帕玛拉特审计案例Word文件下载.docx
《帕玛拉特审计案例Word文件下载.docx》由会员分享，可在线阅读，更多相关《帕玛拉特审计案例Word文件下载.docx（11页珍藏版）》请在冰豆网上搜索。
如果因过失或违约而没有提供服务，或在工作中未能恪守应有的职业谨慎，则要对客户承担法律责任。
此外，依据习惯法，在某些情况下，注册会计师可能要对客户以外的其他人承担责任，如对“已预见”将依赖财务报表的有限第三者承担责任。
从目前看，注册会计师涉及法律诉讼的数量和金额都呈上升趋势，除了法律因素外，还有以下原因：
1．财务报表使用者对注册会计师的责任日趋了解。
2．政府监管部门保护投资者的意识日益加强，监管措施日益完善，处罚力度日益增大。
3．由于审计环境发生很大变化，企业规模扩大，业务全球化以及企业经营的错综复杂性，使会计业务更加复杂，审计风险变大。
4．“深口袋”理论的盛行。
社会日益赞同受害的一方向有能力提供赔偿的一方提起诉讼，而不论错在哪一方。
5．注册会计师败诉的案例日益增多。
民事法庭在审理起诉会计师事务所的案件中，会计师事务所败诉的案例日益增多。
这便促使律师以或有收费为基础提供法律服务，无论是否有道理，都将会计师事务所作为起诉的对象。
6．许多会计师事务所宁愿在庭外和解法律问题，以避免高昂的法律费用和公开的负面影响，而不愿通过司法程序来解决这些问题。
7．法庭在理解专业性事项方面存在困难。
（三）经营失败、审计失败和审计风险
经营失败，是指企业由于经济或经营条件的变化，如经济衰退、不当的管理决策或出现意料之外的行业竞争等，而无法满足投资者的预期。
经营失败的极端情况是申请破产。
被审计单位在经营失败时，也可能会连累注册会计师。
很多会计和法律专业人员认为，财务报表使用者控告会计师事务所的主要原因之一，是不理解经营失败和审计失败之间的差别。
众所周知，资本投入或借给企业后就面临某种程度的经营风险。
审计失败则是指注册会计师由于没有遵守审计准则的要求而发表了错误的审计意见。
例如，注册会计师可能指派了不合格的助理人员去执行审计任务，未能发现应当发现的财务报表中存在的重大错报。
审计风险是指财务报表中存在重大错报，而注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。
由于审计中的固有限制影响注册会计师发现重大错报的能力，注册会计师不能对财务报表整体不存在重大错报获取绝对保证。
特别是，如果被审计单位管理层精心策划和掩盖舞弊行为，注册会计师尽管完全按照审计准则执业，有时还是不能发现某项重大舞弊行为。
在绝大多数情况下，当注册会计师未能发现重大错报并出具了错误的审计意见时，就可能产生注册会计师是否恪守应有的职业谨慎的法律问题。
如果注册会计师在审计过程中没有尽到应有的职业谨慎，就属于审计失败。
在这种情况下，法律通常允许因注册会计师未尽到应有的职业谨慎而遭受损失的各方，获得由审计失败导致的部分或全部损失的补偿。
但是，由于审计业务的复杂性，判断注册会计师未能尽到应有的谨慎也是一件困难的工作。
尽管如此，注册会计师如果未能恪守应有的职业谨慎通常由此承担责任，并可能致使会计师事务所也遭受损失。
（四）对注册会计师责任的认定
1．违约
所谓违约，是指合同的一方或几方未能达到合同条款的要求。
当违约给他人造成损失时，注册会计师应负担违约责任。
比如，会计师事务所在商定的时期内，未能提交纳税申报表，或违反了与被审计单位订立的保密协议等。
2．过失
所谓过失，是指在一定条件下缺少应具有的合理的谨慎。
评价注册会计师的过失，是以其他合格注册会计师在相同条件下可做到的谨慎为标准的。
当过失给他人造成损害时，注册会计师应负过失责任。
通常将过失按其程度不同分为普通过失和重大过失两种。
（1）普通过失。
普通过失（也有的称“一般过失”）通常是指没有保持职业上应有的合理的谨慎。
对注册会计师则是指没有完全遵循专业准则的要求。
比如，未按特定审计项目取得必要和充分的审计证据就出具审计报告的情况，可视为一般过失。
（2）重大过失。
重大过失是指连起码的职业谨慎都不保持，对重要的业务或事务不加考虑，满不在乎；
对注册会计师而言，则是指根本没有遵循专业准则或没有按专业准则的基本要求执行审计。
另外，还有一种过失叫“共同过失”，即对他人过失，受害方自己未能保持合理的谨慎，因而蒙受损失。
比如，被审计单位未能向注册会计师提供编制纳税申报表所必要的信息，反而又控告注册会计师未能妥当地编制纳税申报表，这种情况可能使法院判定被审计单位有共同过失。
再如，在审计中未能发现现金等资产短少时，被审计单位可以过失为由控告注册会计师，而注册会计师又可以说现金等问题是由缺乏适当的内部控制造成的，并以此为由反击被审计单位的诉讼。
3．欺诈
欺诈又称舞弊，是以欺骗或坑害他人为目的的一种故意的错误行为。
作案具有不良动机是欺诈的重要特征，也是欺诈与普通过失和重大过失的主要区别之一。
对于注册会计师而言，欺诈就是为了达到欺骗他人的目的，明知委托单位的财务报表有重大错报，却加以虚伪的陈述，出具无保留意见的审计报告。
与欺诈相关的另一个概念是“推定欺诈”，又称“涉嫌欺诈”，是指虽无故意欺诈或坑害他人的动机，但却存在极端或异常的过失。
推定欺诈和重大过失这两个概念的界限往往很难界定，在美国许多法院曾经将注册会计师的重大过失解释为推定欺诈，特别是近年来有些法院放宽了“欺诈”一词的范围，使得推定欺诈在法律上成为等效的概念。
这样，具有重大过失的注册会计师的法律责任就进一步加大了。
4．没有过失、普通过失、重大过失和欺诈的界定
注册会计师过失程度的大小没有特别严格的界定，在实务中也往往很难界定。
前面提到了它们之间的主要区别，具体到每一个案例则由法院根据具体情况给予解释。
（五）注册会计师承担法律责任的种类
注册会计师因违约、过失或欺诈给被审计单位或其他利害关系人造成损失的，按照有关法律和规定，可能被判负行政责任、民事责任或刑事责任。
这三种责任可单处，也可并处。
行政处罚对注册会计师个人来说，包括警告、暂停执业、吊销注册会计师证书；
对会计师事务所而言，包括警告、没收违法所得、罚款、暂停执业、撤销等。
民事责任主要是指赔偿受害人损失。
刑事责任主要是指按有关法律程序判处一定的徒刑。
一般来说，因违约和过失可能使注册会计师负行政责任和民事责任，因欺诈可能会使注册会计师负民事责任和刑事责任。
二、注册会计师如何避免法律诉讼
（一）注册会计师减少过失和防止欺诈的措施
1．增强执业独立性
2．保持执业谨慎
3．强化执业监督
（二）注册会计师避免法律诉讼的具体措施
1．严格遵循职业道德和专业标准的要求
2．建立、健全会计师事务所质量控制制度
3．与委托人签订业务约定书
业务约定书有法律效力，它是确定注册会计师和委托人的责任的一个重要文件。
4．审慎选择被审计单位
一是要选择正直的被审计单位；
二是对陷入财务和法律困境的被审计单位要尤为注意。
5．深入了解被审计单位的业务
6．提取风险基金或购买责任保险
7．聘请熟悉注册会计师法律责任的律师
案例四帕玛拉特审计案例
【案情】
一、案件背景
帕玛拉特的财务危机始于20世纪90年代向美洲市场扩张计划的失败。
由于当地市场的不认同，使得美洲市场亏损严重，而巴西、阿根廷的经济危机又使公司财务雪上加霜。
帕玛拉特公司一直是债券市场上的重量级客户，长期负担巨额债务，但是由于其一直声称拥有充足的现金储备，因此其信用危机未引起相关人士的警觉。
2003年9月11日，帕玛拉特向投资者宣布上半年的利润同比下降后，标准普尔将帕玛拉特债务的等级从“投资级”调低到“稳定级”。
意大利证券市场监管当局Consob明确要求帕玛拉特向投资人澄清其债务方面的问题，此举导致了帕玛拉特股票和债券价格的进一步下跌。
尽管帕玛拉特宣称有价值26.5亿欧元的资产可以迅速变现，其中包括价值近5亿欧元、可以在30天内变现的在Epicurum开放式共同基金上的投资，但股票价格却再次大幅度下跌。
2003年11月11日，帕玛拉特的主审计师德勤会计师事务所对其2003财年上半年的中报发表了“拒绝表示意见”的审计报告。
随后，意大利金融市场监管当局要求公司详细说明对外投资的情况以及下一年度的债务偿还计划。
标准普尔也警告可能调低对其的债券评级。
12月8日，公司未能清偿1.5亿欧元的债券，其债券遭到大量抛售。
9日，公司宣布无法收回Epicurum的投资，并聘请公司重组专家恩里克·
邦迪（EnricoBondi）对公司进行重组。
19日，美洲银行（BankofAmerica）宣布，帕玛拉特子公司邦雷特财务公司在美洲银行有一笔39.5亿欧元的流动资金不存在。
同日，意大利金融市场监管机构称，该机构已要求美国证券交易委员会（SEC）协助调查帕玛拉特涉嫌欺诈一案。
标准普尔亦进一步调低帕玛拉特公司债券的信用评级，由垃圾等级下调为违约等级（D级）。
帕玛拉特股票当天停牌，22日复牌后跌至0.11欧元；
其债券价格继续下跌，在19日早盘交易中，2008年到期的欧元债券价格仅为面值的33%～35%。
二、被审计单位基本情况
帕玛拉特，直译是来自帕尔玛城的牛奶，意大利最著名的品牌之一。
帕玛拉特公司是意大利的第8大企业，位居2003年全球500强的第369位，位居食品生产企业的前10名。
帕玛拉特集团（ParmalatFinanziariaSpA）于1961年成立于意大利帕尔马附近的克莱齐奥（Collecchio），主要生产和销售牛奶、酸奶酪制品、冰淇淋、鲜果汁、蔬菜罐头、烘烤制品及番茄制品。
它旗下的品牌很多，除Parmalat品牌外，还拥有其他著名的品牌，如Chef、Mr.Day、Beatrice、Blackdiamond等，并拥有AC米兰俱乐部。
四十年来，它从一个默默无闻的小作坊一度发展成为全球乳制品行业的翘楚，意大利第八大企业集团。
截至2002年底，帕玛拉特在全球30多个国家拥有139家子公司和加工厂，雇员人数超过36,356名，年销售收入为76亿欧元。
帕玛拉特集团的创始人为卡里斯托·
坦济（Calisto·
Tanzi）。
他于1959年子承父业，经营一家熟肉和番茄酱生产公司。
在一次瑞典之行中，受高温消毒牛奶无需冷藏可长时间保存的启发，开始进军牛奶行业，并趁70年代意大利打破牛奶专营权之际，收购了大量地方奶牛场，迅速转型为一家大公司。
帕玛拉特公司自1987年在米兰成功上市以来，快速占领世界市场，成为世界最为知名的乳制品制造商。
它的成功，还得益于品牌的树立。
它是帕尔马足球俱乐部（意大利甲级劲旅，于2004年4月28日因债务负担过重、资不抵债而宣告破产）的直接控制者，同时也是巴西帕尔梅拉斯、巴拉圭佩那罗尔队等9支世界知名球队的赞助商。
帕玛拉特公司在财务危机爆发前曾位于米兰股票交易所的蓝筹股行列，股票市值曾一度高达32亿欧元。
三、主要会计问题
帕玛拉特从财务危机爆发到破产宣告，前后不过数月，成为“欧洲版的安然”，在全球引起轩然大波，再次将世人的目光聚焦在公司的财务丑闻上。
在帕玛拉特舞弊案的策划者和执行者中，除坦齐外，主要人物还有两位前首席财务官法斯托·
通纳（FaustoTonna）和卢西安诺·
德尔·
索尔达托（LucianoDelSoidato）、会计部主管吉恩弗兰科·
波契（GianfrancoBocchi）和克劳迪欧·
佩西纳（C1audioPessina）、公司外部顾问（外聘律师）吉恩·
保罗·
兹尼（GianPaoloZini）等人。
通纳不是坦齐家族成员，但他获得了坦齐的绝对信任。
他不仅出任掌控了帕玛拉特51%股权的坦齐家族公司的董事会主席，也是此次舞弊案中心Bonlat财务公司的三名董事之一。
就在帕玛拉特上市当年（1987年），通纳出任CFO，几乎同时，公司舞弊（始于1988年）也拉开序幕。
以坦齐为核心，通纳为军师的一小部分人，开始在造假舞台上“同台献艺”，演绎了令世界震惊的舞弊案。
帕玛拉特危机是其管理当局进行财务欺诈导致的。
在初步调查之后，意大利检查人员表示，在过去长达15年的时间里，帕玛拉特管理当局通过伪造会计记录，以虚增资产的方法弥补了累计高达162亿美元的负债。
欺诈的目的不外乎两个，一是隐瞒公司因长期扩张而导致的严重财务亏空，一是把资金从帕玛拉特（其中，坦齐家族占有51%的股份）转移到坦齐家族完全控股的其他公司。
具体来说，帕玛拉特财务欺诈的手法包括以下四个方面：
（一）利用衍生金融工具和复杂的财务交易掩盖负债
帕玛拉特通过花旗集团（Citigroup）、美林证券（MerrillLynch）等投资银行进行操作，利用衍生金融工具和复杂的财务交易掩盖负债。
在案发前几年，帕玛拉特一直利用这种手段粉饰资产负债表。
例如，在1999年，帕玛拉特向花旗集团借款1.17亿欧元，但这笔借款却由花旗集团的一家分公司Buconero（意大利语意思为“黑洞”）以“投资”形式流向帕玛拉特，从而掩盖了负债。
（二）伪造文件虚报银行存款
帕玛拉特通过伪造文件，声称通过其凯曼群岛的分公司Bonlat将价值49亿美元的资金（大约占其资产的38%）存放在美洲银行账户。
但美洲银行在2003年12月19日称，帕玛拉特集团设立的账户并不存在，而且提供证明文件也是假的。
（三）利用关联方转移资金
帕玛拉特利用复杂的公司结构和众多的海外公司转移资金。
据《华尔街日报》报道，帕玛拉特注册在荷属安德列斯群岛的两家公司——Curcastle和Zilpa是用来转移资金的工具。
操作方法是，坦齐指使有关人员伪造虚假文件，以证明帕玛拉特对这两家公司负债，然后帕玛拉特将资金注入这两家公司，再由这两家公司将资金转移到坦齐家族控制的公司。
到1998年，帕玛拉特对两家公司的虚假负债达到了19亿美元。
（四）设立投资基金转移资金
帕玛拉特与注册在凯曼群岛一家神秘的证券投资基金Epicurum的关系扑朔迷离。
Epicurum基金成立于2002年，对外声称主要投资于休闲、旅游和食品业。
在其成立两个月后，帕玛拉特就对它投资6.17亿美元，并承诺将继续投资1.54亿美元，成为Epicurum基金最大的投资者。
同样，这笔投资也是通过Bonlat分公司流出的，且没有向投资者公告，甚至董事会的两名成员在接受采访时也称毫不知情。
越来越多的证据显示，在坦齐的授意下，帕玛拉特的财务总监通纳和一名外聘律师兹尼建立了这个基金，目的是向坦齐的家族企业转移资金。
（五）虚构业务交易，夸大应收账款
调查表明，帕玛拉特在案发前几年中虚构了大量的业务交易，藉此夸大其海外子公司的销售业绩，并通过伪造询证回函，夸大应收账款。
其中，虚构与古巴一家公司的业务交易，堪称荒谬绝伦。
2003年1月31日，均富意大利通过帕玛拉特将一份销售款询证函寄往古巴Alimport食品进口公司和新加坡Camfield公司，求证由Bonlat从新加坡Camfield公司进口30亿吨价值4.96亿欧元奶粉，再转售给Alimport公司的业务交易及相应账款。
Bonlat通过这笔交易确认了对Alimport公司的4.86亿美元应收账款。
但事实上，Alimport公司只是每月从帕玛拉特智利公司进口价值56至64万欧元的奶粉（约600至700吨）。
帕玛拉特职员在均富意大利据以确认该项销售款的重要依据——询证回函上，同样扮演了弄虚作假的不光彩角色。
四、审计主体基本情况及主要审计问题
均富国际起源于1924年芝加哥成立的一家会计师事务所，是国际会计师行业具有较高知名度的六家跨国会计公司其中之一。
均富国际除能提供高效率、高素质的全球服务外，亦协助致力成长的客户减少国际投资风险，均富国际各成员所主要提供审计、会计、咨询等服务。
1999年之前，均富意大利会计事务所接受帕玛拉特集团委聘负责帕玛拉特集团的年度报表审计业务。
世界四大会计事务所之一的德勤会计师事务所（Deloitte&
Touche）是德勤全球（DeloitteToucheTohmatsu）在美国的分支机构。
目前，德勤公司的主要服务项目有会计和审计、税务咨询和税务规划、信息技术咨询、管理咨询以及兼并和收购咨询。
1999年，在意大利法律的强制要求下，帕玛拉特集团将其审计师轮换为德勤。
但是，均富仍然向帕玛拉特的海外分公司提供审计服务。
从注册会计师的角度来看，在此案件中暴露出来的主要审计问题如下：
（一）外部审计师强制轮换流于形式
在这起案例中，会计师事务所强制轮换制度流于形式。
意大利有着严格的公司审计方面的管制，意大利法律规定外部审计人员每3年指定一次，连续3次就必须轮换审计公司，并限制审计人员为客户提供其他服务。
从1990至1998年，均富一直为帕玛拉特提供审计服务。
1999年起，德勤接手帕玛拉特审计业务，而均富成为帕玛拉特全资子公司Bonlat的审计师。
调查显示，Bonlat是制造一系列财务欺诈的中心环节。
更换事务所后，在均富意大利有关人员的建议下，帕玛拉特在凯曼群岛成立了Bonlat，这样Bonlat就可以不受意大利规定的约束，继续由均富为其审计。
就是这些海外分公司参与了帕玛拉特重大舞弊，而均富会计师事务所仅仅依据内部的更换和主审会计师更换的规定，实质性的审计仍由均富会计师事务所进行，均富意大利似乎从不会怀疑帕玛拉特提供的文件。
因此，1999年后，帕玛拉特虚构了与Bonlat公司的大量交易，并通过伪造各种文件资料掩饰财务舞弊。
关于事务所的强制轮换，帕玛拉特在形式上遵循了意大利的法律，却又偏离了法律的实质。
（二）审计程序缺乏应有的职业谨慎和职业怀疑
帕玛拉特上百亿的资产是虚构出来，如果审计师能够保持职业谨慎和职业怀疑怎么会没有察觉到呢？
2002年12月31日，Bonlat公司授权均富确认其在美洲银行的存款账户，帕玛拉特的会计当即就利用一台扫描仪和一台传真机伪造了一份美洲银行的确认函，确认有39.5亿欧元存款归属于帕玛拉特的分支机构Bonlat公司。
均富在2003年3月收到确认函后，将这笔资金列入Bonlat公司的资产目录中，而负责整个帕玛拉特集团审计的德勤随后也在会计报表上签字确认，一笔虚构的巨额资产就完成了。
2003年2月，均富为了了解更多关于帕马拉特的Epicurum基金情况，查看基金董事会成员的名单，以核实是否存在关联交易。
在经过复核名单和听取了律师的解释后，均富将该投资认可为现金和可流通的有价证券，但没有提及Epicurum基金这个名字，而德勤也没有对这笔存款进行复核或直接函证。
均富依靠帕玛拉特的邮寄系统发送关于帕玛拉特的审计询证函，均富的询证函根本就没有到达他们想要到达的目的地。
他们所收到的确认函都是在帕玛拉特高层官员授意下的伪造文件。
依赖客户的资源来询证客户的账户，这至少是缺乏应有的职业谨慎。
（三）合并报表的审计责任不明确
德勤从1999年起担任帕玛拉特的外部审计师，2002年又续聘至2004年。
作为负责整个帕玛拉特集团审计的主审计师，德勤的审计报告部分的依赖于均富的审计意见。
2002年度占合并资产49%的资产和合并收入30%的收入是由其他审计师（均富）审计的，而德勤在没有对此部分报表实施追加审计程序的情况下，出具了无保留意见。
在这种情况下，主审计师发表合并报表的审计意见是否适当，值得商榷。
事实上，国际审计准则已经规定，集团公司的审计师应该考虑其他审计师的重大发现。
但是，意大利的审计准则允许集团公司审计师依赖子公司的审计结果。
因此，德勤没有对由均富审计的帕玛拉特海外分公司进行独立的复核，也无须为子公司的审计结果承担责任。
直到2003年，意大利出台了与国际审计准则类似的规定，德勤按照新规定执行审计时才发现了帕玛拉特海外分公司的问题，并向证券监管部门汇报。
五、案件的结果
2003年12月20日，意大利总理贝卢斯科尼宣布政府将援助帕玛拉特公司，挽救公司产业和就业岗位。
22日，坦济和其他近20位公司管理人员开始接受意大利法院的刑事调查。
24日，帕玛拉特正式向意大利工业部和帕尔马检察官办公室申请破产保护。
27日，意大利帕尔马地方破产法院批准了帕玛拉特公司提出的破产保护申请。
29日，SEC宣布起诉帕玛拉特，指控其通过虚增公司资产、少报负债的方法进行金融欺诈。
同日，坦济承认帕玛拉特公司的账上存在80亿欧元的漏洞。
2004年1月3日，意大利司法部门证实，美国和意大利司法当局已经开始联合调查帕玛拉特在美国证券市场的运作情况，曾帮助帕玛拉特销售公司债券的美洲银行等也在接受调查。
2004年3月18日，意大利检查人员以操纵市场的罪名正式向米兰法院起诉29名涉案人员，以及美国银行、德勤和均富会计师事务所在意大利的分支机构。
被起诉的29名人员中包括帕玛拉特创始人、原财务总监、法律顾问以及美国银行、德勤和均富会计师事务所在意大利分支机构的负责人。
而美国银行、德勤和均富会计师事务所在意大利的分支机构将面临“知情不报”的处罚。
此外，由于债权人拥有帕玛拉特148亿欧元债权，美国银行甚至还将同时面临债权人在美国提出的集体诉讼。
随着调查的深入，包括花旗银行、摩根大通、德意志银行、摩根斯坦利、意大利最大的银行因特撒银行等都面临着意大利政府的调查和指控。
2004年7月31日，曾经因巨额金融诈骗丑闻而闻名世界的意大利帕玛拉特公司，对金融巨头花旗银行提起了诉讼。
2004年8月9日，帕玛拉特又向前顾问公司德意志银行提起诉讼，要求其归还1,700万欧元及利息。
2004年8月18日，意大利食品集团帕玛拉特控告之前为其做审计的德勤和GrantThornton两家会计师事务所，索赔“至少100亿美元”；
同时扩大诉讼规模，以期从导致该公司破产的财务伙伴手中夺回资金。
2007年1月15日，帕玛拉特和德勤达成庭外和解协议，德勤和其在意大利的子公司将共向帕玛拉特支付共计1.49亿美元的和解费。
据悉，帕玛拉特同美国银行、花旗银行及其会计师事务所均富国际等公司之间的诉讼仍没有达成和解。
【评析】
一、严格遵守审计准则，注重审计程序的谨慎性
均富和德勤会计师事务所本应抱有专业怀疑的态度审计，但是，注册会计师的独立性在强大的管理层面前是那么的苍白无力。
在审计中，均富没有严格遵循审计准则规定的审计程序，致使出现重大疏漏，甚至涉嫌参与财务造假。
对于德勤，由于率先对帕玛拉特的2003年中报发出公开质疑，而且在审计帕玛拉特设于卢森堡的子公司Parmalat
升级会员 