土地出让金返还用于拆迁或安置补偿的税务处理Word格式文档下载.docx

土地出让金返还用于拆迁或安置补偿的税务处理Word格式文档下载.docx

《土地出让金返还用于拆迁或安置补偿的税务处理Word格式文档下载.docx》由会员分享，可在线阅读，更多相关《土地出让金返还用于拆迁或安置补偿的税务处理Word格式文档下载.docx（19页珍藏版）》请在冰豆网上搜索。

土地增值税暂行条例实施细则第二条规定，条例第二条所称的转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入，是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为。

企业取得的返还款3000万元中，属于提供建筑物拆除、平整土地劳务取得的收入和代理服务取得的收入，不属于转让不动产收入，因此，不征收土地增值税。

此收入不算土地增值税清算收入。

企业应该将缴纳的土地出让金10000万元全额计入开发成本中。

改变容积率补交出让金差额

擅自改变土地用途、容积率等土地使用条件的，土地使用权必须依法收回并重新组织招拍挂出让。

对于依法经土地出让方和规划管理部门批准同意改变土地使用条件的，适用《国土资源部关于严格落实房地产用地调控政策促进土地市场健康发展有关问题的通知》（国土资发〔2010〕204号）的有关规定：

“经依法批准调整容积率的，市、县国土资源主管部门应当按照批准调整时的土地市场楼面地价核定应补缴的土地出让价款。

”因此，测算方法为：

补交土地出让金差额=市场楼面地价×

改变容积率增加的建筑面积。

返还部分土地出让金用于回迁房建设企业

如何确认这笔收入

经营性用地实行招拍挂，是土地市场建设的基本要求。

一些政府出于招商引资、建设回迁房、基础设施建设等原因，对开发商通过招拍挂取得土地后缴纳的土地出让金进行一定比例或额度的返还。

由于政府与开发商之间约定返还的条件和形式不同，对开发商取得的返还款是认定为财政性资金，还是认定为经营性收入，税务处理也不尽相同。

税务机关对收入的涉税认定，本着实质重于形式原则，主要依据是政府与开发商签订的出让协议和补充协议的约定内容。

本文结合实例，就房地产开发企业取得政府返还土地出让金的形式，以及相关税务处理进行分析，以期了解纳税事项，规避涉税风险。

某房地产开发企业通过招拍挂购入土地100亩，与国土部门签订的出让合同价格为10000万元，企业已缴纳10000万元。

协议约定，在土地出让金入库后以财政支持的方式给予乙方补助3000万元，用于10000平方米回迁房的建设，回迁房建成后无偿移交给动迁户。

本案例实际上是政府主导拆迁，由政府出资购买回迁房，用于安置动迁户。

对房地产开发企业来说，则属于销售回迁房行为。

鉴于拆迁房屋行为的特殊性，在返还款营业税的计税依据上，应区分以下3种情形：

1.返还款相当于回迁房营业税组成计税价格确认收入的部分。

根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第二十条规定，纳税人有营业税暂行条例第七条所称价格明显偏低并无正当理由或者本细则第五条所列视同发生应税行为而无营业额的，按下列顺序确定其营业额：

（1）按纳税人最近时期发生同类应税行为的平均价格核定；

（2）按其他纳税人最近时期发生同类应税行为的平均价格核定；

（3）按下列公式核定：

营业额＝营业成本或者工程成本×

（1＋成本利润率）÷

（1－营业税税率）。

如果返还款3000万元相当于回迁房组成计税价格确认收入，房地产开发企业应按取得售房收入3000万元计算缴纳营业税。

2.返还款大于回迁房组成计税价格确认收入的部分。

土地出让金返还协议如果约定，返还款大于回迁房组成计税价格确认的收入，则取得的土地出让金返还应作为销售回迁房收入，征收营业税。

大于回迁房组成计税价格确认收入的部分，如用于其他事项，可以按实际情况，进行营业税判定。

土地出让金返还协议如果没有约定返还款大于回迁房组成计税价格确认收入的部分的特定用途，应视同购买回迁房的价款或价外费用，征收营业税。

3.返还款小于回迁房组成计税价格确认收入的部分。

开发商取得土地出让金返还款小于回迁房组成计税价格确认收入，则取得的土地出让金返还应作为销售回迁房收入，征收营业税。

返还款与计税价格确认收入的差额部分，属于营业税暂行条例实施细则中的价格明显偏低情形，如果没有正当理由，应视同销售，征收营业税。

本业务属于政府主导的拆迁安置工作，由政府部门将土地出让金部分返还给企业，该款项是开发企业销售回迁房取得的收入，应当并入所得计征企业所得税。

关于房地产开发企业取得的土地出让金返还款是否属于不征税收入问题，根据《财政部、国家税务总局关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2008]151号）规定，对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。

《财政部、国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税[2011]70号）进一步明确，企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：

（1）企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件；

（2）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；

（3）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。

该案例中的业务属于政府采购行为，不属于不征税收入所对应的财政性资金。

房地产开发企业收到的土地返还款实为一种补贴收入，按照上述政策规定，不属于不征税的财政性资金，应当作为收入计算缴纳企业所得税。

1.返还款相当于回迁房土地增值税确认收入的部分。

根据《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）规定，房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产，其收入按下列方法和顺序确认：

（1）按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定；

（2）由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定。

如果返还款3000万元相当于回迁房土地增值税确认收入，房地产开发企业应按取得售房收入3000万元收入计算缴纳土地增值税。

企业缴纳的土地出让金10000万元，全额计入开发成本中的土地征用及拆迁补偿费。

2.返还款大于回迁房土地增值税确认收入的部分。

土地出让金返还协议如果约定返还款大于回迁房土地增值税确认收入的部分，如果用于其他事项的，可以按实际情况，进行土地增值税是否征收的判定。

土地出让金返还协议如果没有约定返还款大于回迁房土地增值税确认收入的部分的特定用途，应抵减房地产开发成本中的土地征用及拆迁补偿费的金额。

3.返还款小于回迁房土地增值税确认收入的部分。

根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第五条规定，土地增值税暂行条例第二条所称的收入，包括转让房地产的全部价款及有关的经济收益。

如果返还款3000万元小于回迁房土地增值税视同销售确认的收入，房地产开发企业应将取得的返还款3000万元全部计算售房收入计算缴纳土地增值税。

然后根据国税发[2006]187号文件规定，按视同销售房地产的土地增值税收入确认方法和顺序，对转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，又无正当理由的，纳税人要按照房地产评估价格计算征收土地增值税。

同时，土地增值税暂行条例实施细则第十三条规定，条例第九条所称的房地产评估价格，是指由政府批准设立的房地产评估机构根据相同地段、同类房地产进行综合评定的价格。

因此，对开发商取得土地出让金返还款小于回迁房土地增值税确认收入的部分，应计算征收土地增值税。

企业缴纳的土地出让金10000万元，应全额计入开发成本中的土地征用及拆迁补偿费。

契税

根据契税暂行条例规定，契税的纳税义务发生时间，为纳税人签订土地、房屋权属转移合同的当天，或者纳税人取得其他具有土地、房屋权属转移合同性质凭证的当天。

因此，企业交纳土地出让金时，就应该缴纳契税，计税依据为10000万元。

另外，根据契税暂行条例细则规定，条例所称成交价格，是指土地、房屋权属转移合同确定的价格。

包括承受者应交付的货币、实物、无形资产或者其他经济利益。

该案例中，土地出让金返还款小于回迁房契税成交价格的部分，应按规定作为契税的计税依据，缴纳契税。

土地增值税偷、逃、避税手段予以归纳和揭示

土地增值税是影响房地产开发企业税后利润的一个重要因素。

加强对房地产开发企业土地删值税的清算，将对房地产开发企业税后利润产生较大的影响。

为躲避土地增值税，许多房地产开发企业使尽浑身解数，各出高招。

笔者结合税审业务的实际，辅之相关资料，对现行土地增值税偷、逃、避税手段予以归纳和揭示。

一、虚构合作开发建房模式避税

《财政部国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字[1995]48号）中对合作开发土地有明确规定：

“一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；

建成后转让的，应征收土地增值税”。

某房地产开发企业实际购得一块土地的使用权准备修建住宅，而另同土地转让方签定合作建房协议。

这样，从形式上就相符了一方出土地一方出资金的条件。

这种“合作开发模式”的避税方式，被很多地产企业采用。

二、项目转让方式避税

目前流行的地产公司收购方案是：

先由收购方成立一家能够享受税收优惠的公司，再由该公司以吸收合并方式兼并项目公司，项目随公司而转移，而国家法律法规对兼并明确给予税收优惠，免征不动产移转中的营业税、土地增值税及契税。

对于吸收合并中的债务风险，则采用由被兼并方提供担保的方式予以防范。

三、以明显偏低价格销售商铺少计销售收入

某项目销售商铺8420平方米，销售均价每平方米18600元，其中低价销售5150平方米，每平方米9200元。

这以明显偏低价格销售商铺，少计销售收入4841万元。

《税收征收管理法》第三十五条第六项规定，纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的，税务机关有权核定其应纳税额。

四、房地产交换不确认收入

根据《土地增值税暂行条例》的规定，纳税人转让房地产所取得的收入，包括货币收入、实物收入和其他收入。

通过房地产交换，交换双方都取得房产这一实物形态的收入，应属于土地增值税的征税范围。

交换双方都应作为一种实物收人，申报缴纳土地增值税。

五、项目工程建安成本偏高

某市2007年商品房建安造价标准为每平方米1540元，某公司实际建安成本为每平方米3610元，差异额为每平方米2070元，差异率达134.41%。

如果开发商提供的建安成本扣除额明显高于造价表，又没有正当理由，税务部门将按核定办法予以扣除。

六、股权投资取得土地根据评估价值入账

通过股权收购方式获取土地使用权，收购人应重视收购后土地成本的计量。

从账务处理来看，土地评估增值部分没法在股权交易过程中得到账面确认。

交易行为属于股权投资，而非土地使用权交易。

因此，账务处理上，溢价支出仅能计入相关投资成本，而不能将溢价支出计入土地成本。

不能按经评估确认后的价值确定有关资产的成本，将无形资产评估增值部分计入土地成本。

七、代收费用计入扣除项目加计扣除

根据《财政部国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》的规定，对于县级以上人民政府要求房地产开发企业在售房时期收的各项费用，可以根据代收费用是否计入房价和是否作为转让收入，确定是否扣除。

如果代收费用是计入房价中向购买方一并收取的，可作为转让房地产所取得的收入计税；

相应的，在计算扣除项目金额时，代收费用可以扣除，但不允许作为加计20%扣除的基数。

世界500强企业管理规章制度大全654个DOC：

八、虚列公共配套设施支出

企业在签订建筑安装合同时，已经将附属工程、水电工程、屋面防水工程等包括在合同总价款中，在工程完工结转成本时，又就这些单项签订大额虚假合同，或者作为公共配套设施支出发票重复进入开发成本。

九、扩大开发项目成本费用

1、虚开材料发票。

2、以预算发包价格计入工程成本。

3、虚开建安发票。

房地产开发企业涉及的行业较多，一个项目的开发包括设计、建筑施工安装、加工业、建材商贸、房屋销售代理业、广告、物业管理等诸多部门。

不仅使房地产企业的财务日常处理票据的工作量大、成本核算也轻易混乱，也给房地产企业虚增成本带来了可乘之机。

使用建安发票虚列成本的，房地产公司只要支付3.3%的营业税及附加，便可偷逃25%的企业所得税。

十、整层车库列入公共配套设施扣除

企业零丁建造的停车场所，应作为成本对象单独核算。

部分开发商使用地下基础举措措施形成的停车场所，作为公共配套设施进行处理。

比如某项目一层建成36个框架布局车位，其建造成本全部列入公共配套设施扣除。

十一、印花税计入与转让房地产有关的税金扣除

《财政部国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》规定：

“细则中规定允许扣除的印花税，是指在转让房地产时缴纳的印花税。

房地产开发企业按照《施工、房地产开发企业财务制度》的有关规定，其缴纳的印花税列入管理费用，已相应予以扣除。

”印花税应列入企业的管理费用进行扣除，不应计入“与转让房地产有关的税金”中扣除。

十二、拖延清算时间递延纳税

部分房地产企业使用种种手段钻《土地增值税暂行条例》的空子，迟迟不进行决算，或留下一两套尾房，致使整个项目不能决算，逃避土地增值税的清算，已经成为普遍现象。

十三、商铺自营自用逃避纳税

将开发的高增值率的部分房地产，如商铺、车库等，转为企业自用或用于出租等商业用途，由于产权未发生转移，不需缴纳土地增值税，在税款清算时不列收入，不扣除相应的成本和费用。

如果产权末发生转移，不征收土地增值税。

有些房企则弄虚作假，用此政策逃避纳税。

十四、未按预征率足额缴纳土地增值税

深圳市从2008年7月1日开始调整土地增值税预征率，具体调整如下：

普通标准住宅按销售收入1%预征，别墅为3%，其他类型房产为2%。

对2008年6月30日以前，已按普通标准住宅0.5%预征，其他类型房产1%预征，是否要求补税未有明确规定。

由于土地增值税征收项目和预征率的调整变化，某公司一项目应缴纳土地增值税3340787.90元，未按预征率足额缴纳。

十五、利息支出一律计入扣除项目

根据《土地增值税暂行条例实行细则》的规定，利息支出要视情况确定，分在规定范围内据实扣除和在10%以内计算扣除两种情况。

凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。

凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，利息支出不得单独计算，而应并入房地产开发费用中一并计算扣除。

在这种情况下，房地产开发费用按取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本之和的10%以内计算扣除。

十六、将代收费用一律计入扣除项目加计扣除

如果代收费用未计入房价中，而是在房价之中单独收取的，可以不作为转让房地产的收入。

相应地，在计算增值额时，代收费用不允许在收入中扣除。

首先，确定要求代收费用的主体是否是县级从上人民政府；

其次，视情形决定是否作为扣除项目，且一律不得作为加计20%扣聚计算的基数。

十七、公共设施的成本费用全额扣除

部分房地产企业将小区居委会、会所、停车场（库）、物业管理场所、居民文体娱乐场所等公共设施的成本费用一律计入扣除项目。

根据《房地产开发经营业务企业所得税处理方法》（国税发[2009]31号）的规定：

属于营利性的，或产权归企业所有的，或未明确产权归属的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位以中其他单位的，应当单独核算其成本。

除企业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品进行处理。

十八、利用关联方交易进行利润转移。

目前很多房地产开发企业都有若干个经营内容不同的公司，如：

建筑设计公司、咨询公司、商贸公司、建筑施工公司等等，通过与这些关联公司之间的交易，将开发房地产利润转移，造成房地产开发项目低利润或微利。

十九、内部分配，清算注销不预留和缴纳税款

建议投资人或合作双方留足应缴税款后再进行利益分配，不仅可以规避涉税风险，还可以制止合作双方不必要的经济纠纷。

待税款清算结束后双方再将余额进行分配。

对商铺住宅联体楼土地增值税计算的法律依据

摘要：

商铺住宅联体楼是指房地产开发企业开发的底层是店铺，店铺上面是普通住宅的开发项目，在税收征管实践中，对于商铺住宅联体楼的土地增值税如计算，出现了税企业争议比较大的两种计算方法：

一是按核算项目先整体计算增值额和增值率，确定相应税率后，再按建筑面积分别核算增值额，计算土地增值税。

另一种是先按面积分开项目计算增值额与增值率，再分别确定适用税率计算增值税。

对于企业来讲，出于节税的考虑，倾向于第一种计算方法；

对于需要及时完成税收任务的税务机关来讲，更倾向与按照方法二进行计算土地增值税。

本文依据现有的税收法律，运用对实证分析方法，对商铺住宅联体楼的两种土地增值税计算方法进行详细分析，并提出了法律修改的具体政策建议。

关键词：

商铺住宅联体楼土地增值税清算方法对策

一、问题的提出

商铺住宅联体楼是指房地产开发企业开发的底层是店铺，店铺上面是普通住宅的开发项目。

其中普通标准住宅标准必须同时满足：

“住宅小区建筑容积率在1.0以上、单套建筑面积在120平方米以下；

实际成交价格低于同级别土地上住房平均交易价格1.2倍以下；

允许单套建筑面积和价格标准适当浮动，但向上浮动的比例不得超过上述标准的20%。

”[2]

当前，在进行房地产土地增值税清算时，对于商铺住宅联体楼的土地增值税如何计算，出现了税企业争议比较大的两种计算方法：

方法一是按核算项目先整体计算增值额和增值率，确定相应税率后，再按建筑面积分别核算各自的增值额，再计算土地增值税；

方法二是先按店铺和店铺上面的普通住宅各自的建筑面积分开计算增值额与增值率，再分别确定适用税率计算增值税。

这两种计算方法，到底应该哪一种计算方法呢？

谁是谁非？

这是涉及到税收法定和税收公平问题，为此，笔者依据现有的税收法律，对商铺住宅联体楼土地增值税计算方法进行探讨。

二、有关商铺住宅联体楼土地增值税计算的法律依据及评判

笔者查阅相关税收法律，对商铺住宅联体楼土地增值税计算的法律依据主要有以下几方面的规定：

（一）土地增值税清算单位的确定

关于土地增值税清算单位如何确定的法律依据如下：

《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》（财法字[1995]6号）第八条规定：

“土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或核算对象为单位计算。

”《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号）第一条第一款规定：

“土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。

”

（二）普通住宅享受土地增值税优惠政策的相关规定

我国现有税法对通住宅享受土地增值税优惠政策，主要有以下规定：

《中华人民共和国土地增值税土地增值税暂行条例》（国务院令[1993]第138号）第八条第

（一）项规定：

“纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税。

《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字[1995]048号）第十三条规定：

对纳税人既建普通标准住宅又搞其他房地产开发的，应分别核算增值额。

不分别核算增值额或不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住宅不能适用《中华人民共和国土地增值税土地增值税暂行条例》（国务院令[1993]第138号）第八条的免税规定。

国家税务总局关于印发《土地增值税清算鉴证业务准则》的通知（国税发〔2007〕132号）第四十条第

（二）项规定：

“如果企业有多个开发项目，审核收入与扣除项目金额是否属于同一项目；

如果同一个项目既有普通住宅，又有非普通住宅，审核其收入额与扣除项目金额是否分开核算。

《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号）第一条第二款规定：

“开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的，应分别计算增值额。

”

国家税务总局关于印发《土地增值税清算管理规程》的通知（国税发[2009]91号）第十七条规定：

“清算审核时，应审核房地产开发项目是否以国家有关部门审批、备案的项目为单位进行清算；

对于分期开发的项目，是否以分期项目为单位清算；

对不同类型房地产是否分别计算增值额、增值率，缴纳土地增值税。

（三）政策评判

从基于以上政策规定，笔者对其评判如下：

第一，土地增值税清算单位必须以房地产最基本的核算项目或核算对象为单位计算，所谓的“最基本的核算项目或核算对象”是指房地产开发企业在当地建设主管部门（例如建设委员会或建设局）报批的房地产开发项目，如果是分期建设的项目，则以分期项目为清算单位。

由于商铺住宅联体项目，在实践当中都是以商铺联体住宅作为一个项目在当地建设主管部门（例如建设委员会或建设局）报批的，而决不是把商铺和商铺上面的普通住宅分别向当地建设主管部门报批。

因此，对于商铺住宅联体项目的土地增值税清算，应把商铺住宅联体作为一个项目清算单位，而不能把商铺和商铺上面的普通住宅