金融工具之金融资产管理Word下载.docx
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“交易性金融资产”科目核算企业为交易目的所持有的债券投资、股票投资、基金投资等交易性金融资产的公允价值。
企业持有的直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，也在本科目核算。
本科目可按交易性金融资产的类不和品种，分不“成本”、“公允价值变动”等进行明细核算。
（一）企业取得交易性金融资产
借:
交易性金融资产—成本 【按其公允价值】
投资收益 【按发生的交易费用】
应收利息【按已到付息期但尚未领取的利息】
应收股利【已宣告但尚未发放的现金股利】
贷：
银行存款 【按实际支付的金额】
（二）交易性金融资产持有期间被投资单位宣告发放的现金股利,或在资产负债表日按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息
借：
应收股利
应收利息
贷:
投资收益
（三）资产负债表日，交易性金融资产的公允价值高于其账面余额的差额
交易性金融资产—公允价值变动 【公允价值高于其账面余额的差额】
公允价值变动损益
公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。
（四）出售交易性金融资产
银行存款【应按实际收到的金额】,
交易性金融资产—公允价值变动
投资收益
交易性金融资产—成本
—公允价值变动
【例题】
（１）2００7年1月１日,甲企业从二级市场支付价款l020０00元（含已到付息但尚未领取的利息2００0０元）购入某公司发行的债券，另发生交易费用2０0０0元。
该债券面值1000000元,剩余期限为2年,票面年利率为４％,每半年付息一次，甲企业将其划分为交易性金融资产。
2０07年1月１日,购入债券
交易性金融资产——成本 １000 000
应收利息 2００00
投资收益 20 000
贷：
银行存款 1040 000
（2）2007年1月5日,收到该债券２０06年下半年利息2００00元；
银行存款 ２0000
贷:
应收利息 ２00００
（3）2007年6月３０日，该债券的公允价值为11５０ 000元（不含利息）；
确认债券公允价值变动和投资收益
交易性金融资产——公允价值变动 １50000
贷:
公允价值变动损益１１50000－１000０0０＝150 000
应收利息1 000０0０×
4％÷
2＝2０000
贷：
投资收益 2000０
（4）200７年7月５日，收到该债券半年利息；
银行存款 ２00０0
贷:
应收利息 ２０0０0
（５）2007年12月３1日,该债券的公允价值为11０0０００元（不含利息）；
公允价值变动损益11５0 000-1１０0 000＝50000
交易性金融资产——公允价值变动 50００0
应收利息 ２0000
投资收益 20000
（6）200８年1月５日,收到该债券200７年下半年利息；
银行存款 2000０
贷：
应收利息 20０00
（7）2０08年3月31日，甲企业将该债券出售，取得价款ll80000元（含1季度利息l0 00０元）。
银行存款 ll８０ 000
公允价值变动损益 15０000－5００0０=l0０ 000
贷:
交易性金融资产——成本 1000000
——公允价值变动 l00000
投资收益 l8０ 00０
【经典题解·
单项选择题】 ２007年2月2日，甲公司支付83０万元取得一项股权投资作为交易性金融资产核算，支付价款中包括已宣告尚未领取的现金股利20万元，另支付交易费用5万元。
甲公司该项交易性金融资产的入账价值为（）万元。
（200７年试题）
A.810ﻩB．815
C.830Ｄ.8３５
【答案】A
【解析】交易性金融资产的入账价值=830-２0＝８10（万元）
推断题】企业在初始确认时将某项金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后,视情况变化能够将其重分类为其他类金融资产。
（ ）
【答案】×
【解析】企业在初始确认时将某项金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后,不同意再将其重分类为其他类金融资产。
单项选择题】甲公司２008年3月10日自证券市场购入乙公司发行的股票1００万股，共支付价款860万元,其中包括交易费用4万元。
购入时,乙公司已宣告但尚未发放的现金股利为每股O.16元。
甲公司将购入的乙公司股票作为交易性金融资产核算。
甲公司20０8年4月1０日收到现金股利。
200８年12月2日,甲公司出售该交易性金融资产,收到价款9６０万元。
甲公司2００8年利润表中因该交易性金融资产应确认的投资收益为（）。
A．1００万元 Ｂ.１16万元
Ｃ.1２０万元 D.１3２万元
【答案】B
【解析】９60－（860－4－16）－4=１16（万元）
交易性金融资产８60-4－１６=８40
投资收益 ４
应收股利 16
银行存款 8６０
银行存款96０
交易性金融资产 840
投资收益 1２0
多项选择题】以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,正确的会计处理方法有（ ）。
A.企业划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益金融资产的股票、债券、基金,以及不作为有效套期工具的衍生工具，应当按照取得时的公允价值和相关的交易费用作为初始确认金额
B.支付的价款中包含已宣告发放的现金股利或债券利息,应当单独确认为应收项目
C.企业在持有以公允价值计量且其变动计入当期损益金融资产期间取得的利息或现金股利，应当确认为投资收益
D．资产负债表日,企业应将以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的公允价值变动计入当期损益
【答案】BCＤ
【解析】A选项,交易性金融资产,应当按照取得时的公允价值作为初始确认金额，相关的交易费用在发生时计入当期损益;
计算分析题】A公司按年对外提供财务报表,有关交易性金融资产业务如下：
（１）2007年3月6日AS企业以赚取差价为目的从二级市场购入的一批X公司发行的股票100万股,作为交易性金融资产，取得时公允价值为每股为5.2元，含已宣告但尚未发放的现金股利为０．２元，另支付交易费用5万元，全部价款以银行存款支付。
交易性金融资产— 成本 １00×
（5.2-0.２）=500
应收股利 ２0
投资收益 5
贷：
银行存款 5２5
（2）2０07年3月1６日收到最初支付价款中所含现金股利。
现金 2０
应收股利 2０
（３）２007年１２月3１日,该股票公允价值为每股４.5元。
公允价值变动损益 （5-４.5）×
1００=50
交易性金融资产—公允价值变动 50
（4）20０8年４月21日，X公司宣告发放的现金股利为0．３元。
应收股利 10０×
0.3=３0
投资收益 ３0
（5）２０08年3月2１日,收到现金股利。
银行存款30
应收股利 3０
（６）2008年１2月31日,该股票公允价值为每股５.3元。
交易性金融资产— 公允价值变动 80
贷：
公允价值变动损益 （5.3-4.5）×
１00＝80
（7）２0０9年3月１6日,将该股票全部处置,每股５.1元，交易费用为５万元。
银行存款510-５=5０5
投资收益 ２５
交易性金融资产— 成本 ５0０
交易性金融资产—公允价值变动 30
公允价值变动损益 ３0
投资收益 30
第二节持有至到期投资
一、持有至到期投资概述
持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。
企业不能将下列非衍生金融资产划分为持有至到期投资:
（１）初始确认时即被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产；
（2）初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产;
（3）符合贷款和应收款项的定义的非衍生金融资产。
假如企业治理层决定将某项金融资产持有至到期，则在该金融资产未到期前，不能随意地改变其“最初意图”。
也确实是讲,投资者在取得投资时意图就应当是明确的,除非遇到一些企业所不能操纵、预期可不能重复发生且难以合理可能的独立事件,否则将持有至到期。
（一）到期日固定、回收金额固定或可确定
到期日固定、回收金额固定或可确定，是指相关合同明确了投资者在确定的期间内获得或应收取现金流量（例如，投资利息和本金等）的金额和时刻。
通常情况下，能够划分为持有至到期投资的金融资产，要紧是债权性投资,比如从二级市场上购入的固定利率国债、浮动利率金融债券等。
股权投资因其没有固定的到期日，因而不能划分为持有至到期投资。
持有至到期投资通常具有长期性质，但期限较短（１年以内）的债券投资,符合持有至到期投资条件的，也可将其划分为持有至到期投资。
（二）有明确意图持有至到期
有明确意图持有至到期，是指投资者在取得投资时意图确实是明确的,除非遇到一些企业所不能操纵、预期可不能重复发生且难以合理可能的独立事件,否则将持有至到期。
存在下列情况之一的,表明企业没有明确意图将金融资产投资持有至到期:
1.持有该金融资产的期限不确定。
2．发生市场利率变化、流淌性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产。
然而，无法操纵、预期可不能重复发生且难以合理可能的独立事项引起的金融资产出售除外。
3.该金融资产的发行方能够按照明显低于其摊余成本的金额清偿。
４.其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有至到期的情况。
据此，关于发行方能够赎回的债务工具，如发行方行使赎回权,投资者仍可收回其几乎所有初始净投资（含支付的溢价和交易费用），那么投资者能够将此类投资划分为持有至到期投资。
然而,关于投资者有权要求发行方赎回的债务工具投资,投资者不能将其划分为持有至到期投资。
（三）有能力持有至到期
有能力持有至到期,是指企业有足够的财务资源，并不受外部因素阻碍将投资持有至到期。
存在下列情况之一的,表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期：
1．没有可利用的财务资源持续地为该金融资产投资提供资金支持，以使该金融资产投资持有至到期;
2．受法律、行政法规的限制,使企业难以将该金融资产投资持有至到期;
3.其他表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期的情况。
企业应当于每个资产负债表日对持有至到期投资的意图和能力进行评价。
发生变化的,应当将其重分类为可供出售金融资产进行处理。
（四）到期前处置或重分类对所持有剩余非衍生金融资产的阻碍。
企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类,通常表明其违背了将投资持有到期的最初意图。
假如处置或重分类为其他类金融资产的金额相关于该类投资（即企业全部持有至到期投资）在出售或重分类前的总额较大，则企业在处置或重分类后应立立即其剩余的持有至到期投资（即全部持有至到期投资扣除已处置或重分类的部分）重分类为可供出售金融资产。
【例题】某企业在200７年将某项持有至到期投资重分类为可供出售金融资产或出售了一部分,且重分类或出售部分的金额相关于该企业没有重分类或出售之前全部持有至到期投资总额比例较大,那么该企业应当将剩余的其他持有至到期投资划分为可供出售金融资产，而且在2008年和2009年两个完整的会计年度内不能将任何金融资产划分为持有至到期投资。
需要讲明的是,遇到以下情况时能够例外：
1.出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近（如到期前三个月内），且市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著阻碍；
２.依照合同约定的偿付方式，企业已收回几乎所有初始本金;
3.出售或重分类是由于企业无法操纵、预期可不能重复发生且难以合理可能的独立事件所引起。
此种情况要紧包括：
（1）因被投资单位信用状况严峻恶化，将持有至到期投资予以出售;
（2）因相关税收法规取消了持有至到期投资的利息税前可抵扣政策,或显著减少了税前可抵扣金额，将持有至到期予以出售。
（３）因发生重大企业合并或重大处置,为保持现行利率风险头寸或维持现行信用风险政策，将持有至到期投资予以出售；
（4）因法律、行政法规对同意投资的范围或特定投资品种的投资限额作出重大调整,将持有至到期投资予以出售;
（5）因监管部门要求大幅度提高资产流淌性,或大幅度提高持有至到期投资在计算资本充足率时的风险权重,将持有至到期投资予以出售。
【例6—2】20×
5年7月，某银行支付19９00000美元从市场上以折价方式购入一批美国甲汽车金融公司发行的三年期固定利率债券,票面年利率４.5%,债券面值为20 00０0０0美元。
该银行将其划分为持有至到期投资。
20×
７年初,美国汽车行业受燃油价格上涨、劳资纠纷、成本攀升等诸多因素阻碍,盈利能力明显减弱，甲汽车金融公司所发行债券的二级市场价格严峻下滑。
为此，国际公认的评级公司将甲汽车金融公司的长期信贷等级从Baa２下调至Bａa３,认为甲汽车金融公司的清偿能力较弱,风险相对越来越大，对经营环境和其他内外部条件变化较为敏感，容易受到冲击，具有较大的不确定性。
综合考虑上述因素，该银行认为,尽管所持有的甲汽车金融公司债券剩余期限较短,但由于其以后表现存在相当大的不确定性，接着持有这些债券会有较大的信用风险。
为此，该银行于20×
7年８月将该持有至到期债券按低于面值的价格出售。
本例中。
该银行出售所持有的甲汽车金融公司债券要紧是由于其本身无法操纵、预期可不能重复发生且难以合理可能的独立事件所引起，因而可不能阻碍到其对其他持有至到期投资的分类。
【例题】甲银行和乙银行是非同一操纵下的两家银行。
2０×
6年11月,甲银行采纳控股合并方式合并了乙银行,甲银行的治理层也因此作了调整。
甲银行的新治理层认为,乙银行的某些持有至到期债券时刻趋长,合并完成后再将其划分为持有至到期投资不合理。
为此,在购买日编制的合并资产负债表内，甲银行决定将这部分持有至到期债券重分类为可供出售金融资产。
依照企业会计准则，甲银行在合并日资产负债表内进行这种重分类没有违背划分为持有至到期投资所要求的“有明确意图和能力”。
值得讲明的是，甲银行假如因为要合并乙银行而将其自身的持有至到期投资的较大部分予以出售,则违背了划分为持有至到期投资所要求的“有明确意图和能力”。
二、持有至到期投资的会计处理
（一）企业取得的持有至到期投资，应按该投资的面值，借记“持有至到期投资——成本”科目,按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息，借记“应收利息”科目,按实际支付的金额,贷记“银行存款”等科目，按其差额,借记或贷记“持有至到期投资—利息调整”科目。
（二）资产负债表日,持有至到期投资为分期付息、一次还本债券投资的。
应按票面利率计算确定的应收未收利息，借记“应收利息”科目,按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入,贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记“持有至到期投资——利息调整”科目。
期初债券摊余成本×
实际利率=实际利息收入【贷:
投资收益】
债 券 面值 ×
票面利率=应收利息【借:
应收利息】
二者的差额=利息调整
持有至到期投资为一次还本付息债券投资的，应于资产负债表日按票面利率计算确定的应收未收利息,借记“持有至到期投资——应计利息”科目，按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目,按其差额,借记或贷记“持有至到期投资——利息调整”科目。
（三）将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的，应在重分类日按其公允价值，借记“可供出售金融资产”科目,按其账面余额,贷记“持有至到期投资——成本、利息调整、应计利息”科目，按其差额,贷记或借记“资本公积——其他资本公积”科目。
已计提减值预备的,还应同时结转减值预备。
（四）出售持有至到期投资,应按实际收到的金额,借记“银行存款”等科目,按其账面余额，贷记“持有至到期投资——成本、利息调整、应计利息”科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。
【例题】20×
0年１月１日,甲公司支付价款1００0元（含交易费用）从活跃市场上购入某公司5年期债券，面值1２50元，票面利率4．72%，按年支付利息（即每年5９元）,本金最后一次支出。
合同约定,该债券的发行方在遇到特定情况时能够将债券赎回，且不需要为提早赎回支付额外款项。
甲公司在购买该债券时，可能发行方可不能提早赎回。
不考虑所得税、减值损失等因素。
计算实际利率ｒ:
59×
（1＋r）-1+５9×
（１+r）-2+5９×
（1＋r）-3+59×
（１＋r）-4+（1２50+５9）×
（1+r）-5＝1000元,由此得出r＝1０%
甲公司的有关账务处理如下：
（1）20×
0年１月1日，购入债券
持有至到期投资——成本 ｌ250
银行存款 l000
持有至到期投资——利息调整 2５0
（２）20×
０年12月3１日,确认实际利息收入、收到票面利息等
应收利息 1250×
４．72%=５９
持有至到期投资——利息调整 4l
投资收益 l000×
10%＝ｌ00
银行存款 5９
应收利息 59
（3）20×
1年12月3１日，确认实际利息收入、收到票面利息等
应收利息 １250×
4.72%=５9
持有至到期投资——利息调整 ４５
投资收益 （ｌ0０0＋4l）×
１0%＝ｌ04
银行存款 59
应收利息 59
（4）2０×
2年1２月3１日，确认实际利息收入、收到票面利息等
应收利息 59
持有至到期投资——利息调整 50
投资收益 （l000+4l＋4５）×
１0%=l０9
银行存款 5９
应收利息 59
（５）20×
3年l2月3１日,确认实际利息收入、收到票面利息等
应收利息 5９
持有至到期投资——利息调整 54
投资收益 （l0００+4l＋45+50）×
1０%=ｌｌ3（取整数）
银行存款 59
应收利息 5９
（６）20×
4年1２月31日,确认实际利息收入、收到票面利息和本金等
应收利息 59
持有至到期投资——利息调整（12５０－１000）-4l－４5－50－５4=6０
贷：
投资收益 ll9
银行存款 5９
应收利息 ５9
银行存款等 12５0
持有至到期投资——成本 l250
【例题】假定在20×
2年1月１日，甲公司可能本金的一半（即6２5元）将会在该年末收回,而其余的一半本金将于20×
4年年末付清。
遇到这种情况时,甲公司应当调整20×
2年年初的摊余成本,计入当期损益；
调整时采纳最初确定的实际利率。
2年1月1日，调整期初摊余成本
①20×
2年1月1日未调整前的摊余成本
＝l00０+４１＋45=1086（元）
②20×
2年1月1日摊余成本的现值
＝（62５+59）×
（1＋l0％）-1+３0×
（1＋10%）-2＋（62５＋3０）×
（１+10％）-3=１１38（元）（四舍五入）。
③20×
2年1月1日调增摊余成本
=1138-1086=5２（元）
④依照上述调整,甲公司的账务处理如下:
持有至到期投资——利息调整113８-1086=52
投资收益 ５2
（2）20×
2年1２月31日，确认实际利息、收回本金等
应收利息 12５0×
４．72％＝5９
持有至到期投资——利息调整 55
投资收益 1138×
10%=１14
银行存款 59
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