长期股权投资讲义中级职称教材Word文件下载.docx

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长期股权投资　　　　780（1300×

60%）

股本　　　　　　　　600

　　　　　　资本公积--股本溢价　180

　　【例7-4】20×

6年6月30日，P公司向S公司发行l000万股普通股（每股面值为1元，市价为4.34元）对S公司进行吸收合并，并于当日取得S公司净资产。

参与合并企业在20×

6年6月30日未考虑该项企业合并时，有关资产、负债情况如表7—3所示：

　　　　　　　　　　表7—3　　资产负债表　　　20×

6年6月30日　单位：

元

　　　　P公司

　　　　　　　S公司

账面价值

　　公允价值

　资产：

　货币资金

　1800000

　存货

　应收账款

　8000000

　长期股权投资

　15200000

　固定资产：

　固定资产原价

　22000000

　减：

累计折旧

　0

　无形资产

　6000000

　商誉

　资产总计

120050000

　54800000

　负债和所有者权益：

　短期借款

　9000000

　应付账款

　1200000

　其他负债

　负债合计

　11400000

　实收资本（股本）

　资本公积

　盈余公积

　未分配利润

　所有者权益合计

　43400000

负债和所有者权益总计

　　本例中假定P公司和S公司为同一集团内两个子公司，合并前其共同的母公司为A公司。

该项合并中参与合并的企业在合并前及合并后均为A公司最终控制，为同一控制下的企业合并。

自6月30日开始，P公司能够对S公司净资产实施控制，该日即为合并日。

　　P公司在合并日应进行的账务处理为：

库存现金等　　　　　1800000

　　　　库存商品等　　　　　l020000

　　　　应收账款　　　　　　8000000

　　　　长期股权投资　　　　8600000

　　　　固定资产　　　　　　l2000000

　　　　无形资产　　　　　　2000000

短期借款　　　　　　9000000

　　　　　　应付账款　　　　　　1200000

　　　　　　其他负债　　　　　　l200000

　　　　　　股本　　　　　　　　l0000000

　　　　　　资本公积　　　　　　l2020000

　　（三）非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当区别下列情况确定合并成本,并将其作为长期股权投资的初始投资成本。

　　1.一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。

　　2.通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。

注意：

P134

　　【例7—6】A公司于20×

5年3月以4000万元取得B公司30%的股权，因能够派人参与B公司的生产经营决策，对所取得的长期股权投资按照权益法核算并于20×

5年确认对B公司的投资收益150万元（该项投资的初始投资成本与投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额相等）。

20×

6年4月，A公司又斥资5000万元取得B公司另外30%的股权。

假定A公司在取得对B公司的长期股权投资以后，B公司并未宣告发放现金股利或利润；

A公司按净利润的10%计提盈余公积。

　　本例中A公司是通过分步购买最终取得对B公司的控制权，形成企业合并。

在购买日，A公司应进行以下账务处理：

　　　借：

盈余公积　　　　　　　　　　　l50000

　　　　利润分配——未分配利润　　　　l350000

长期股权投资　　　　　　　　　l500000

长期股权投资　　　　　　　　　50000000

银行存款　　　　　　　　　　　50000000

　　企业合并成本=4000+5000=9000（万元）

　　3.购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本，该直接相关费用不包括为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，也不包括企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用。

　　4.在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。

　　无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。

　　会计处理如下：

　　非同一控制下企业合并形成的长期股权投资，应在购买日按企业合并成本，借记“长期股权投资”科目，按支付合并对价的账面价值，贷记或借记有关资产、负债科目，按发生的直接相关费用，贷记“银行存款”等科目，按其差额，贷记“营业外收入”或借记“营业外支出”等科目。

企业合并成本中包含的应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收股利进行核算。

　　非同一控制下企业合并涉及以库存商品等作为合并对价的，应按库存商品的公允价值，贷记“主营业务收入”科目，并同时结转相关的成本。

　　【例题3】2007年1月1日，甲公司以一台固定资产和银行存款200万元向乙公司投资（甲公司和乙公司不属于同一控制的两个公司），占乙公司注册资本的60%,该固定资产的账面原价为8000万元，已计提累计折旧500万元，已计提固定资产减值准备200万元，公允价值为7600万元。

不考虑其他相关税费。

甲公司的会计处理如下：

固定资产清理　　　　7300

　　　　累计折旧　　　　　　500

　　　固定资产减值准备　　200

固定资产　　　　　　8000

长期股权投资　　　　7800（200+7600）

　　　　　　银行存款　　　　　　200

　　　　　　营业外收入　　　　　300

　　【例题4】2007年5月1日，甲公司以一项专利权和银行存款200万元向丙公司投资（甲公司和丙公司不属于同一控制的两个公司），占乙公司注册资本的70%,该专利权的账面原价为5000万元，已计提累计摊销600万元，已计提无形资产减值准备200万元，公允价值为4000万元。

长期股权投资　　　4200（200+4000）

　　　　累计摊销　　　　　600

　　　　无形资产减值准备　200

　　　　营业外支出　　　　200

无形资产　　　　　5000

　　　　　　银行存款　　　　　200

　　【例题5】甲公司2007年4月1日与乙公司原投资者A公司签订协议，甲公司和乙公司不属于同一控制下的公司。

甲公司以存货和承担A公司的短期还贷款义务换取A持有的乙公司股权，2007年7月1日合并日乙公司可辨认净资产公允价值为1000万元，甲公司取得70%的份额。

甲公司投出存货的公允价值为500万元，增值税85万元，账面成本400万元，承担归还贷款义务200万元。

会计处理如下：

长期股权投资　　　　785

短期借款　　　　　　200

　　　　　　主营业务收入　　　　500

　　　　　　应交税费－应交增值税

　　　　　　（销项税额）　　　　85

主营业务成本　　　　400

库存商品　　　　　　400

　　注：

合并成本=500+85+200=785万元。

　　三、以企业合并以外的方式取得的长期股权投资

　　除企业合并形成的长期股权投资以外，其他方式取得的长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本：

（一）以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。

初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。

企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。

　　【例题6】2007年4月1日，甲公司从证券市场上购入丁公司发行在外1000万股股票作为长期股权投资，每股8元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.5元），实际支付价款8000万元，另支付相关税费40万元。

　　甲公司的会计处理如下：

长期股权投资　　7540

　　　　应收股利　　　　500

银行存款　　　　8040

（二）以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。

为发行权益性证券支付的手续费、佣金等应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润。

　　【例题7】2007年7月1日，甲公司发行股票100万股作为对价向A公司投资，每股面值为1元，实际发行价为每股3元。

不考虑相关税费。

长期股权投资　　　　300

股本　　　　　　　　100

　　　　　　资本公积—股本溢价　200

　　（三）投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。

　　【例题8】2007年8月1日，A公司接受B公司投资，B公司将持有的对C公司的长期股权投资投入到A公司。

B公司持有的对C公司的长期股权投资的账面余额为800万元，未计提减值准备。

A公司和B公司投资合同约定的价值为1000万元，A公司的注册资本为5000万元，B公司投资持股比例为20%。

A公司的会计处理如下：

　　[答疑编号10070109：

针对该题提问]

长期股权投资　　　1000

实收资本　　　　　1000

　　（四）通过债务重组取得的长期股权投资，其初始投资成本参照本书“第十一章债务重组”有关规定确定；

通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投资成本应当参照本书“第八章非货币性资产交换”有关规定处理。

第二节　长期股权投资的后续计量

　　一、长期股权投资后续计量原则

　　长期股权投资分别不同情况采用成本法与权益法确定期末账面余额。

　　二、长期股权投资核算的成本法

（一）成本法的概念及其适用范围

　　成本法，是指投资按成本计价的方法。

　　下列情况下，企业应运用成本法核算长期股权投资：

　　1.投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。

　　控制：

（1）定量：

大于50%

（2）定性：

实质上控制

　　2.投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。

（1）共同控制是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制，仅在与该项经济活动相关的重要财务决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在。

（2）重大影响是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。

　　定量:

大于等于20%，小于等于50%

　　定性:

实质上达到重大影响。

（二）成本法核算

　　在成本法下，长期股权投资应当按照初始投资成本计量。

追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本。

被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益。

投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回。

　　通常情况下，投资企业在取得投资当年自被投资单位分得的现金股利或利润应作为投资成本的收回；

以后年度，被投资单位累计分派的现金股利或利润超过投资以后至上年末止被投资单位累计实现净利润的，投资企业按照持股比例计算应享有的部分应作为投资成本的收回。

　　在成本法下，关于现金股利的处理涉及到三个账户，即“应收股利”账户、“投资收益”账户和“长期股权投资”账户。

在实际进行账务处理时，可先确定应记入“应收股利”账户和“长期股权投资”账户的金额，然后根据借贷平衡原理确定应记入“投资收益”账户金额。

当被投资企业宣告现金股利时，投资企业按应得部分借记“应收股利”账户。

“长期股权投资”账户金额的确定比较复杂。

　　具体作法是：

当投资后应收股利的累积数大于投资后应得净利的累积数时，其差额即为累积冲减投资成本的金额，然后再根据前期已累积冲减的投资成本调整本期应冲减或恢复的投资成本；

当投资后应收股利的累积数小于或等于投资后应得净利的累积数时，若前期存有尚未恢复的投资成本，则首先将尚未恢复数额全额恢复，然后再确认投资收益。

“应收股利”科目和“长期股权投资”科目发生额的计算公式如下：

　　1.“应收股利”科目发生额＝本期被投资单位宣告分派的现金股利×

投资持股比例

　　2.“长期股权投资”科目发生额＝（投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利－投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益）×

投资持股比例－投资企业已冲减的投资成本

　　应用上述公式计算时，若计算结果为正数，则为本期应冲减的投资成本，在“长期股权投资”科目贷方反映；

若计算结果为负数，则为本期应恢复的投资成本，在“长期股权投资”科目借方反映，但恢复数不能大于原冲减数。

　　【例题12】A公司2007年1月1日，以银行存款购入C公司10%的股份，并准备长期持有，采用成本法核算。

C公司于2007年5月2日宣告分派2006年度的现金股利100000元，C公司2007年实现净利润400000元。

2007年5月2日宣告发放现金股利时，投资企业按投资持股比例计算的份额应冲减投资成本。

　　　会计分录为：

应收股利　　　　　　　　10000

长期股权投资—-C公司　　10000

（1）若2008年5月1日C公司宣告分派2007年现金股利300000元

　　应收股利＝300000×

10%＝30000（元）

　　应收股利累积数＝10000＋30000＝40000（元）

　　投资后应得净利累积数＝0＋400000×

10%＝40000（元）

　　因应收股利累积数等于投资后应得净利累积数，所以应将原冲减的投资成本10000元恢复。

　　或：

“长期股权投资”科目发生额＝（400000－400000）×

10%－10000＝－10000（元），应恢复投资成本10000元。

　　会计分录为：

应收股利　　　　　　30000

　　　　长期股权投资—C公司　10000

投资收益　　　　　　　40000

（2）若C公司2008年5月1日宣告分派2007年现金股利450000元

　　应收股利＝450000×

10%＝45000（元）

　　应收股利累积数＝10000+45000＝55000（元）

　　累计冲减投资成本的金额为15000元（55000－40000），因已累积冲减投资成本10000元，所以本期应冲减投资成本5000元。

“长期股权投资”科目发生额＝（550000－400000）×

10%－10000＝5000（元），应冲减投资成本5000元。

应收股利　　　　　　　　45000

长期股权投资—C公司　　5000

　　　　　　投资收益　　　　　　　40000

　　（3）若C公司2008年5月1日宣告分派2007年现金股利360000元

　　应收股利＝360000×

10%＝36000（元）

　　应收股利累积数＝10000+36000＝46000（元）

　　投资后应得净利累积数＝0+400000×

　　累计冲减投资成本的金额为6000元（46000－40000），因已累积冲减投资成本10000元，所以本期应恢复投资成本4000元。

“长期股权投资”科目发生额＝（460000－400000）×

10%－10000＝－4000（元），应恢复投资成本4000元。

应收股利　　　　　　36000

　　　　长期股权投资—C公司　4000

　　（4）若2008年5月1日C公司宣告分派2007年现金股利200000元

　　应收股利＝200000×

10%＝20000（元）

　　应收股利累积数＝10000+20000＝30000（元）

　　因应收股利累积数小于投资后应得净利累积数，所以应将原冲减的投资成本10000元恢复。

注意这里只能恢复投资成本10000元。

“长期股权投资”科目发生额＝（300000－400000）×

10%－10000＝－20000（元），因原冲减的投资成本只有10000元，所以本期应恢复投资成本10000元，不能盲目代公式恢复投资成本20000元。

应收股利　　　　　　　20000

　　　　长期股权投资—C公司　　10000

投资收益　　　　　　　　30000

　　【例7-9】甲公司20×

3年1月1日以8000000元的价格购入乙公司3%的股份，购买过程中另支付相关税费30000元。

乙公司为一家未上市的民营企业，其股权不存在明确的市场价格。

甲公司在取得该部分投资后，未以任何方式参与被投资单位的生产经营决策。

甲会司在取得投资以后，被投资单位实现的净利润及利润分配情况如下（单位：

元）：

　　年　度　　　　　被投资单位实现净利润　　　　当年度分派利润

　　20×

3年　　　　　　　10000000　　　　　　　　　9000000

4年　　　　　　　20000000　　　　　　　　　16000000

乙公司20×

3年度分派的利润属于对其20×

2年度以前实现净利润的分配。

　　　甲公司每年应确认投资收益及冲减投资成本的情况确定如下：

（1）20×

3年取得投资时

长期股权投资　　　8030000

银行存款　　　　　8030000

（2）20×

3年从乙公司取得利润

　　当年度被投资单位分派的9000000元利润属于对其在20×

2年已实现利润的分配，甲公司按持股比例取得270000元.该部分金额已包含在其投资成本中，应冲减投资成本。

银行存款　　　　　270000

长期股权投资　　　270000

　　（3）20×

4年从乙公司取得利润

　　应冲减投资成本金额＝（9000000+16000000－10000000）×

3%—270000＝180000（元）

　　当年度实际分得现金股利＝16000000×

3%＝480000（元）。

　　应确认投资收益＝480000－180000＝300000（元）

银行存款　　　　　480000

长期股权投资　　　l80000

　　　　　　投资收益　　　　　300000

　　三、长期股权投资核算的权益法

（一）权益法的概念及其适用范围

　　权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。

　　投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。

（一）权益法核算

　　1.投资成本

　　长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；

长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应按其差额，借记“长期股权投资—XX公司”科目，贷记“营业外收入”科目。

　　【例题13】A公司以银行存款1000万元取得B公司30%的股权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为3000万元。

（金额单位以万元表示）

（1）如A公司能够对B公司施加重大影响，则A公司应进行的会计处理为：

长期股权投资　　　　　1000

银行存款　　　　　　　1000

商誉100万元（1000－3000×

30%）体现在长期股权投资成本中。

（2）如投资时B公司可辨认净资产的公允价值为3500万元，则A公司应进行的处理为：

长期股权投资　　　　　　1000

银行存款　　　　　　　　1000

长期股权投资　　　　　　50

营业外收入　　　　　　　50

　　2.损益调整

（1）投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。

投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。