注册会计师租赁复习资料Word文档下载推荐.docx

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5+2+3＝255（万元）

　　2.最低租赁收款额（出租人）

　　最低租赁收款额＝最低租赁付款额＋无关第三方对出租人担保的资产余值

　　【思考问题】资料同上。

最低租赁收款额为？

　　最低租赁收款额＝255＋6＝261（万元）

　　（四）租赁的分类

　　承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁。

　　满足下列标准之一的，即应认定为融资租赁；

除融资租赁以外的租赁为经营租赁。

　　1.在租赁期届满时，资产的所有权转移给承租人。

　　2.承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可合理地确定承租人将会行使这种选择权。

　　【思考问题】出租人和承租人签订了一项租赁协议，租赁期限为3年，租赁期届满时承租人有权以1万元的价格购买租赁资产，在签订租赁协议时估计该租赁资产租赁期届满时的公允价值为4万元，由于购买价格仅为公允价值的25%（远低于公允价值4万元），如果没有特别的情况，承租人在租赁期届满时将会购买该项资产。

在这种情况下，在租赁开始日即可判断该项租赁应当认定为融资租赁。

　　3.租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。

这里的“大部分”，通常掌握在租赁期占租赁开始日租赁资产使用寿命的75%以上（含75%，下同）。

如果租赁资产是旧资产，在租赁前已使用年限超过资产自全新时起算可使用年限的75%以上时，则这条判断标准不适用，不能使用这条标准确定租赁的分类。

　　【思考问题】

（1）某项租赁设备全新时可使用年限为10年，已经使用了3年，从第4年开始租出，租赁期为6年，由于租赁开始时该设备使用寿命为7年，租赁期占使用寿命的85.7%（6年/7年），符合第3条标准，因此，该项租赁应当归类为融资租赁。

（2）如果从第4年开始，租赁期为3年，租赁期占使用寿命的（3年/7年）42.9%，就不符合第3条标准，因此该项租赁不应认定为融资租赁（假定也不符合其他判断标准）。

　　（3）假如该项设备已经使用了8年，从第9年开始租赁，租赁期为2年，此时，该设备使用寿命为2年，虽然租赁期为使用寿命的100%（2年/2年），但由于在租赁前该设备的已使用年限超过了可使用年限（10年）的75%（8年/10年＝80%>

75%），因此，也不能采用这条标准来判断租赁的分类。

　　4.承租人租赁开始日的最低租赁付款额的现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。

这里的“几乎相当于”，通常掌握在90%以上。

　　【思考问题】最低租赁付款额的现值为715万元，租赁资产公允价值700万元。

判断标准？

　　最低租赁付款额的现值为715万元＞租赁资产公允价值的90%即630万元（700万元×

90%），符合第4条判断标准。

所以这项租赁应当认定为融资租赁。

　　5.租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。

　　考点二：

承租人和出租人对经营租赁的会计处理

（一）租金的处理

承租人

出租人

1.租金费用：

按照直线法确认。

借：

制造费用、销售费用、管理费用

　　贷：

银行存款

1.租金收入：

按直线法确认。

租赁收入、其他业务收入

2.出租人提供免租期的，承租人应将租金总额在不扣除免租期的整个租赁期内，按直线法进行分摊确认租金费用。

出租人承担了承租人某些费用的，承租人应将该费用从租金费用总额中扣除，按扣除后的租金费用余额在租赁期内进行分摊。

2.出租人提供免租期的，出租人应将租金总额在不扣除免租期的整个租赁期内，按直线法确认租金收入。

出租人承担了承租人某些费用的，出租人应将该费用自租金收入总额中扣除，按扣除后的租金收入余额在租赁期内进行分配。

　　【思考问题】A公司将一台固定资产以经营租赁方式租赁给B公司，租赁期为14个月，租金总额为67.5万元，免租期为2个月，此外，A公司还承担了B公司的费用4.5万元，则A公司和B公司每月应分摊的租金收入和费用？

（67.5－4.5）÷

14＝4.5（万元）

（二）初始直接费用的处理

发生的初始直接费用，是指在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等。

同左

管理费用

　　金额较大的应当资本化，在整个经营租赁期间内按照与确认租金收入相同的基础分期计入当期损益。

　　（三）或有租金的处理

在实际发生时计入当期损益。

财务费用【按物价指数计算】

　　销售费用【按销售量等计算】

银行存款等

在实际发生时计入当期收益。

　　【例题1·

多选题】

（2009年新制度）20×

7年1月1日，甲公司与租赁公司签订一项经营租赁合同，向租赁公司租入一台设备。

租赁合同约定：

租赁期为3年，租赁期开始日为合同签订当日；

月租金为6万元，每年末支付当年度租金；

前3个月免交租金；

如果市场平均月租金水平较上月上涨的幅度超过10%，自次月起每月增加租金0.5万元。

甲公司为签订上述经营租赁合同于20×

7年1月5日支付律师费3万元。

假定租赁开始日租赁设备的公允价值为980万元。

下列各项关于甲公司经营租赁会计处理的表述中，正确的有（　）。

　　A.或有租金在实际发生时计入当期损益

　　B.为签订租赁合同发生的律师费用计入当期损益

　　C.经营租赁设备按照租赁开始日的公允价值确认为固定资产

　　D.经营租赁设备按照与自有固定资产相同的折旧方法计提折旧

　　E.免租期内按照租金总额在整个租赁期内采用合理方法分摊的金额确认租金费用

[答疑编号3759210101]

　　『正确答案』ABE

　　考点三：

承租人对融资租赁的会计处理

（一）租赁期开始日的会计处理

　　1.计算最低租赁付款额

　　2.计算最低租赁付款额的现值，确定租赁资产入账价值。

　　根据孰低原则，租赁资产的入账价值应为租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者，加上初始直接费用。

　　初始直接费用是指在租赁谈判和签订租赁合同的过程中发生的可直接归属于租赁项目的费用。

承租人发生的初始直接费用，通常有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。

承租人发生的初始直接费用，应当计入租入资产价值。

　　3.计算未确认融资费用＝最低租赁付款额－租赁资产的入账价值。

　　4.租赁期开始日会计处理

　　借：

固定资产【租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者，加上初始直接费用】

　　　　在建工程

　　　　未确认融资费用

　　　　贷：

长期应付款【最低租赁付款额】

　　　　　　银行存款【初始直接费用】

（二）未确认融资费用分摊的会计处理

　　1.未确认融资费用分摊率的确定

　　在分摊未确认的融资费用时，承租人应当采用实际利率法。

在采用实际利率法的情况下，根据租赁开始日租赁资产和负债的入账价值基础不同，融资费用分摊率的选择也不同。

未确认融资费用的分摊率的确定具体分为下列几种情况：

　　2.计算分摊未确认融资费用。

　　本期确认的融资费用＝（“长期应付款”科目期初余额－“未确认融资费用”科目期初余额）×

分摊率

　　（三）租赁资产折旧的计提

　　1.折旧政策

　　对于融资租入资产，计提租赁资产折旧时，承租人应采用与自有应折旧资产相一致的折旧政策。

如果承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值提供了担保，则应计折旧总额为租赁期开始日固定资产的入账价值扣除担保余值后的余额；

如果承租人与其有关的第三方未对租赁资产余值提供担保，且无法合理确定租赁期届满后承租人是否能够取得租赁资产的所有权，应计折旧总额为租赁期开始日固定资产的入账价值。

　　2.折旧期间

　　【思考问题】企业融资租入一项固定资产，租期10年，租赁资产尚可使用15年，净残值5万元，担保余值10万元。

　　①假定没有优惠购买选择权，折旧年限？

扣除担保余值？

　　【答案】按照10年计提折旧；

扣除担保余值10万元。

　　②若是有优惠购买权，折旧年限？

扣除净残值？

　　【答案】按照15年计提折旧，扣除净残值5万元。

　　【例题2·

单选题】A公司以融资租赁方式租入设备一台，租赁合同规定租赁期满该设备的所有权归A公司。

租赁开始日该设备的原账面价值为522万元，最低租赁付款额的现值与其公允价值均为478.5万元，另发生运杂费12.75万元，安装调试费21.45万元，租赁合同签订过程中发生的业务人员差旅费7.3万元。

该设备租赁期为6年，同类设备的使用寿命为8年，预计净残值为6万元。

若A公司对该设备采用年限平均法计提折旧，则每年应计提的折旧额为（　）万元。

　　A.65

　　B.86

　　C.65.91

　　D.64.25

[答疑编号3759210102]

　　『正确答案』D

　　『答案解析』固定资产入账价值＝478.5＋12.75＋21.45＋7.3＝520（万元），每年应计提的折旧＝（520－6）/8＝64.25（万元）。

　　（四）履约成本的处理

　　履约成本是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。

承租人发生的履约成本通常应计入当期损益（管理费用）。

　　（五）或有租金的处理

　　或有租金是指金额不固定、以时间长短以外的其他因素（如销售量、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。

由于或有租金的金额不固定，无法采用系统合理的方法对其进行分摊，因此或有租金在实际发生时计入当期损益。

　　【例题3·

计算题】20×

5年12月1日，甲公司与乙公司签订了一份租赁合同，向乙公司租入塑钢机一台。

合同主要条款如下：

（1）租赁标的物：

塑钢机。

（2）租赁期开始日：

20×

5年12月31日。

　　（3）租赁期：

5年12月31日～20×

8年12月31日，共36个月。

　　（4）租金支付：

自20×

6年1月1日每隔6个月于月末支付租金150000元。

　　（5）该机器的保险、维护等费用均由甲公司负担，估计每年约1000元。

　　（6）该机器在20×

5年12月1日的公允价值为700000元。

　　（7）租赁合同规定的利率为7%（6个月利率）（乙公司租赁内含利率未知）。

　　（8）甲公司发生租赁初始直接费用1000元。

　　（9）该机器的估计使用年限为8年，已使用3年，期满无残值。

承租人采用年限平均法计提折旧。

　　（10）租赁期届满时，甲公司享有优惠购买该机器的选择权，购买价为100元，估计该日租赁资产的公允价值为80000元。

　　（11）20×

6年和20×

7年两年，甲公司每年按该机器所生产的产品—塑钢窗户年销售收入的5%向乙公司支付经营分享收入。

[答疑编号3759210103]

　　『正确答案』

（1）20×

5年12月31日（租赁期开始日）

　　①判断租赁类型

　　本例存在优惠购买选择权，优惠购买价100元远低于行使选择权日租赁资产的公允价值80000元，所以在租赁开始日（20×

5年12月1日），即20×

5年12月1日就可合理确定甲公司将会行使这种选择权，符合第2条判断标准；

另外，最低租赁付款额的现值为715116.6元（计算过程见后）大于租赁资产公允价值的90%即630000元（700000元×

　　②计算租赁开始日最低租赁付款额的现值，确定租赁资产入账价值

　　最低租赁付款额＝150000×

6＋100＝900100（元）

　　最低租赁付款额的现值＝150000×

（P/A，7%，6）＋100×

（P/S，7%，6）＝715116.6（元）>

700000（元）

　　根据公允价值与最低租赁付款额现值孰低原则，租赁资产的入账价值基础应为其公允价值700000元。

　　③计算未确认融资费用

　　未确认融资费用＝最低租赁付款额－租赁开始日租赁资产的公允价值

　　　　　　　　　＝900100－700000

　　　　　　　　　＝200100（元）

　　④将初始直接费用1000元计入资产价值，则甲公司融资租入资产的入账价值＝700000＋1000＝701000（元）。

　　会计分录

　　20×

5年12月31日

固定资产——融资租入固定资产　　　701000

　　　　未确认融资费用　　　　　　　　　　200100

长期应付款——应付融资租赁款　　　900100

　　　　　　银行存款　　　　　　　　　　　　　　1000

　　【思考问题】20×

5年12月31日报表列报？

　　①固定资产项目＝701000（元）

　　②长期应付款项目＝900100－200100＝700000（元）

（2）20×

6年6月30日

　　①摊销融资费用

　　由于租赁资产入账价值为其公允价值，因此应重新计算融资费用分摊率。

　　计算过程如下：

　　根据下列公式：

　　租赁开始日最低租赁付款额的现值＝租赁开始日租赁资产公允价值

　　可以得出：

150000×

（P/A，r，6）＋100×

（P/S，r，6）＝700000

　　可在多次测试的基础上，用插值法计算融资费用分摊率为7.70%。

　　未确认融资费用的摊销＝（900100－200100）×

7.70%＝53900（元）

财务费用　　　　　　　　　　　　53900

未确认融资费用　　　　　　　　　53900

长期应付款——应付融资租赁款　　150000

银行存款　　　　　　　　　　　　150000

　　②计提半年的折旧

　　在租赁开始日（20×

5年12月1日）可以合理地确定租赁期届满后承租人能够取得该项资产的所有权，因此在采用年限平均法计提折旧时，应按租赁期开始日租赁资产寿命5年（估计使用年限8年减去已使用年限3年）计提折旧。

制造费用　　　　　70100（701000/5/2）

累计折旧　　　　　　　　　　　　70100

6年6月30日报表列报？

（假定该设备生产的产品全部对外销售）

　　①固定资产项目＝701000－70100＝630900（元）

　　②长期应付款项目＝（900100－150000）－（200100－53900）＝603900（元）

　　③影响损益的金额＝53900＋70100＝124000

　　（3）20×

6年12月31日

　　①分摊未确认融资费用

　　未确认融资费用的摊销＝603900×

7.70%＝46500.3（元）

财务费用　　　　　　　　　　46500.3

未确认融资费用　　　　　　　46500.3

长期应付款——应付融资租赁款150000

银行存款　　　　　　　　　　　150000

　　②计提半年折旧

制造费用　　　　70100（701000/5/2）

累计折旧　　　　　　　　　　　70100

　　③假设20×

6年12月31日，甲公司发生该机器保险费、维护费1000元

管理费用　　　　　　　　　　　　1000

银行存款等　　　　　　　　　　1000

　　④假设20×

6年甲公司分别实现塑钢窗户销售收入100000元

销售费用　　　　5000（100000×

5%）

银行存款　　　　　　　　　　5000

6年12月31日报表列报？

　　①固定资产项目＝701000－70100－70100＝560800（元）

　　②长期应付款项目＝（900100－150000×

2）－（200100－53900－46500.3）＝500400.3（元）

　　③影响损益的金额＝上半年（53900＋70100）＋下半年（46500.3＋70100＋1000＋5000）＝246600.3

　　考点四：

出租人对融资租赁的会计处理

（一）在租赁期开始日

长期应收款——应收融资租赁款【最低租赁收款额与初始直接费用之和】

　　　　未担保余值

融资租赁资产【原账面价值】

　　　　　　营业外收入【融资租赁资产的公允价值与其账面价值有差额】

　　　　　　银行存款【初始直接费用】

　　　　　　未实现融资收益

　　在计算内含报酬率时已考虑了初始直接费用的因素，为了避免未实现融资收益高估，在初始确认时应对未实现融资收益进行调整：

未实现融资收益

长期应收款——应收融资租赁款【初始直接费用】

　　【思考问题】A公司2012年1月10日采用融资租赁方式出租一台大型设备。

租赁合同规定：

（1）该设备租赁期为6年，每年支付租金8万元；

（2）或有租金为4万元；

（3）履约成本为5万元；

（4）承租人提供的租赁资产担保余值为7万元；

（5）与承租人和乙公司均无关联关系的第三方提供的租赁资产担保余值为3万元；

（6）初始直接费用0.5万元。

A公司2010年1月10日对该租出大型设备确认的调整后的长期应收款为？

　　长期应收款（应收融资租赁款）＝[（8×

6＋7）＋3]＋0.5－0.5＝58（万元）。

（二）未实现融资收益分配的会计处理

　　在分配未实现融资收益时，出租人应当采用实际利率法计算当期应确认的融资收入。

　　其会计处理为：

出租人每期收到租金时，按收到的租金，借记“银行存款”科目，贷记“长期应收款——应收融资租赁款”科目。

每期采用合理方法分配未实现融资收益时，按当期应确认的融资收入金额借记“未实现融资收益”科目，贷记“租赁收入”科目。

　　【例题4·

计算题】接上【例题3·

计算题】，并假设融资租赁塑钢机的账面价值为700000元（等于公允价值）。

出租人（乙公司）为签订该项租赁合同发生初始直接费用10000元，已用银行存款支付。

[答疑编号3759210201]

　　①计算租赁内含利率

　　最低租赁收款额＝最低租赁付款额＋无关第三方提供的租赁资产担保余值

　　　　　　　　　＝（租金×

期数＋优惠购买价格）＋无关第三方提供的租赁资产担保余值

　　　　　　　　　＝150000×

6＋100＋0

　　　　　　　　　＝900100（元）

　　因此有150000×

（P/S，r，6）＝710000（租赁资产的公允价值＋初始直接费用）

　　根据这一等式，可在多次测试的基础上，用插值法计算租赁内含利率。

　　租赁内含利率为7.24%。

　　②最低租赁收款额＝最低租赁付款额＋无关第三方提供的租赁资产担保余值

　　　　　　　　　　＝（150000×

6＋100）＋0＝900100（元）

　　③应收融资租赁款初始确认入账价值＝900100＋10000＝910100（元）

　　④最低租赁收款额现值＝租赁开始日租赁资产公允价值＋初始直接费用＝710000（元）

　　⑤未实现融资收益＝910100－710000＝200100（元）

长期应收款——应收融资租赁款　　　910100

银行存款　　　　　　　　　　　　　10000

　　　　　　融资租赁资产　　　　　　　　　　　700000

　　　　　　未实现融资收益　　　　　　　　　　200100

未实现融资收益　　　　　　　　　　10000

长期应收款——应收融资租赁款　　　10000

合并编写：

长期应收款——应付融资租赁款　　　900100

　　　　　　未实现融资收益　　　　　　　　　　190100

　　注意：

初始直接费用最终是不计入长期应收款的。

　　收到第一期租金时

　　未实现融资收益的分配＝（900100－190100）×

7.24%＝51404（元）

未实现融资收益　　　　　　　　　51404

租赁收入　　　　　　　　　　　　51404

长期应收款——应收融资租赁款　　150000

　　收到第二期租金

　　未实现融资收益的分配＝[（900100－150000）－（190100－51404）]×

7.24%＝44265.65（元）

未实现融资收益　　　　　　　44265.65

租赁收入　　　　　　　　　　44265.65

长期应收款——应收融资租赁款　150000

　　（三）应收融资租赁款坏账准备的计提

　　1.计提：

用“长期应收款”与“未实现融资收益”的差额计提

　　2.确认坏账损失、收回已经确认坏账的会计处理与一般应收款项处理原则相同。

　　（四）未担保余值发生变动时的处理

　　在未担保余值发生减少和已确认损失的未担保余值得以恢复的情况下，均应当重新计算租赁内含利率，以后各期根据修正后的租赁投资净