企业合并及合并财务报表课件案例Word格式文档下载.docx

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最后不得不拆分股份或者引入第三方投资者。

（两个股东闹矛盾，最后被迫散伙，现实中常有）

例1：

同一控制控股合并

A公司和B公司同为甲公司的子公司，C公司为B公司的子公司。

2017年11月30日，A公司以银行存款6000万从B公司取得C公司70%的股权。

当日，C公司相对于甲公司而言的所有者权益账面价值10000万元，其中股本5000万元，资本公积2000万元，未分配利润3000万元。

可辨认净资产公允价值12000万元。

A公司为进行企业合并支付审计费等中介费用15万元。

计算长期股权投资成本，并写出会计处理分录（个别报表和合并报表）。

答：

个别报表：

借：

长期股权投资——C公司7000（C公司净资产账面价值的比例）

贷：

银行存款6000

资本公积1000

管理费用15

银行存款15

合并报表：

股本5000

资本公积2000

未分配利润3000

长期股权投资7000

少数股东权益3000

资本公积3000

未分配利润3000

【补充】另外，由于同一控制企业合并视为“既往一体”，因此合并报表还要抵消期初数。

上年子公司上年末所有者权益9000

资本公积——期初（A公司所有者权益）6300

少数股东权益——期初2700

资本公积——期初1400

未分配利润——期初1400（新增，假设年初子公司未分配利润2000万*70%）

理解思路：

同一控制的购买方和被购买方是关联方，原则上，关联方交易不视为基于市场价格的公平交易。

因此长期股权投资成本要按照相对于最终控制方的账面价值的份额来计量，购买方投出的资产也应该按照账面价值作为对价。

差额进资本公积，不产生损益。

同一控制并购一般在上市公司及其母公司之间频繁出现，例如通过优质资产注入，提升上市公司的业绩。

例2：

同一控制下吸收合并

P公司吸收合并S公司，发行权益性证券1000万股，每股股本1元，市场价值每股10元。

假定发行股票过程中，P公司支付了发行费用10万元。

另支付了审计费用8万元。

同一控制下，P公司个别报表的分录：

借：

货币资金450

库存商品255

应收账款2000

长期股权投资2150

固定资产3000

无形资产500

短期借款2250

应付账款300

其他应付款300

股本1000

资本公积4505（差额）

资本公积10

银行存款10

管理费用8

银行存款8（注意直接费用进损益，非直接费用抵溢价）

例3：

非同一控制下控股合并（接上例）

P公司吸收合并S公司，发行权益性证券1000万股，每股股本1元，市场价值每股10元，占S公司的80%股份。

非同一控制下，P公司合并资产负债表的分录：

（1）P公司个别报表

长期股权投资10000

股本1000

资本公积9000

（2）合并报表调整分录（调整子公司资产负债的公允价值）

存货195

长期股权投资1650

固定资产2500

无形资产1000

资本公积5345

（3）合并报表抵消分录

股本2500

资本公积6845

盈余公积500

未分配利润1005

商誉1320（长期股权投资-子公司净资产公允价值的份额）

少数股东权益2170

银行存款8（这步跟同一控制合并一样）

例4：

（接上例）

如果子公司个别报表上之前就有商誉，也不能直接过到合并报表中去，而要按照例3中的方法重新计算商誉。

如果子公司个别报表上之前就有递延所得税资产或负债，也不能直接过到合并报表中去。

因为在合并报表中要按照子公司的资产负债的公允价值重新调整，调整的过程中可能会产生新的应纳税/可抵扣暂时性差异，所以要重新确认递延所得税负债/资产。

而确认的方法就是：

递延所得税资产或：

借：

商誉

营业外收入贷：

递延所得税负债

在本例中，那就还要做分录

商誉875

递延所得税负债875（3500*25%）

本例是免税合并，因为P公司支付的对价皆为发行股票。

资产账面价值调增5345万元，产生应纳税暂时性差异，确认递延所得税负债（假设原来各项资产的计税基础=账面价值），所以要调增商誉875。

假设S公司所得税税率25%，未来能够产生足够的应纳税所得额。

假设S公司拟长期持有股权投资，长期股权投资不确认递延所得税资产。

不过在现实实务中，企业合并过程中产生的递延所得税问题相当复杂，关键是要符合递延所得税的确认条件！

需要在实务中酌情处理。

本例只是举个例子。

例5：

如果在合并发生后，发现合并日评估的资产公允价值有误，则要进行调整。

假如在20x8年1月编制合并报表时，发现购买日固定资产的公允价值其实为5000万元而不是5500万元，假设该固定资产剩余折旧期为10年，残值为0，要进行调整：

资本公积——年初500

固定资产500

商誉500

资本公积——年初500

累计折旧25

未分配利润——年初25

长期股权投资25*70%

投资收益25*70%

要注意由于资产公允价值的变动会影响利润表项目，所有涉及到的科目都要进行追溯调整，可谓牵一发而动全身。

例6：

通过多次交易实现企业合并

情境一：

假设2010年1月31日，P公司持有S公司5%的股份，P公司按照可供出售金融资产进行核算，共计100万股，购入价成本每股5元。

20x0年6月30日，P公司又购入S公司50%的股份，共计1000万股，当日S公司的股价为每股6元，假设合并之前，P公司和S公司没有关联方关系。

P公司个别报表上的处理：

2010年6月30日：

可供出售金融资产100

其他综合收益100（其他综合收益是新增科目，原先是“资本公积——其他资本公积”）

长期股权投资600

可供出售金融资产600（投资性质发生了改变，从可供出售变成了长投）

长期股权投资6000

银行存款6000

其他综合收益100

投资收益100

情境二：

假设20x0年1月31日，P公司持有S公司10%的股份，P公司按照长期股权投资进行核算，共计100万股，购入价成本每股5元。

20x0年6月30日，P公司又购入S公司50%的股份，共计500万股，当日S公司的股价为每股6元，假设合并之前，P公司和S公司没有关联方关系。

20x0年6月30日：

长期股权投资——综合收益调整100

其他综合收益100

长期股权投资3000

银行存款3000

这里的其他综合收益不用转入投资收益。

例7：

购买公司少数股权的处理

A公司2017年1月1日以2000万元购买C公司60%股权，B公司持有C公司40%股权，假设为非同一控制合并。

合并日C公司的净资产公允价值为3000万元。

2018年1月20日A公司又以一块土地从B公司处取得C公司20％的股权，该土地的账面价值为1000万元，累计摊销为500万元，评估其公允价值为800万元，假定该交易具有商业实质。

2018年1月20日C公司持续计算的所有者权益为3500万元。

（1）A公司个别报表：

2017年1月1日合并时：

长期股权投资——成本2000

银行存款2000

2018年1月20日购买子公司少数股权时：

长期股权投资——成本800

累计摊销500

无形资产1000

营业外收入——非货币性资产交换利得300

（2）A公司合并报表

C公司净资产3000

商誉200

长期股权投资——投资成本2000

少数股东权益1200

2018年1月20日A公司购买子公司少数股权时：

C公司净资产3500

商誉200（商誉不变）

资本公积100（持续计算的净资产份额20%与后续投资成本800万的差额进资本公积）

长期股权投资——成本2800（2000+800）

长期股权投资——损益调整300（C公司2017年实现净利润中归属A公司的份额）

少数股东权益700（3500*20%）

企业需要注意的是，由于购买子公司少数股权不属于企业合并，不能按照企业合并形成的长期股权投资来确定其投资成本。

因此，母公司在确定该部分投资的成本时无需区分原来的子公司是同一控制下取得的子公司还是非同一控制下取得的子公司。

其本质是股东之间的非货币性资产交换。

例8：

不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资的处理

A公司2017年1月1日以2240万元购买C公司70%股权，B公司持有C公司30%股权，假设为非同一控制合并。

2018年1月20日A公司将C公司10%的股份转让给B公司，收到400万元，假定该交易具有商业实质。

假设持有期间A公司的长期股权投资没有发生减值，C公司也没有分配股利。

出售日的会计处理：

（1）2017年1月1日的A公司个别报表：

长期股权投资2240

银行存款2240

（2）2017年1月1日的A公司合并报表：

C公司净资产3000

商誉140

少数股东权益900

（2）2018年1月20日的A公司个别报表：

银行存款400

长期股权投资320

投资收益80