新旧会计准则下现金流量表的比较研究论文样张Word下载.docx
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概念的多意义化导致财务状况变动表在格式.内容.陈报的重心等方面相当混乱.同时.用营运资金作为财务状况变动表的编制基础有许多的局限性.限制了报表使用者对财务状况变动表的使用和分析.1987年.为了顺应理论界和实物界的要求.美国财务会计准则委员会经过广泛研究和讨论.发表了<
第95号财务会计报告-现金流量表>
.取代了会计委员会的<
第19号意见书>
.要求从1988年7月15日以后的会计年度起.所有企业以现金流量表代替财务状况变动表作为一套完整的财务报表的一部分。
1989年.国际会计准则委员会公布了<
第7号会计准则-现金流量表>
取代了1977年公布的<
第7号会计准则-财务状况变动表>
.1992年.国际会计准则委员会对第7号会计准则做了修订.并于1994年1月1日生效.此外英国.澳大利亚等也相继发布了关于现金流量表的准则.由此.编制现金流量表已成为国际通行的惯例。
而在我国会计制度下的现金流量表也经历了多次的演变，现在通过对新旧会计准则中现金流量表的比较分析，发现现金流量表有一定的修改，但仍然存在着某些不足之处。
现金流是企业机体的血液，是制约企业经营活动的首要因素，是经营者、投资者和债权人关注的焦点。
编制现金流量表的实质是将以权责发生制确认的收入、费用、相关的资产、负债及净利润按照现金收付实现制分别转换为现金流入、现金流出及现金净流量，并据以考察企业当期现金流量的变动状况。
在日益崇尚“现金至尊”的现代理财环境中，现金流量分析对信息使用者来说是比较重要的，一定程度上来看，现金流量可以反映企业创造净现金流量的能力，较为客观的揭示企业资产的流动性和财务状况。
但现金流量表中的局限性还是没有得到解决，如编制方法、现金和现金等价物、编报时间等方面。
笔者针对这一问题进行了研究和分析，并且提出了建议和解决问题的方法。
关键词：
现金流量表企业新会计准则差别比较
目录
序言………………………………………………………………………………1
一、新旧会计准则中现金流量表的差异比较……………………………………1
（一）总则中的定义与使用范围………………………………………………1
（二）公允价值产生的影响单独披露…………………………………………2
（三）需要单独列示反映的信息项目根据企业实际情况进行合理调整……3
（四）增加了与现金和现金等价物有关的信息披露要求……………………4
二、新会计准则下现金流量表在实际运用中出现的问题………………………5
（一）现金流量表有关项目填列的问题………………………………………5
（二）造成我国现金流量表项目缺陷的原因分析……………………………7
（三）现金流量表编制的问题…………………………………………………8
1.现金流量表主表的编制…………………………………………………8
2.现金流量表附表的编制…………………………………………………8
（四）造成我国现金流量表编制问题的原因分析……………………………9
三、建议与解决方案………………………………………………………………9
（一）完善我国现金流量表的策略……………………………………………9
（二）提出准确编制现金流量表的方法………………………………………11
1.用多栏式的现金日记账编制现金流量表的基本原理…………………11
2.采用多栏式现金日记账编制现金流量表的程序和方法………………11
3.应用举例…………………………………………………………………12
结束语……………………………………………………………………………18
参考文献…………………………………………………………………………19
序言
在当今社会，现金流量表已经逐渐被越来越多的企业尤其是大型企业所重视，人们在看中资产负债表以及利润表的同时，也更加关注企业的现金流状况。
由于企业的利润表上的利润可以通过增减折旧或暂不记坏帐等手段来改变，但要同时修改利润和营运资本项目就没有那么简单了。
在公司宣布破产之前，连续多年净利润为正数的情况并不少见，公司的经营现金流总是在破产前的几年里就开始恶化。
因此，如果想分析一家公司的财务状况，却又感到时间紧迫，可以先浏览一下公司的经营现金流，因为它比任何其他财务数据更客观，更加说明问题。
我国财政部于2007年1月1日实施新会计准则之后，对企业现金流量表的内容和格式做出了进一步的改进并且提出了更高层次的要求。
一、新旧会计准则中现金流量表的差异比较
在现实经济活动中，企业作为一个自主经营，自负盈亏，自我发展，自我约束的经济实体，获利无疑成为其生存和发展的基础。
但是，许多企业账面上表现出丰厚的利润实际上却常常出现无力支付和清偿到期债务的情况，从而陷入财务危机，最终摆脱不了破产清算的厄运。
反之，有些企业账面利润可能表现并不突出，但因其现金流量状况良好，支付能力强，而获得投资者，债权人的“青睐”，得以不断地发展。
所以，企业在经营运行过程中应关注现金流量表。
我国财政部已于2006年2月15日颁布了38项准则，并且在2007年1月1日起开始在上市公司范围内实行新会计准则，同时也鼓励条件成熟的其他单位开始执行《企业会计准则第31号——现金流量表》由总则，基本要求，经营活动现金流量，投资活动现金流量，筹资活动现金流量和披露共六章十九条组成。
（一）总则中的定义与使用范围
新准则第二条取消了旧准则中现金流量的定义：
现金流量是指企业某一期间内的现金流入和流出的数量，改成了现金流量表的定义：
是指反映企业在一定会计期间现金和现金等价物流入和流出的报表，这样既规范了现金流量表的定义又更契合此准则的主题。
在第三条准则中明确了合并现金流量表的编制和列报适用《企业会计准则第33号——合并财务报表》，即明确新准则只规范个别现金流量表的编制与列报。
从新准则对于现金流量表的定义和使用范围的区别来看，现金流量对于企业的重要性是毋庸置疑的。
一家成功的企业利润与现金的关系就好比是主观评价与客观事实的关系。
如果企业销售商品或提供劳务完全是以现金形式进行交易，且不存在任何资产折旧以及费用摊销的情况下，利润与现金是完全相同的，收入的增加引起现金的流入，费用的增加则造成现金的流出，这也就体现出了利润与现金的一致性。
然而，这只是一种理想的假设，在企业现实经营活动中是无法实现的，其主要的原因是两者的会计分期假设不同。
企业会计利润的计算是根据权责发生制原则进行的，不论款项是否收到，现金是否支出，只要符合规定的要求就必须在账面上反映，而现金的计算则是以收付实现制为基础的，企业收入的增加并不是必然引起现金的流入，同样，费用的增加也不一定等于现金的流出。
例如：
固定资产折旧，无形资产摊销等业务，会引起企业利润的减少，但是资产折旧与费用摊销并不引起现金的流出。
由于确认与计量基础的差别，这些因素造成了利润与现金间差异的产生，因此都会对企业损益表的编制产生一定的影响。
比如，对于固定资产折旧的计提，就折旧方法来说，涉及到折旧年限长短以及预计净残值大小的问题，这种会计方法选择以及会计估计的差异，将会影响企业各期计入折旧费用的金额大小，进而影响企业各期的会计利润。
由此可见，会计利润仅仅是一个账面数据，易受人为因素的干扰与操纵。
而现金流量表则表现为企业实实在在的现金流入与流出，是企业现金流量的真实反映，从而体现出客观公正性。
（二）公允价值产生的影响单独披露
新准则中主要在金融工具、投资性房地产、企业合并、债务重组和非货币性资产交换等方面采用了公允价值计量，公允价值计量与原账面价值的差额计入当期损益。
因此在新准则第十六条中规定，将公允价值变动损益作为调整项目单独列示。
在这次新准则颁布后，公允价值显然成为了众人关注的焦点和重点。
投资性房地产，金融工具以及其它业务都运用公允价值进行计量，取消了之前只有一种成本法计量的模式。
根据新会计准则的规定，以公允价值计量的金融工具主要包括交易性金融资产和金融负债，例如企业为充分利用闲置资金、以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等；
再如，企业不作为有效套期工具的衍生工具，如远期合同、期货合同、互换和期权等。
此外，企业可以基于风险管理需要或为消除金融资产或金融负债在会计确认和计量方面存在不一致情况等，直接指定某些金融资产或金融负债以公允价值计量。
这些被列为公允价值计量的金融工具，其报告价值即为市场价值，且其变动直接计入当期损益。
这也意味着，如果企业能够较好地把握市场行情和动向，其业绩即会随“公允价值变动损益”增加而提升；
相反，如果企业的投资策略与市场行情相左，其当期利润就会因此受损。
所以，公允价值计量属性可以被认为是一把“双刃剑”，与老准则采用“只报忧不报喜”，从而使金融工具报告价值经常被低估的孰低法有很大不同。
据不完全统计，在新会计准则体系中，目前已颁布的38个具体准则中至少有17个不同程度地运用了公允价值计量属性，对企业影响较大的事项除前文分析过的两项外，还有非货币性资产交换、债务重组和非共同控制下的企业合并等交易或事项。
新会计准则之所以对这些交易或事项采用公允价值计量模式，主要是出于实质重于形式的原则。
例如，对于企业间具有商业实质的非货币性资产交换，采用公允价值计量换出和换入的资产，实质上是确认企业非货币性资产的“售出”与“购入”，“售出”资产的公允价与账面价之差即为企业实现的收益。
而同类业务在老会计准则下只能按账面成本计价，不能将公允价值与账面价值之间的差异确认为企业损益；
类似地，如果企业在债务重组中用以清偿债务的非货币资产的公允价值高于其账面价值，则高出的部分连同获得的债务豁免，可以增加当期利润；
在非共同控制下的企业合并中，购买方付出的资产、发生或承担的负债的公允价值与其账面价值的差额，体现在企业当期损益中。
这些交易事项中对公允价值计量模式的采用，克服了因采用成本计价模式而对企业资产价值的低估的缺陷，从而可以更真实地反映企业的资产价值及经营业绩。
（三）需要单独列示反映的信息项目根据企业实际情况进行合理调整
第十一条中关于经营活动产生现金流量的项目规定，金融企业可以根据行业特点和现金流量实际情况，合理确定经营活动现金流量项目的类别。
由于不再作细化规定，简化为原则性规定，因此更适合金融（保险）企业根据自身特点列报。
第十三条中关于投资活动产生现金流量应单独列示的项目中，涵盖了旧准则规定的内容，并进行了结构调整，增加了“处置子公司及其他营业单位收到的现金净额”和“取得子公司及其他营业单位支付的现金净额”两个单独列示项目。
从以上两点的改变可以看出，新准则下现金流量表所反映的信息项目更加明确化，具体化和合理化。
企业不必运用既定的现金流量表来编制，在遇到一些特殊情况的时候也可以试企业的实际情况而做出相应的调整，因此对于某些特殊行业的现金流量表的编制人员提供了方便，使他们不再由于编制难的问题而困惑。
通过现金流量表及其他财务信息,投资者可以了解企业现金的来源和用途是否合理,了解经营活动产生的现金流量有多少,企业在多大程度上依赖外部资金,可以了解企业现金收入，支出及余额与历史同期相比到底发生了怎样的变化以及今后发展变化的趋势,帮助投资者了解企业当前的财务状况,并判断出未来变动的趋势以及这种变动趋势对企业是否有利,从而预测企业未来现金流量,分析企业未来获取或支付现金的能力。
例如:
企业通过银行借款筹得资金,从本期现金流量表中反映为现金流入,但却意味着未来偿还借款时要流出现金。
如果投资活动的现金净流量为负,表明企业可能处于扩张时期,未来一段时期可能会加大现金的投资;
再如,根据企业上一会计期间销售商品，提供劳务所产生的现金和企业的销售增长率等指标,可以预测下一会计期间销售商品，提供劳务所产生的现金。
本期应收未收的款项,在本期现金流量表中虽没有反映为现金的流入,但意味着未来将会有现金流入。
（四）增加了与现金和现金等价物有关的信息披露要求
第十九条规定，企业应当在附注中披露与现金和现金等价物有关的下列信息：
1.现金和现金等价物的构成及其在资产负债表中的相应金额。
2.企业持有但不能由母公司或集团内其他子公司使用的大额现金和现金等价物金额。
例如，国外经营的子公司由于受当地外汇管制或其他立法的管制，其持有的现金和现金等价物金额不能为母公司和其他子公司共同使用。
此项内容是根据《国际会计准则第7号———现金流量表》（ISA7）中关于披露的要求进行的修改。
在企业的收益方面,投资者往往对诸如每股收益、净资产收益率等指标非常关注,并据此决定自己的投资行为。
殊不知,有些企业的每股收益和净资产收益率可能较高,但每股经营活动现金流量却很低,这说明其收益是缺乏现金保障的。
企业财务报告中对损益的确认是遵循权责发生制的原则而非收付实现制的原则,这就不可避免地导致净收益与现金收支之间的差异。
这时就需要利用现金流量表分析差异产生的原因。
现金流量表反映企业利润总额与经营活动所产生的现金净流量发生差异的情况及原因,提供企业收益质量的相关信息。
二、新会计准则下现金流量表在实际运用中出现的问题
（一）现金流量表有关项目填列的问题
新准则将现金流量分为经营活动、投资活动、筹资活动三大类,但对一些特殊业务的现金流量的划分,新准则没有作出详尽可能的规范,主要有下面这几类：
1.企业收到的银行存款利息
现行准则将利息收入、股利收入、利息支出作为经营活动产生的现金流量。
从本质上来说，这种分法是根据前期交易的性质来划分某类现金应归属的类别，而不是根据现金收支的性质来划分。
其背后的逻辑是，所谓“经营活动产生的现金流量”就是涉及净收益确定的交易和其他事项的现金流量。
其实利息收入和股利收入是企业投资于债券和权益性证券的收回，是投资决策的结果，应列入投资活动产生的现金流量；
利息支出是企业获得财务资源所付出的成本，是筹资决策的直接后果，应该列入筹资活动所形成的现金流量。
出现这种情况的原因，和现金流量表的定位有关。
如果要把现金流量表作为评价经营者的业绩的依据之一，则必会强调能够“净收益”的现金流量，从而使一些由投资活动、筹资活动产生的、本应计入投资活动现金流量、筹资活动现金流量的项目，却被计入了经营活动产生的现金流量。
2.企业相互间借款所产生的现金流量
企业相互间借款所产生的现金流量应如何归类,不论是借出资金一方还是收到借款方新、老准则均未提及应归入那一项目。
因而在日常实务中往往将其划入经营活动的现金流量,因为准则对经营活动未给出具体的定义,而是采用排除法将经营活动解释为“指企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项”。
笔者认为,按实质重于形式的原则,借出资金一方所流出的现金应归类为投资活动的现金流量,收到借款一方所流入的现金应归类为筹资活动产生的现金流量反映。
准则对该类业务未加以规范可能是出于对企业间相互融资的合法性考虑,因我国曾明令禁止企业间相互融资,如准则对此类业务进行规定等于默认该行为系合法的。
3.处置现金等价物所产生的现金流量
处置现金等价物与用现金购买现金等价物是不同的。
通常处置现金等价物并不是收回同等数额的货币资金,其收回现金的数额可能高于或低于处置前现金等价物的账面价值,会产生现金流入或现金流出,因而产生了对处置现金等价物产生的现金流量在流量表中如何归类及反映的问题。
对此,新、老准则均未作出有关规定,可能在制订准则时未考虑到现金等价物的处置会产生现金流量,因而未作出具体的规定。
笔者认为,因为现金等价物同短期债券投资在本质上是相同地,如处置现金等价物所收回的现金大于处置前的现金等价物的价值则可将其视同是取得债券利息收入所产生的现金流量,在投资活动产生的现金流量――取得投资收益收到的现金中反映。
由于现金等价物是“指企业持有的期限短、流动性强、易于转为已知金额现金、价值变动风险很小的投资”。
因而一般情况下处置现金等价物所收到的货币资金应大于处置前的现金等价物的帐面价值。
但在某些情况下,如按高于面值的价格购入带息债券后再出售,则可能会产生处置现金等价物所收回的现金小于处置前现金等价物的帐面价值。
因此产生的现金流量又应如反映呢?
笔者认为,可将其视为投资损失把它并入投资活动所产生的现金流量――支付的其他与投资活动有关的现金项目反映。
4.因外币兑换业务所产生的现金流量
将一种外币兑换成另一种外币或本位币仅是现金存放形式的不同,一般不用在流量表中反映。
如用本位币兑换成外币一般是不会产生现金差额的,因为在会计核算上是采用本位币作记账币的,新增的外币折合记账本位币时,应按购入时的汇率折合记账本位币,故不会产生差额。
但如果用外币结汇成本位币则会存在因账面汇率同当天实际汇率的不同而发生外币兑换所产生的现金流量。
该现金流量应如何在流量表中反映,对此准则未加以规范。
笔者认为,因外币兑换而产生的现金流量在本质上同汇率变动对现金的影响是一致的,因而可将其合并在“汇率变动对现金的影响”中一并反映。
5.外商投资企业收到的采购国产设备退还的增值税款所产生的现金流量
外商投资企业按规定收到采购国产设备退还的增值税款在现金流量表中应如何分类及在哪一明细项目反映,新老准则均未作出明确规定,有很多外商投资企业将其作为经营活动产生的现金流量在“收到的税费返还项目反映。
因准则对该项目的规定为“反映企业收到返还的各种税费如收到的增值税、消费税、营业税、所得税、教育费附加返还等。
”因而大多数企业都认为,既然该项目系反映收到的增值税等税费的返还,那么采购国产设备退还的增值税款也理所当然地应在此项目反映。
笔者认为,这是对准则的误解。
外商投资企业按规定收到采购国产设备退还的增值税款不应作为经营活动的现金流量,这是因为
（1）该项业务与经营活动无关,不应作为现金活动的现金流量,如把它列为现金活动的现金流量势必混淆现金流量的三大类划分；
（2）采购国产设备所支付的增值税款已被列入投资活动的现金流量,因而收回的采购国产设备的增值税款也应作为投资活动的现金进行反映。
有鉴于此,笔者认为,如收回的采购国产设备退还的增值税款同支付的采购国产设备款在同一年度,则可把收到的采购国产设备退还的增值税款在采购国产设备款所支付的现金中抵减,以净值一并在投资活动产生的现金流量――购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金项目中列示;
如收回的采购国产设备退还的增值税款同支付的采购国产设备款不在同一年度,则可把收到的采购国产设备退还的增值税款在投资活动产生的现金流量――收到的其他与投资活动有关的现金项目列示。
6.应收票据贴现所产生的现金流量
无论是带息票据还是不带息票据,企业将未到期的应收票据到银行贴现而收到的货币资金通常不等同于应收票据的票面价值,可能大于或小于票面金额，因应收票据贴现所产生的同票面价值的差额,而产生现金流入、流出应如何在现金流量表中反映,对此准则也未有说明。
实务中大多数企业都将其视同经营活动产生的现金流量直接在销售商品、提供劳务收到的现金项目反映。
笔者认为,这样处理有所不妥,应收票据贴现其实是用应收票据向银行质押而取得贷款,因此,如果应收票据贴现所收到的货币资金小于应收票据的票面价值所产生的差额,则应将其视为利息支出,在筹资活动产生的现金流量――分配股利、利润或偿付利息所支付的现金项目列示；
如果应收票据贴现所收到的货币资金大于应收票据的票面价值所产生的差额,则可将其视为是利息收入,按上述所述,在投资活动所产生的现金流量――收到的其他与投资活动有关的现金项目反应。
（二）造成我国现金流量表项目缺陷的原因分析
是什么原因导致我国现金流量表项目设置存在上述缺陷呢?
笔者认为,这主要是现金流量表准则在制定时盲目迁就会计实务而造成的。
这一点我们可以从现金流量表准则修订前后筹资活动项目的变化得以佐证。
修订后的现金流量表会计准则与修订前的现金流量表会计准则相比,主要的区别是,简化了现金流量表的披露内容。
这种简化又主要表现为对企业债券融资的不合理简化。
进一步分析,不难发现,造成我国现金流量表项目中对企业债券融资不合理简化的深层原因是我国上市公司融资结构的不合理。
西方发达国家较完善的公司制度下,各种融资方式的成本拉开了明显的差距,就各种融资方式来看,内部融资的成本远低于外部融资,因此它是公司首选的融资方式。
（三）现金流量表编制的问题
1.现金流量表主表的编制
现金流量表主表的编制方法主要有工作底稿法和T形帐户法，即分别以工作底稿和T形帐户为手段，以利润表和资产负债表中的数据为基础，对每一项目进行分析并编制调整分录，从而编制出现金流量表。
其编制程序和思路都是将权责发生制调整为收付实现制，通过编制调整分录，求出现金流量表主表中的各个分类项目。
在实际编制过程中，由于这两种方法不是按照由帐到表的顺序，因此，在实际编制过程中，经常是编制完成后无法验证其准确性。
另外，由于需要深入到帐户或日常分录去编制调整分录，对于业务量大的企业，会计人员存在因主表和附表表间不平衡而倒挤报表的现象。
2.现金流量表附表的编制
在现金流量表附表的实际编制中，常常出现按间接法以利润总额调整得出的经营现金净流量，与按直接法编制的主表上的计算结果不一致的情况，有的会计人员怀疑是间接法本身存在缺陷，或是间接法太复杂，不具备实践中的可操作性，一些企业会计人员采取按主表的经营现金流量金额倒挤的办法，将附表中的数值凑平，使最终的附表的计算结果与主表一致。
这种做法常常蒙混过关，因为毕竟通常人们分析企业现金流量情况时，主要是依据主表中按经营、投资、筹资三大部分直接披露的报表数据信息，但是从财务管理角度对当期现金的财务弹性及收益质量进行分析时，附表数据信息的准确性就显得尤为重要。
笔者认为根据不同情况进行相应的帐务处理，主附表间平衡是必然的。
以间接法编制现金流量表时应始终把握一条原则，即查找不影响经营现金变动的因素，并将其涉及到的相应数据在填列报表时严格剔除，这样得出的结果必然正确无误。
在调整过程中遇到一些隐藏在营运资金项目中的投资、筹资的收支，如果在调整时不注意这些因素的影响，很容易造成净利润调整后所得的经营现金流量净额与主表不平衡的情况，因此常常需要对此进行调整项目分析后作再次调整。
（四）造成我国现金流量表编制问题的原因分析
是什么原因导致我国现金流量表编制上存在的上述缺陷呢?
笔者认为，这主要是由于现金流量表在我国形成的时间较晚，相对于资产负债表和损益表来说，被企业管理者所重视的程度不够有关。
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