财务会计新会计准则的主要变化与所得税会计文档格式.docx

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库存商品2100

收款

银行存款1170

长期应收款1000

应交税费——销项税170

摊销未实现融资收益：

（3000－277）×

5%=136

未实现融资收益136

财务费用136

第二次收款

[（3000－1000）－（277－136）]×

5%=93

未实现融资收益93

财务费用93

第三次收款

[（3000－1000－1000）－（277－136－93）]×

5%=48

未实现融资收益48

财务费用48

2、售后回购

收到的价款确认为应付账款

收到价款与回购价款的差额确认为财务费用

例价款10000，增值税1700，成本8000；

回购价11000。

发出：

借：

发出商品8000

库存商品8000

银行存款11700

应付账款10000

应交税费——销项税1700

回购：

应交税费——进项税1870

财务费用1000

银行存款12870

二、新准则所得税费用的确认与计量

（一）所得税费用

所得税费用是指应在税前会计利润中扣除的所得税费用，包括当期所得税费用和递延所得税费用（或收益，下同）。

我国现行会计准则规定，所得税费用的确认采用资产负债表债务法，既要确认当期所得税费用，也要确认递延所得税费用。

1、当期所得税费用

当期所得税费用是指按照当期应交纳的所得税确认的所得税费用。

例某公司12月份的会计税前利润为42600元，根据税法规定计算确定应纳税所得额、当期所得税费用如下（假定所得税税率为33%）：

会计税前利润：

42600

减：

国债利息收入1500

加：

非公益性捐赠支出1000

资产减值损失2400

公允价值变动收益500

应纳税所得额39500

应交所得税：

39500×

33%=13035（元）

所得税费用——当期所得税费用13035

应交税费——应交所得税13035

2、递延所得税费用

主要是指暂时性差异影响产生的所得税费用。

（1）暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额；

未作为资产和负债确认的项目，按照所得税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异。

按照暂时性差异对未来期间应纳税所得额的影响，分为可抵扣暂时性差异和应纳税暂时性差异。

1）可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。

具体来说：

资产的账面价值小于其计税基础或者负债的账面价值大于其计税基础，将产生可抵扣暂时性差异。

按照税法规定允许抵减以后年度利润的可抵扣亏损，也视同可抵扣暂时性差异。

2）应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应纳税金额的暂时性差异。

具体来说，资产的账面价值大于其计税基础或者负债的账面价值小于其计税基础，将产生应纳税暂时性差异。

（2）计税基础

1）资产的计税基础。

是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。

例如，交易性金融资产的公允价值变动。

按照企业会计准则规定，交易性金融资产期末应以公允价值计量，公允价值的变动计入当期损益。

如果按照税法规定，交易性金融资产在持有期间公允价值变动不计入应纳税所得额，即其计税基础保持不变，则产生了交易性金融资产的账面价值与计税基础之间的差异。

假定某企业持有一项交易性金融资产，成本为1000万元，期末公允价值为1500万元，如计税基础仍维持1000万元不变，该计税基础与其账面价值之间的差额500万元即为应纳税暂时性差异。

2）负债的计税基础。

是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。

例如，某企业因某事项在当期确认了100万元负债，计入当期损益。

假定按照税法规定，与确认该负债相关的费用，当期不得抵扣，在实际发生时才能准予税前扣除，则该负债的计税基础为0，其账面价值与计税基础之间形成100万元可抵扣暂时性差异。

3、递延所得税资产与递延所得税负债

（1）递延所得税资产。

是指按照可抵扣暂时性差异和适用税率计算确定的资产，以及根据税法规定可以用以后年度税前利润弥补的亏损、税款抵减产生的所得税资产，其性质属于预付的税款，在未来期间抵扣应纳税款。

期末递延所得税资产大于期初递延所得税资产的差额，应确认为递延所得税收益，借记“递延所得税资产”，贷记“所得税费用——递延所得税费用”、“资本公积——其他资本公积”等科目；

反之，则应作相反的会计分录：

借记“所得税费用——递延所得税费用”、“资本公积——其他资本公积”等科目，贷记“递延所得税资产”科目。

（2）递延所得税负债。

是指按照应纳税暂时性差异和适用税率计算确定的负债，其性质属于应付的税款，在未来期间转为应纳税款。

期末递延所得税负债大于期初递延所得税负债的差额，借记“所得税费用——递延所得税费用”、“资本公积——其他资本公积”等科目，贷记“递延所得税负债”科目；

借记“递延所得税负债”科目，贷记“所得税费用——递延所得税费用”、“资本公积——其他资本公积”等科目。

三、会计利润与应税所得的差异

本部分按照差异性质和资产、负债、所有者权益项目介绍会计利润与应税所得的关系

1、永久性差异

2、时间性差异与暂时性差异的关系

3、暂时性差异

（1）交易性金融资产

取得成本1000万元，第一年末公允价值1300万元，第二年末国有价值1200万元。

第三年出售价款1230万元。

所得税率为25%。

各年会计利润均为1000万元。

第一年：

公允价值变动损益300万元。

交易性金融资产账面价值：

1300万元

交易性金融资产计税价格：

1000万元

应纳税暂时性差异：

300万元

应税所得额：

1000－300=700万元

700×

25%=175万元

递延所得税负债：

300×

25%=75万元

所得税费用——当期所得税费用175

应交税费——应交死得税175

所得税费用——递延所得税费用75

递延所得税负债75

第二年：

公允价值变动损益-100万元。

1200万元

200万元

当年应纳税暂时性差异转回：

100万元

1000＋100=1100万元

1100×

25%=275万元

递延所得税负债转回：

100×

25%=25万元

所得税费用——当期所得税费用275

应交税费——应交死得税275

递延所得税负债25

所得税费用——递延所得税费用25

第三年：

收益1230－1200=30万元

交易性金融资产账面价值：

1000＋200=1200万元

1200×

25%=300万元

200×

25%=50万元

所得税费用——当期所得税费用300

应交税费——应交死得税300

递延所得税负债50

所得税费用——递延所得税费用50

（2）应收帐款

第一年末余额2000万元，计提减值准备200万元；

第二年余额1600万元，冲减减值准备40万元；

第三年余额2200万元，计提减值准备60万元。

税法规定按0.5%在税前抵扣。

资产减值损失200万元

应收帐款账面价值：

1800万元

应收帐款计税基础：

2000×

（1－0.5%）=1990万元

可抵扣暂时性差异：

190万元

应税所得额：

1000＋190=1190万元

1190×

25%=297.5万元

递延所得税资产：

190×

25%=47.5万元

所得税费用——当期所得税费用297.5

应交税费——应交死得税297.5

递延所得税资产47.5

所得税费用——递延所得税费用47.5

资产减值损失-40万元

1440万元

1600×

（1－0.5%）=1592万元

152万元

当年可抵扣暂时性差异转回：

38万元

（400×

0.5%=2）

1000－38=962万元

962×

25%=240.5万元

递延所得税资产转回：

38×

25%=9.5万元

所得税费用——当期所得税费用240.5

应交税费——应交死得税240.5

所得税费用——递延所得税费用9.5

递延所得税资产9.5

资产减值损失60万元

1980万元

2200×

（1－0.5%）=2189万元

209万元

当年可抵扣暂时性差异：

57万元

（600×

0.5%=3）

1000＋57=1057万元

1057×

25%=264.25万元

递延所得税资产增加：

57×

25%=14.25万元

所得税费用——当期所得税费用264.25

应交税费——应交死得税264.25

递延所得税资产14.25

所得税费用——递延所得税费用14.25

（3）存货

税法规定在实际发生存货损失时可在税前扣除。

存货账面价值：

存货计税基础：

2000万元

递延所得税资产50

1600万元

160万元

40万元

1000－40=960万元

960×

25%=240万元

40×

25%=10万元

所得税费用——当期所得税费用240

应交税费——应交死得税240

所得税费用——递延所得税费用10

递延所得税资产10

2200万元

220万元

60万元

1000＋60=1060万元

1060×

25%=265万元

60×

25%=15万元

所得税费用——当期所得税费用265

应交税费——应交死得税265

递延所得税资产15

所得税费用——递延所得税费用15

（4）可供出售金融资产

计入资本公积300万元。

可供出售金融资产账面价值：

可供出售金融资产计税价格：

1000×

25%=250万元

（冲减资本公积）

所得税费用——当期所得税费用250

应交税费——应交死得税250

资本公积——其他资本公积75

冲减资本公积100万元。

（增加资本公积）

资本公积——其他资本公积25

资本公积转收益200万元

均已计入会计利润

资本公积——其他资本公积50

（5）长期应收款（未实现融资收益）

税法规定：

合同规定的收款日期确认应税所得，所得税税率为25%。

会计利润：

2723－2100=623万元

应收账款账面价值：

3000－277=2723万元

应收账款计税基础：

2100万元（存货成本）

623万元

623×

25%=155.75万元

所得税费用——递延所得税费用155.75

递延所得税负债155.75

第一次收款：

136万元

2000－141=1859万元

1400万元（存货成本）

（1859－1400）=459万元

623－459=164万元

136＋164=300万元

164×

25%=41万元

所得税费用——当期所得税费用75

应交税费——应交所得税75

递延所得税负债41

所得税费用——递延所得税费用41

第二次收款：

93万元

1000－48=952万元

700万元（存货成本）

（952－700）=252万元

459－252=207万元

93＋252=300万元

207×

25%=51.75万元

递延所得税负债51.75

所得税费用——递延所得税费用51.75

第三次收款：

48万元

252万元

48＋252=300万元

252×

25%=63万元

递延所得税负债63

所得税费用——递延所得税费用63

（6）长期股权投资

1）同一控制下控股合并

例1：

A、B公司同属甲公司的子公司。

A公司与甲公司签定合同，购买甲公司持有的B公司70%股权。

购买日，B公司净资产账面价值为10000万元，A公司支付现金7300万元。

所得税税率25%。

长期股权投资（投资成本）7000

资本公积（股本溢价）300

银行存款7300

取得：

冲减资本公积：

长期股权投资账面价值：

7000万元

长期股权投资计税基础：

7300万元

可抵扣暂时性差异：

递延所得税资产75

出售：

7300

问题：

是否确认利润？

（7300购入，7300售出）

投资差额是否应计入“资本公积（股本溢价）”？

2）非同一控制下控股合并

例3：

A公司属于甲公司的子公司。

A公司以固定资产换取B公司（不属于甲公司的子公司）70%股权。

换取日，B公司净资产账面价值为10000万元。

A公司固定资产原值为8000万元，累计折旧为1500万元，公允价值为6900万元。

长期股权投资（投资成本）6900

累计折旧1500

固定资产8000

营业外收入400

400万元

6900万元

无差异

3）权益法

例4A公司以现金2600万元购入C公司30%股权。

C公司净资产账面价值为8000万元，公允价值为9000万元。

A公司采用权益法进行核算。

确认投资收益200万元。

收到现金股利160万元。

确认所有者权益其他变动40万元。

出售收取2780万元。

双方所得税税率一致，为25%。

长期股权投资（投资成本）2600

银行存款2600

长期股权投资（投资成本）100

营业外收入100

会计利润100万元

2700万元

2600万元

确认投资收益：

会计利润200万元

2700＋200=2900万元

当期应纳税暂时性差异：

300－100=200万元

递延所得税负债增加：

收到现金股利：

会计利润0

2900－160=2740万元

140万元

当期应纳税暂时性差异转回：

300－140=160万元

0

160×

25%=40万元

递延所得税负债40

所得税费用——递延所得税费用40

确认所有者权益其他变动：

计入资本公积：

2740＋40=2780万元

180万元

当期应纳税暂时性差异增加：

180－160=40万元

资本公积——其他资本公积10

递延所得税负债10

2780－2600=180万元

180×

25%=45万元

25%=45万元

借