昆明讲义2新会计准则与资产评估.docx

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昆明讲义2新会计准则与资产评估

新会计准则与资产评估——基于新准则出台后评估业发展问题的反思

徐玉德

财政部科研所

主要内容

|一、新企业会计准则体系的框架结构及国际比较

|二、新会计准则体系的创新与特点

|三、新准则的最大亮点——引入公允价值计量属性

|四、新准则出台后评估业发展的反思——机遇与挑战并存

|五、未来取向——加强协作，实现共赢

|中国会计准则制定历程

z八十年代以前

z八十年代至九十年代初

z九十年代初至二000年

z二000四年以后

|苏联模式

|行业会计制度

|1992外商投资企业会计制度（已废止），2002.1.1执行企业会计制度

|1992年颁布，1993年实施“基本会计准则”

|1997年开始制定具体会计准则

|股份有限公司会计制度——1998年1月1日起在经批准设立的股份有限公司施行，已废止。

|国家统一的企业会计制度2001年1月1日上市公司实行

|在4年左右的时间内，几乎未颁布任何具体的会计准则

国际财务报告准则（IFRS）在世界的应用情况

截至2005年采用IFRS的国家和地区数量：

共计：

94个国家

05年前合计：

67个国家

2005年增加：

27个国家

|设立会计准则课题，2005年完成

|提出研究报告，比较中寻思路

|广泛征求意见

|起草组、委员、咨询专家、财政部相关司（8个）、证监会、银监会、保监会、国资委、审计署、大型企业等

|国际交流：

欧盟、IASB、FASB

|实地调研、测算、修改

|与审计准则体系（48项审计准则）协调

|2006年2.15

|新准则——千呼万换始出来

|2007年1月1日在上市公司执行

|业已或正在采取措施

|一是草拟和发布准则指南

|7月发布征求意见稿，收116份，其中部门14份，地方会计管理部门17份，企业和事务所31份，其他54份

|8月模拟测试（对净资产和损益的影响点）

|二是有计划地开展培训

|8月初，2个月，5期8个班，约5000人

|对象：

境内外上市公司、具有证券期货资格会计师事务所、各级财政和监管部门

|三是加强监管

|四是持续推进与IFRS的趋同

|1项基本准则、38项具体准则、会计准则应用指南

|基本准则：

规范会计科目、会计基本假说和理念、会计信息质量要求、会计要素确认、计量和报告等

|38项具体准则：

一般业务、特殊行业特定业务和报告准则

|具体准则的主要特点

|国际化

|体系化

|兼容性

|主体性

|会计准则应用指南：

八月初发布征求意见稿，10月底正式发布

|具体准则的主要特点

z国际化

z体系化

z兼容性

z主体性

|国际财务报告准则（IFRS）及国际会计准则（IAS）

zIAS有31项

zIFRS有7项

|解释公告（SIC）

z共16项

与国际的比较

|国际：

统一

z适用于市场经济下需要对外提供真实公允会计报表的所有企业

|中国：

不同企业市场化程度不同，适用的制度或准则不同

z《企业会计准则》

]并非全部适用于所有企业

z《企业会计制度》

]适用于非金融类股份有限公司和外商投资企业

]适用于所有2003年1月1日以后新设立企业（小企业和金融企业除外）

z《金融企业会计制度》

]适用于上市的金融企业和外商投资的金融企业

]适用于证券公司

z《小企业会计制度》

]适用于在境内设立的不对外筹集资金、经营规模较小的企业

z《行业会计核算办法》

]适用于不执行特殊行业

国际比较

|1、存在实质性差异的主要内容

|36号—关联方披露：

除了有投资控制关系，否则国有企业之间的交易不对外披露

|8号—资产减值：

长期资产提取的减值准备不得转回

|这类资产减值转回可能性比较小

|减少、避免人为操纵利润

|2、存在非实质性差异的主要内容

|CAS10企业年金基金——采用设定提存计划，不采用受益提存计划

|CAS16号政府补助——国家科技拨款不作为政府补助

|CAS20号企业合并

——同一控制主体下的合并价差，计入资本公积

——公允价值适度运用

|CAS3号—投资性房地产、5号—生物资产———以账面价值计量为主

|另外，没有设立终止经营、恶性通货膨胀等会计准则

二、新企业会计准则

体系的创新与特点

|国际趋同

z经济全球化、加入WTO

z（如反倾销、——成本与费用化之别）

|涵盖广泛

z涉及从以往偏重工商企业扩展到横跨金融、保险、农业等众多领域，基本涵盖了各类企业各类经济业务

|独立实施

z执行准则的不再执行相关会计制度

具体而言

|一个目标——新准则强化了为投资者和社会公众提供决策有用会计信息的新理念

z真实、公允地反映企业的价值

z《企业会计准则——基本准则》中明确指出“企业财务报告的目标，是必须为报告使用者作出科学决策提供相关、真实、可靠、公允的会计信息”

z财务会计报告的目标——是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况。

经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策

z财务会计报告使用者包括投资者、债权人、政府及其有关部门和社会公众等——利益相关者

z两个层面：

各项准则衔接有序，构成了比较完整的有机统一体系

z从准则层次看

z第一层次、统领驾驭的基本准则；主要规范会计目标、会计基本假设、会计信息质量要求、会计信息的确认和计量原则、财务报表的总体要求等，其所发挥的作用类似于国际会计准则体系的《编报财务报表的框架》；

z第二层次、针对性强的具体准则；对各行业企业中存在的各类经济业务事项明确了会计处理的具体原则和规范

z第三层次、操作性强的应用指南；

z基本准则是纲，在整个准则体系中起统驭作用；具体准则是目，是依据基本准则原则要求对有关业务或报告作出的具体规定；应用指南是补充，是对具体准则的操作指引

|从准则类别和项目看

z一般业务准则——存货、长期股权投资、会计政策、会计估计和会计差错更正、资产负债表日后事项等

z特殊行业或业务准则——石油天然气开采、生物资产、金融工具确认和计量、金融资产转移、原保险合同、再保险合同等

z报告准则——财务报表列报、现金流量表、关联方交易及其披露等

|三项创新：

新准则体系在内容和形式实现了较大创新

z一是完善了我国企业会计准则框架

z二是引入公允价值计量属性

z三是拓展了会计要素的内涵

z两个层面：

各项准则衔接有序，构成了比较完整的有机统一体系

z从准则层次看

z第一层次、统领驾驭的基本准则；主要规范会计目标、会计基本假设、会计信息质量要求、会计信息的确认和计量原则、财务报表的总体要求等，其所发挥的作用类似于国际会计准则体系的《编报财务报表的框架》；

|四大特色：

新准则符合了国际趋同的基本要求，但仍体现出中国特色

z一是仍采用基本准则的形式作为指导会计实务的行为规范

z二是对公允价值的引入采取了适度、谨慎的态度

z三是在资产减值的会计处理问题

z四是在关联方的认定及其交易的披露范围方面

|我国会计准则体系的国家化特征

|国有企业之间的交易不作为关联方交易

|长期资产提取的减值准备不得转回

|谨慎、适度引用公允价值

|企业合并中设立“同一控制主体下的企业合并”

|按照设定提存计划提取企业年金基金

|国家科技拨款不作为政府补助

|会计准则属于国家行政规章，具有强制性

|会计准则指南中包括会计科目设置、报表格式及账务处理

几个误区

|误区之一：

新的不如旧的好

|误区之二：

会计职业判断是会计信息失真的罪魁祸首

|误区之三：

会计打假重在会计人员及事务所等中介机构

观点

|之一：

会计是以“观念总结”的形式“再现”企业的生产经营活动

z会计信息的真实有“形式的真实”与“实质的真实”之分

|会计信息失真的两种类型

z失实:

主观判断失误、经验不足及经济活动本身的不确定性造成与现实之间的出入。

但当事人无造成失真的主观愿望

z造假：

责任人为达到某种目的，事先经过周密安排而故意造成的信息虚假

|明确这一点的意义：

z第一，只要制度规范没有重大缺陷，形式的真实就有实用价值；

z第二，有利于人们正确认识和理解会计信息，避免对会计信息的盲从；

z第三，促使会计管理部门完善制度规范，从而推动我国会计改革进程

|之二：

会计职业判断贯穿于会计确认、计量、记录和报告的全过程

z过去→计划经济

z现在→市场经济

|之三：

以原则为基础和以规则为导向都有其自身的优势和劣势

|A准则的详尽易产生围绕规则进行交易策划的财务操纵行为

z在安然事件中备受指责的“特别目的实体”（SPE）就是典型例子。

按照美国现行会计惯例，只要非关联方在一个SPE权益性资本的投资中超过3%，即使该SPE的风险主要由上市公司承担，上市公司也可不将该SPE纳入合并报表范围

|B以原则为基础的模式需要会计人员较多的职业判断，诱发滥用职业判断的酌定行为

|最终判断标准是看哪一种会计准则制定方式产生的会计报告更有用，更便于理解，对投资者具有更多价值

|实际上：

让准则制定者制定足够精密的会计类别以使其在碰到的各种情况下都能达到最佳，实际上是不可能的

三、新准则的最大亮点

——引入公允价值

|会计计量属性的历史变更趋势

|我国准则引入公允价值的进程回顾

|新会计准则下“公允价值”的审视

|新会计准则的冲击和影响

（一）会计计量属性的历史变更及发展趋势

|重视除历史成本以外的其他计量属性

|局限性——相关性较弱

z难以据此做出对未来的准确决策

z物价变动时，尤其是恶性通货膨胀时期，不能为信息的使用者真实提供企业期末资产以及本期取得的净收益等有用的信息

z由于没有考虑时间价值和现金流动信息

|知识经济社会

z衍生金融工具是一种预期合约

z以智力资本为核心的无形资产在企业尤其是在某些高科技企业中绝大多数资产是无形资产比如微软公司的市场价值在1995年是就已经接近其账面价值的十倍。

2、国际会计领域关于计价属性的发展动向

|1991年FASB107，要求某些公司在其财务报告中报告资产历史成本，且在会计报表附注中说明其资产现行重置成本

|FASB经过10年酝酿和反复讨论，于2000年2月推出了第7辑财务会计概念公告——《在会计计量中使用现金流量信息和现值》

z公告指出，在初始确认或新起点计量中使用现值的唯一目的是估计公允价值

z安然事件以后，FASB要求进一步强化财务报告中公允价值的确定和披露

z04年¡ª¡ª05年出台《公允价值计量》，并对公允价值的确定提供了详细指南

|FASB于2006年9月推出了NO.157《公允价值计量报告》

|其他国家和国际组织也在积极地考虑现金流量信息和现值技术在会计计量中的应用问题

z1997年4月，英国会计准则委员会（UKASB）发表了一个工作稿——《财务报告中的折现》（DiscountinginFinancialReporting）

z“G4+1”集团（指美国、澳大利亚、加拿大、英国的准则制定机构和IASC）的一个工作小组就现值问题也进行了多次讨论

z国际会计准则委员会也建议企业资产使用公允价值为基础记账，这一点已经在其公布的众多准则中有所体现，如IAS37-41等。

其中在国际会计准则第37号《准备、或有负债和或有资产》中，现值技术得到了更广泛的应用

3、