中级财务会计课程串讲第五章.docx

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中级财务会计课程串讲第五章

《中级财务会计》课程串讲

第五章　固定资产

第一节固定资产的确认与计量

一、固定资产的定义和特征

　　固定资产是指使用期限较长，单位价值较高，并且在使用过程中保持原有实物形态的资产。

包括房屋及建筑物、机器设备、运输设备、工具器具等。

　　但是，并非所有的劳动资料都可作为企业的固定资产。

企业中作为固定资产核算和管理的劳动资料一般应具有以下特征：

（1）使用年度超过1个会计年度

（2）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的资产。

其中：

企业拥有固定资产的目的是供企业生产经营使用，而不是为了出售等其他目的，这一特征是区别固定资产与流动资产的重要标志。

（单选）

二、固定资产的分类

（多选）按固定资产的经济用途分类，可分为：

A.生产经营用固定资产

B.非生产经营用固定资产。

三、（多选）固定资产的确认条件：

A.该固定资产包含的经济利益很可能流入该企业；

B.该固定资产的成本能够可靠计量。

（2006年考题）

四、固定资产的初始计量

　　1、外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预订可使用状态前发生的可归属于该资产的运输费、装修费、安装费和专业人员服务费等。

2自行建造固定资产的成本，由建造该项资产达到预订可使用状态前所发生的必要指出构成，

3、投资者投入固定资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议价值不公允的除外。

五、固定资产核算使用的科目

　　固定资产核算使用的主要科目是：

“固定资产”科目、“累计折旧”科目、“固定资产清理”科目和“在建工程”科目。

第二节固定资产增加的核算

　　固定资产的取得按其来源不同分为：

购置的固定资产、自行建造的固定资产、投资人投入的固定资产、租入的固定资产、接受捐赠的固定资产和盘盈的固定资产等，企业应当分别不同来源进行会计处理。

　　一、购入固定资产的核算

　　1、购入不需安装的固定资产

　　购入不需安装的固定资产，是指企业购入的固定资产不需要安装就可以直接交付使用。

购入的固定资产按实际支付的全部价款，或售出单位的账面原价加上包装费、运杂费等支出，借记“固定资产”科目，贷记“银行存款”科目。

　　[例题]某企业购入不需安装的设备一台，发票价格为30000元，支付的增值税为5100元、另外支付运费2000元，其款项已由银行存款支付。

　　该固定资产的原价为：

　　（3000十5100十2000）元＝37100元

　　企业应编制如下会计分录：

借：

固定资产37100

贷：

银行存款37100

　　2、购入需要安装的固定资产

　　购入需要安装的固定资产，是指购入的固定资产需要经过安装以后才能交付使用。

企业购入固定资产时，按实际支付的价款（包括买价、税金、包装费、运输费等），借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”等科目；发生的安装费用，借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”、“原材料”等科目；安装完成交付验收使用时，按其实际成本（包括买价、税金、包装费、运输费和安装费等）作为固定资产的原价转账，借记“固定资产”科目，贷记“在建工程”科目。

　　[例题]某企业购入一台需要安装的设备，取得的增值税专用发票上注明的设备买价为10000元，增值税额为1700元，支付的运输费为200元，包装费为100元。

安装设备时，领用材料、物资的价值为200元，购进该批材料时支付的增值税额为34元。

有关账务处理如下：

　　支付设备价款、税金、运输费、包装费合计12000元。

企业应编制如下会计分录：

借：

在建工程12000

贷：

银行存款12000

　　领用安装材料时，编制如下会计分录：

借：

在建工程234

贷：

原材料200

应交税金-应交增值税（进项税额转出）34

　　设备安装完毕交付使用时，确定固定资产的价值为12234元（12000元十234元）。

企业应编制如下会计分录：

借：

固定资产12234

贷：

在建工程12234

3、购入超过正常信用条件延期付款、实质上具有融资性质的固定资产时：

按应付购买价款的现值，借记：

固定资产科目或“在建工程”科目，按应支付的金额贷记“长期应付款”科目；按其差额借记“未确认融资费用”科目。

　　二、自行建造的固定资产的核算

　　企业自行建造的固定资产，可以有自营建造和出包建造两种方式，应当分别不同的建造方式进行账务处理。

　　1、自营工程企业采用自营方式进行的固定资产工程，应在“在建工程”科目下按不同的工程项目设置明细科目。

工程实际发生的各项支出记入其借方；工程完工，结转工程的实际成本从其贷方转入“固定资产”科目；期末借方余额反映尚未完工工程的实际支出，以及尚未领用工程物资的实际成本。

企业购入为工程准备的物资等，按购入物资的实际成本，借记“工程物资”科目，贷记“银行存款”等科目。

企业自营工程领用的工程物资等，按领用物资的实际成本，借记“在建工程——××工程”科目，贷记“工程物资”等科目。

自营工程发生的其他费用（如支付职工工资等），按实际发生额，借记“在建工程-××工程”科目，贷记“银行存款”等科目；自营工程完工并交付使用时，按实际发生的全部支出，借记“固定资产”科目，贷记“在建工程——××工程”科目。

　　[例题]某企业采用自营方式建造厂房一幢，为工程购置物资500000元，全部用于工程建设；支付建设人员的工资45000元；为工程借款而发生的利息为20000元；工程完工，验收并交付使用。

有关的账务处理如下：

　　购买工程物资时，编制如下会计分录：

借：

工程物资500000

贷：

银行存款500000

　　领用工程物资时，编制如下会计分录：

借：

在建工程——厂房500000

贷：

工程物资500000

　　支付建设人员工资时，编制如下会计分录：

借：

在建工程——厂房45000

贷：

应付工资45000

　　结转为工程借款而发生的利息时，编制如下会计分录：

借：

在建工程——厂房20000

贷：

长期借款20000

　　工程完工验收，结转工程成本时，编制如下会计分录：

借：

固定资产——厂房565000

贷：

在建工程——厂房565000

　　2、出包工程

　　企业采用出包方式进行的自制、自建固定资产工程，其工程的具体支出在承包单位核算。

在这种方式下，“在建工程”科目实际成为企业与承包单位的结算科目，企业将与承包单位结算的工程价款作为工程成本，通过“在建工程”科目核算。

企业在按规定预付承包单位工程价款时，借记“在建工程——××工程”科目，贷记“银行存款”等科目；工程完工收到承包单位账单，补付或补记工程价款时，借记“在建工程——××工程”科目，贷记“银行存款”等科目；工程完工并交付使用时，按实际发生的全部支出，借记“固定资产”科目，贷记“在建工程——××工程”科目。

　　[例题]某公司以出包方式建造一座仓库，预付工程款300000元；工程完工决算，需补付价款20000元。

有关账务处理如下：

　　预付工程款时，编制如下会计分录：

借：

在建工程——仓库300000

贷：

银行存款300000

　　补付工程价款时，编制如下会计分录：

借：

在建工程——仓库20000

贷：

银行存款20000

　　工程竣工，结转成本时，编制如下会计分录：

借：

固定资产——仓库320000

贷：

在建工程——仓库320000

　　三、投资者投入的固定资产的核算

　　企业接受其他单位投资转入的机器设备等固定资产，一方面反映本企业固定资产的增加，另一方面要反映投资人投资额的增加。

股东投入的固定资产，按评估确认的固定资产原价，借记“固定资产”科目，按评估确认的净值，贷记“实收资本”或“股本”等科目。

　　[例题]A公司接受B公司投入的一项固定资产，投出单位的账面原价为90000元，已提折旧2000元，经资产评估师评估确认：

资产原价为88000元，净值为95000元。

双方同意以评估净值确认投资额。

　　A公司应编制如下会计分录：

借：

固定资产95000

贷：

实收资本95000

四、以非货币性资产交换换入的固定资产

会计处理需遵循《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》的规定。

符合公允价值计价标准的，以换出资产的公允价值作为确定换入固定资产的成本；不符合公允价值标准的非货币性资产交换，以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入固定资产的成本，不确认损益。

（熟练掌握书中的例题P191）

　　五、融资租人固定资产的核算

　　融资租入固定资产，是指企业向经国家有关部门批准的经营融资租赁业务的公司租入的固定资产。

这种租赁方式的租赁期限较长，租赁费用包括了设备的价款、租赁费、借款利息等。

而且，在租赁期满后，设备产权一般要转给承租方。

因此，融资租赁实际上是一种变相的分期付款购买固定资产的形式。

企业应在“固定资产”科目下单设“融资租入固定资产”明细科目，核算以融资租赁方式租入的固定资产。

企业租入固定资产时需要安装的固定资产，先以租赁设备的价款，加上运输费、途中保险费、安装调试费等作为固定资产的原价计入“在建工程”科目，待安装完毕交付使用后，再从“在建工程”科目转入“固定资产-融资租入固定资产”科目。

租赁期满，如合同规定将设备所有权转归承租企业，则应将固定资产从“融资租入固定资产”明细科目转入有关明细科目。

融资租入的固定资产由承租方提取折旧。

　　[例题]某企业以融资租赁方式租入设备一台。

按租赁协议规定，该设备的价款为150000元，运输费为10000元，途中保险费为4000元，发生的安装调试费及相关支出为20000元。

有关账务处理如下，

　　租入固定资产时，编制如下会计分录：

借：

在建工程164000

贷：

长期应付款164000

　　支付安装调试费时，编制如下会计分录：

借：

在建工程20000

贷：

银行存款20000

　　安装完毕并交付使用时，编制如下会计分录：

借：

固定资产——融资租入固定资产184000

贷：

在建工程184000

　　租赁期满，按合同规定将设备所有权转归承租企业时，编制如下会计分录：

借：

固定资产-生产经营用固定资产184000

贷：

固定资产-融资租入固定资产184000

　　六、接受捐赠的固定资产的核算

　　企业接受捐赠的固定资产，应按照同类固定资产的市场价格或根据提供的有关凭据所列的金额作为固定资产原价入账。

接受固定资产时发生的各种费用，计入固定资产价值；接受捐赠的固定资产，应作为增加营业外收入处理。

企业在接受捐赠时，借记“固定资产”科目；贷记“营业外收入”科目，发生的其它费用贷记“银行存款”科目。

　　[例题]某企业接受捐赠的设备一台，根据有关单据确定其价值为45000元，发生的运输费、包装费共计2000元。

企业收到捐赠的设备时，编制如下会计分录：

借：

固定资产47000

贷：

营业外收入——捐赠利得45000

银行存款2000

　　（单选）根据我国企业会计准则的规定，企业如有盘盈固定资产的，应作为前期差错处理。

（2008年考题）

第三节固定资产折旧的核算

（定义）固定资产的折旧，是指固定资产在使用过程中逐渐损耗而消失的那部分价值。

（多选）固定资产之所以在每个会计年度计提折旧，其原因主要归纳为固定资产的有形损耗和无形损耗两个方面。

（多选）影响固定资产折旧的主要因素：

A.折旧基数（固定资产原值）　　

B.预计净残值

C.固定资产的使用年限。

一、固定资产折旧的范围

（多选）企业应该对所有固定资产计提折旧，但下列情况除外：

A.未使用或不需用的固定资产；

B.以经营租赁方式租入的固定资产；

C.在建工程项目交付使用以前的固定资产；

D.已提足折旧仍继续使用的固定资产；

E.未提足折旧而提前报废的固定资产；

F.按规定单独估价作为固定资产入账的土地等。

二、固定资产折旧的方法

　　会计上计算折旧的方法很多，有:

平均年限法、工作量法、双倍余额递减法、年数总和法等。

　1、平均年限法

　　平均年限法又称直线法，是指按固定资产使用年限平均计算折旧的一种方法。

按照这种方法计算提取的折旧额，在各个使用年份或月份都是相等的，折旧的积累额呈直线上升趋势。

计算公式如下：

固定资产年折旧额＝[固定资产原价-（预计残值收入-预计清理费用）]÷固定资产预计使用年限

固定资产月折旧额＝固定资产年折旧额/12

　　[例题]甲企业某项固定资产原价为50000元，预计使用年限为10年，预计残值收入为3000元，预计清理费用为1000元，则：

固定资产年折旧额＝[50000-（3000-1000）]/10＝4800元/年

固定资产月折旧额＝（4800÷12）＝400元／月

在实际计算时，（公式）

年折旧额＝（固定资产原价—预计净残值）/固定资产预计使用年限

=原价X（1—预计净残值÷原价）÷预计使用年限

=原价X年折旧率

　　依例，固定资产月折旧额的计算如下：

固定资产年折旧率＝[50000-（3000-1000）]÷10÷50000＝9.6％

固定资产月折旧率＝9.6％÷12＝0.8％

固定资产月折旧额＝50000元×0.8％＝400元/月

　　2、工作量法

　　工作量法是根据实际工作量计提折旧额的一种方法。

其基本计算公式为：

　　每一工作量折旧额=[固定资产原价×（1-净残值率）]÷预计总工作量

某项固定资产月折旧额=该项固定资产当月的工作量×每一工作量折旧额

　　[例题]某公司有货运卡车一辆，原价为150000元，预计净残值率为5％，预计总行驶里程为300000公里，当月行驶里程为5000公里，则该项固定资产的月折旧额计算如下：

单程里程折旧额=150000×（1-5%）÷300000=0.475元/公里

本月折旧额＝5000元×0.475＝2375元

　　3、双倍余额递减法

　　双倍余额递减法是按双倍直线折旧率来计算固定资产折旧的方法。

它是在不考虑固定资产净残值的情况下，根据每期期初固定资产账面余额和双倍的直线法折旧率来计算固定资产折旧的一种方法。

其计算公式如下：

年折旧率＝（2÷预计使用年限）×100％

月折旧率＝年折旧率÷12

月折旧额＝固定资产账面净值×月折旧率

由于双倍余额递减法不考虑固定资产的残值收入，因此在使用这种方法时，必须注意：

按照现行制度的规定，实行双倍余额递减法计提折旧的固定资产，应当在其固定资产折旧年限到期以前两年内，将固定资产净值平均摊销。

　　[例题]某电子生产企业进口一条生产线，安装完毕后固定资产原价为300000元，预计净残值为8000元，预计使用年限5年。

该生产线按双倍余额递减法计算的各年折旧额如下：

年折旧率＝（2÷5）×100％＝40％

第一年应提折旧＝300000元×40％＝120000元/年

第二年应提折旧＝（300000-120000）×40％＝72000元/年

第三年应提折旧＝（300000-120000-72000）×40％＝43200元/年

第四年固定资产账面价值＝300000-120000-72000-43200＝64800元

第四、五年应提折旧＝（64800-8000）÷2＝28400元/年

各月折旧额根据年折旧额除以12来计算。

　　4、年数总和法

　　年数总和法是将固定资产的原价减去净残值后的净额乘以一个逐年递减的分数来计算每年的折旧额。

这个分数的分子代表固定资产尚可使用的年数，分母代表使用年数的逐年数字总和。

计算公式如下：

　　年折旧率=尚可使用年数/预计使用年限的各年数总和

（多选）双倍余额递减法和年数总和法属于加速折旧法。

三、计提固定资产折旧的账务处理

固定资产应该按月计提折旧，并根据用途计入相关成本或当去损益，按月计提固定资产折旧，借记“制造费用”、“管理费用”、“销售费用”、“研发支出”、“其他业务成本”等科目，贷记“累计折旧”科目。

处置固定资产时同时结转累计折旧。

第四节固定资产减少的核算

1、对外投资转出的固定资产

按转出的固定资产的账面价值加上支付的相关税费，借记“长期股权投资”科目，按投出固定资产已提折旧，借记“累计折旧”科目，按该项固定资产已提的减值准备，借记“固定资产减值准备”科目，按投出的固定资产账面价值原价，贷记“固定资产”科目，按支付的相关税费，贷记”银行存款”。

2、对外捐赠转出的固定资产

按固定资产净值，借记“固定资产清理”科目，按该项固定资产已计提额折旧，借记“累计折旧”科目，按该项固定资产已计提的减值准备，借记“固定资产减值准备”科目，按固定资产原值，贷记“固定资产”科目。

最后将“固定资产清理“科目转入“营业外支出——捐赠支出”科目。

3、出售减少的固定资产

首先注销被出售的固定资产的原值和已计提的折旧，按该项固定资产已计提额折旧，借记“累计折旧”科目，按该项固定资产已计提的减值准备，借记“固定资产减值准备”科目，按固定资产原值，贷记“固定资产”科目。

出售固定资产所获得的实际收入，借记“银行存款”科目。

贷记“固定资产清理”科目，最后结转“固定资产清理”到“营业外收入”或“营业外支出”科目。

[例题]某公司将一台不需用的设备出售，该设备原价为100000元，已提折旧40000元，实际售价80000元，已通过银行收回价款。

账务处理如下：

　将出售的固定资产转入清理时，编制如下会计分录：

借：

固定资产清理60000

累计折旧40000

贷：

固定资产100000

　收回出售固定资产价款时，编制如下会计分录：

借：

银行存款80000

贷：

固定资产清理80000

　计算出售该固定资产应交纳的营业税为：

　　80000×5%=4000元

公司应编制如下会计分录：

借：

固定资产清理4000

贷：

应交税金——应交营业税4000

　结转出售固定资产发生的净收益时，编制如下会计分录：

借：

固定资产清理16000

贷：

营业外收入——处理固定资产净收益16000

4、因出售、报废、毁损等原因减少的固定资产

企业因出售、报废、毁损等原因减少的固定资产，要通过“固定资产清理”科目核算。

，它核算企业因出售、报废和毁损等原因转入清理的固定资产净值以及在清理过程中所发生的清理费用和清理收入。

其借方反映转入清理的固定资产的净值、发生的清理费用、出售固定资产应交纳的营业税，贷方反映清理固定资产的变价收入和应由保险公司或过失人承担的损失等

5、盘亏固定资产

　　对于盘亏的固定资产，企业应及时办理固定资产注销手续。

在按规定程序批准之前，要按盘亏固定资产的净值，借记“待处理财产损溢”科目；按已提折旧数额，借记“累计折旧”科目；按固定资产原价，贷记“固定资产”科目。

　　按照规定程序，经上级主管部门批准后，应按盘亏固定资产的原价扣除累计折旧和过失人及保险公司赔款后的差额，借记“营业外支出”科目；同时，按过失人及保险公司应赔偿额，借记“其他应收款”科目；按盘亏固定资产的净值，贷记“待处理财产损溢”科目。

　　[例题]某企业在财产清查中，发现盘亏设备一台，其原价为50000元，累计折旧4000元。

企业应编制如下会计分录：

借：

待处理财产损溢——待处理固定资产损溢46000

累计折旧4000

贷：

固定资产50000

　　盘亏固定资产按规定程序批准后转账：

借：

营业外支出46000

贷：

待处理财产损溢——待处理固定资产损溢46000

第五节固定资产后续支出、减值的核算

一、固定资产后续支出的核算

　　固定资产改良，是指在固定资产原有基础上进行改建、扩建，使其质量和功能得以改进。

由于固定资产改良使得固定资产的性能标准有所提高，致使企业未来经济利益增加，所以改良支出应当予以资本化，增加固定资产原价。

　　我国会计实务中，对企业改良后的固定资产成本，应按原有固定资产原价，减去改良过程中发生的变价收入，加上改良过程中的支出来确定。

改良过程中发生的变价收入和支出，应在“在建工程”科目核算，完工后，将改良工程的净支出计入原有固定资产账面原价，原有固定资产的累计折旧不变。

　　[例题]某企业将厂房原有的通风设备改称新型中央空调，原厂房净值为70000元，按合同规定向改良工程承包公司预付工程款120000元，拆除原通风设备，作价出售的净收入为10000元，企业应编制如下会计分录：

借：

在建工程——出包工程120000

贷：

银行存款120000

借：

银行存款10000

贷：

在建工程——出包工程10000

　　改良工程净支出为110000元（120000元-10000元），调整厂房的账面价值，企业因编制会计分录：

借：

固定资产110000

贷：

在建工程——出包工程110000

二、固定资产的减值

1、固定资产减值的处理

对于企业拥有的固定资产，应当在资产负债表日判断其是否存在可能发生减值的迹象，对于存在减值迹象的，应该进行减值测试，计算其可收回金额，可收回金额低于账面价值的，应当按照可收回金额低于账面价值的金额，计提减值准备。

其中：

可收回金额是根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高的确定

2、固定资产减值的账务处理

固定资产的可收回金额低于其账面价值的，企业应当将资产的账面价值减至可收回金额，减记的金额确认为减值损失，计入当期损益，同时计提相应的减值准备。

特别注意：

资产的账面价值是资产成本扣减累计折旧和累计减值准备后的金额，资产减值损失确认后，减值资产的折旧应在未来期间做相应的调整，以使该资产在剩余使用寿命内，系统地分摊调整后的资产账面价值（扣除预计净残值）。

资产减值损失一经确认，在以后的期间不的转回。

本章小结：

本章属于重要章节，往往和其它章节结合出综合题，考生应熟练掌握不同方式取得固定资产的初始入账，固定资产增加和减少的核算，以及固定资产的折旧方法、减值的账务处理。