第七章资源税制.docx
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第七章资源税制
第七章 资源税制
一、资源税制
资源税制是对自然资源征税的税种的总称。
我国对资源征税的税种主要有资源税。
城镇土地使用税、耕地土地使用税、耕地占用税和土地增值税。
这些税种主要是对矿产资源和土地资源的征税。
既有对资源级差收入的调节，也有对资源受益的征收。
二、资源内涵：
从税收理论研究的角度，来分析资源的概念，有广义和狭义两种解释。
广义的资源概念实际上包括了构成社会生产力的三大要素，即劳动力、劳动资料、劳动对象，也就是说，在物质资料生产过程中，或者社会总产值的创造过程中的自然力和自然资料，都是资源。
狭义的资源，就是指土地、矿藏、水利、森林等现代人类正在进行开发利用的各种自然财富，即自然存在的劳动对象。
我国现行对资源课征的税种，就属于这种狭义的资源税。
三、级差资源税和一般资源税
1.级差资源税
对资源征税按其课税目的和意义的不同，可分为级差资源税和一般资源税两种。
级差资源税是国家对开发和利用自然资源的单位和个人，由于资源条件的差别所取得的级差收入课征的一种税。
征收级差资源税，将企业和个人因利用自然资源而多得的级差收入直接收归国家所有，使企业的利润水平能真实地反映企业主观努力经营所取得的成果，排除不可比因素，有利于企业在同等水平上开展竞争；同时，也有利于促使企业合理利用国有土地和其他资源，防止企业为追逐高额利润，造成国家资源的浪费。
2.一般资源税
一般资源税就是国家对国有资源，如我国宪法规定的城市土地、矿藏、水流、森林、山岭、草原、荒地、滩涂等，根据国家的需要，对使用某种自然资源的单位和个人，为取得应纳税资源的使用权而征收的一种税。
这种税种体现普遍征收、有偿开采的原则，具有受益税的性质，是对绝对地租的征收。
四、资源税
1.资源税是对在我国境内开采矿产和盐资源的单位和个人取得的级差收入征收的一种税，我国现行资源税征税范围只限于矿产和盐资源，属于级差资源税，主要调节矿产及盐资源的级差收入。
矿产品包括原油、天然气、煤炭、金属矿产品和其他非金属矿产品等。
盐，指固体盐、液体盐。
具体包括海盐原盐、湖盐原盐、井矿盐等。
强调：
中外合作开采石油、天然气，按照现行规定只征收矿区使用费，暂不征收资源税。
因此中外合作开采石油、天然气的企业不是资源税的纳税义务人。
2.计税依据：
应纳税=税额×课税数量
强调：
销售量为课税数量。
某油田5月份销售原油30万吨，天然气100万立方米。
已知该油田的原油适用税额18元/吨，天然气适用税额15元/千立方米。
计算该油田本月应纳资源税。
解：
销售原油应纳税额=300000×18=5400000（元）
销售天然气应纳税额=100×10×15=15000（元）
该油田5月份应纳资源税税额=5400000＋15000=5415000（元）
【例70.计算题】、某油田4月份生产原油30万吨，其中20万吨用于外销，8万吨移送所属化工厂进行加工提炼，1万吨用于加热和修井，还有1万吨待销售。
另外销售采油过程中回收的天然气4千万立方米。
请计算该油田4月份应纳多少资源税。
（原油单位税额8元/吨，天然气单位税额12元/千立方米）
[答疑编号10070101：
针对该题提问]
【解析】
原油课税数量=20＋8=28（万吨）
原油应纳税额=28（万吨）×8元/吨=224（万元）
该油田共缴资源税税额=224＋48=272（万元）
【例题72.计算题】、沿海某盐场某月自产液体盐加工固体盐2000吨，当月售出1600吨；以外购液体盐820吨加工固体盐550吨，当月全部销出；另外还直接销售自产液体盐500吨，请计算该盐场当期应纳资源税税额是多少？
（该盐场固体盐单位税额12元/吨，液体盐单位税额3元/吨）
[答疑编号10070102：
针对该题提问]
【答案】
①自产液体盐加工固体盐：
应纳资源税税额=1600（吨）×12元/吨=19200（元）
②外购液体盐加工固体盐：
应纳资源税税额=550（吨）×12元/吨－820（吨）×3元/吨=4140（元）
③销售自产液体盐：
应纳资源税税额=500（吨）×3元/吨=1500（元）
该盐场共缴纳资源税税额=19200＋4140＋1500=24840（元）
【例73.计算题】某中型煤矿1997年生产原煤400万吨，其中外销50万吨（售价550元/吨），移送加工煤制品使用本矿生产的原煤100万吨，当年售出煤制品80万吨（售价800元/吨）；另使用本矿生产的原煤加工成洗煤140万吨（税务机关无法正确计算原煤的移送使用量，只知道该矿加工综合回收率为70%）。
该矿以加工好的洗煤20万吨支付发电厂电费，150万吨外销（售价700元/吨），40万吨本矿自用。
当年购进原材料及辅助材料，准予抵扣额的进项税额为1000万元，请计算该煤矿1997年应交纳的资源税、增值税各多少？
（原煤资源税为0.5元/吨，增值税税率为13%，售价均为不含增值税价格）
[答疑编号10070201：
针对该题提问]
【解析】
①原煤课税的数量=50＋100＋140÷70%=350（万吨）
原煤应纳资源税税额=350（万吨）×0.5元/吨=175（万元）
②增值税销项税额=[50×550＋80×800＋（20＋150＋40）×700]×13%
=31005（万元）
增值税进项税额=1000（万元）
当年应纳增值税税额=31005－1000=30005（万元）
【例74.计算题】某盐场1999年生产液体盐20万吨，其中5万吨直接对外销售，15万吨用于继续加工固体盐10万吨，并售出8万吨，另有2万吨继续加工成精制食用盐1.8万吨全部销售。
此外还外购液体盐3万吨全部加工固体盐2.5万吨并销售。
请计算该盐场当年应纳资源税是多少？
（当地固体盐单位税额为12元/吨，液体盐单位税额为3元/吨）
[答疑编号10070202：
针对该题提问]
【解析】
（1）液体盐、固体盐均为应税资源产品，而精制食用盐不属资源税征税范围。
（2）自产液体盐加工固体盐，按固体盐征收资源税，液体盐不征；以外购液体盐加工固体盐，其中加工固体盐所耗用液体盐的已纳税额准予抵扣。
（3）自产液体盐应纳资源税=5×3=15（万元）
（4）自产液体盐加工固体盐应纳资源税=10×12=120（万元）
（5）外购液体盐加工固体盐应纳资源税=2.5×12－3×3=21（万元）
（6）该盐场当年应纳资源税共计156万元。
【例77.计算题】某煤炭联合企业（增值税一般纳税人），本月销售原煤5000吨，取得销售额为160万元（资源税额2元/吨），销售选煤100吨（折算比为1：
30）取得销售额80万元，又以上述价格用100吨选煤与钢厂换钢材一批用于本企业基建项目，用100吨选煤支付发电厂的电费，均按规定取得或开出专用发票。
本月购买辅料和修理用备件取得增值税专用发票上注明税金共计3万元，根据以上业务计算联合企业本月应纳税金。
[答疑编号10070203：
针对该题提问]
【答案】
（1）应纳资源税=（5000×100×30×3）×2=28000（元）
（2）应纳增值税
销售额=160＋80=240（万元）
视同销售额=80＋80=160（万元）
销项税额=（240＋160）×13%=52（万元）
进项税额=3＋80×17%（电费）=16.6（万元）
应纳增值税额=52－16.6=35.4（万元）
3.纳税义务发生时间
纳税人销售应税产品，其纳税义务发生时间为收讫销售或者取得销售款凭证的当天；自用应税产品，其纳税义务发生时间为移送使用的当天。
具体规定如下。
①纳税人采取除分期收款和预收货款外的其他结算方式销售应税产品，其纳税义务发生时间为收讫销售或者取得销售款凭证的当天。
②纳税人采取分期收款结算方式销售应税产品，其纳税义务发生时间为销售合同规定的收款日期的当天。
③纳税人采取预收货款结算方式销售应税产品，其纳税义务发生时间为发出应税商品的当天。
④纳税人自产自用应税产品，其纳税义务发生时间为移送使用应税产品的当天。
4.纳税期限
资源税的纳税期限，由主管税务机关根据纳税人或扣缴人应纳税额的大小分别核定为1日、3日、5日、10日、15日或者1个月。
以上1个月为一期的纳税人或扣缴人，于期满后10日内申报纳税，以1日、3日、5日、10日、15日为一期的纳税人或者扣缴人，纳税期满后5日内预缴税款，次月10日内结算上月税款并申报纳税。
5.减免税
下列项目减征或免征资源税
①开采原油过程中用于加热修井的原油免税。
②纳税人因意外事故、自然灾害等不可抗拒的原因遭受重大损失的，可由省、自治区、直辖市人民政府酌情给予减免或者免税照顾。
⑤国务院确定的其他减免税项目。
6.征收管理
（1）纳税地点：
《资源税暂行条例》将资源税纳税地点规定在采掘地，照顾到了采掘地的利益，有利于调动采掘地爱矿、护矿、支持生产的积极性，解决或者缩小了财政体制的“分灶吃饭”与资源税纳税地点不一致的矛盾，同时又考虑到了各省的实际情况。
《资源税暂行条例》规定，纳税人在本省、自治区、直辖市范围内开采或者生产应税产品，其纳税地点需要调整的，有省、自治区、直辖市人民政府确定。
（2）扣缴义务人
《资源税暂行条例》规定的扣缴义务人是收购未税矿产品的单位，即专门从事矿产品的收购，然后卖给使用单位的矿产品收购单位。
扣缴义务人有义务在收购未税矿产品原矿时，按照省、自治区、直辖市人民政府核定的代扣税额标准，依据收购的数量代扣代缴资源税。
财政部确定的其他扣缴人。
在现行盐的产销体制下，盐的纳税环节确定在出场（厂）环节，由生产者缴纳，有些地区由运销或公收单位统一销售的，则盐的运销或公收单位为扣缴人，代扣代缴盐的资源税；凡盐场（厂）自销的盐，均由盐场（厂）直接向当地税务机关缴纳资源税。
五、耕地占用税
1987年4月1日国务院发布了《中华人民共和国耕地占用税暂行条例》，耕地占用税是在全国范围内，对占用农用耕地建房或者从事其他非农业建设的单位和个人，按照规定税额一次性征收的税种。
2007年12月国务院发布了新《中华人民共和国耕地占用税暂行条例》。
条例自2008年1月1日起。
（一）开征耕地占用税的意义
开征耕地占用税的主要目的，是运用税收手段加强对土地的管理，以保证土地资源的合理利用。
土地是人类赖以生存的基本条件，是宝贵而有限的自然资源。
征收耕地占用税，使得使用土地的单位能从自身经济利益出发，关心国家土地资源的得用效果，有利于节约并合理有效地使用土地。
这对于我们民族的兴旺，国家的富强，特别是贯彻落实科学发展观，实现经济社会的可持续发展具有重大的意义。
（二）耕地占用税的征收制度
1.征收对象和纳税人
耕地占用税的征税对象是指占用农用耕地建房和从事其他非农业建设的行为。
耕地占用税的纳税人是占用耕地建房或者从事其他非农业建设的单位和个人，包括一切国营企事业单位、集体企业、乡镇企业、外商投资企业、外国企业、部队机关、学校以及城市和农村的居民等。
2.计税依据和税率
耕地占用税以纳税人实际占用的耕地面积为计税依据，从量定额征收。
耕地占用税采用定额税率，以县为单位，按其人均耕地的多少，规定幅度差别税额。
加成规定：
为节约使用土地，税法规定，对单位或者个人获准征用或占用耕地超过两年不使用的，按规定税额加征两倍以下耕地占用税；对未经批准或超过批准限额、超过农民住宅建房规定标准的，由土地管理部门依照《中华人民共和国土地管理法》的有关规定处理。
例：
我国某省一工业企业扩建厂房占用耕地1000平方米，该省政府核定的耕地占用税适用税额为每平方米20元，则该企业应交纳的耕地占用税为：
1000×20=20000（元）。
3.减免税
耕地占用税对部队军事设施用地、炸药库用地、学校、幼儿园、敬老院、医院用地；经批准征用的耕地免税。
对农村革命烈士家属、革命残废军人、鳏寡孤独以及革命老根据地、少数民族聚居地区和边远穷困山区生产困难的农户，在规定用地标准以内新建住宅纳税有困难的，由纳税人提出申请，经所在地乡（镇）人民政府审核，报经县级人民政府批准后，可以给予减税或免税。
4.征收管理
土地管理部门在通知单位或者个人办理占用耕地手续时，应当同时通知耕地所在地同级地方税务机关。
获准占用耕地的单位或者个人应当在收到土地管理部门的通知之日起30日内缴纳耕地占用税。
耕地占用税在占用耕地建房和从事非农业建设行为发生时一次征收，以后不再征税，税法还规定，纳税人按有关规定向土地管理部门退还耕地的，已纳税款不予退还。
这是因为耕地占用税是行为税，只要发生占用耕地建房或从事非农业建设行为就要征税，纳税人退还耕地，当然不应退还已纳税款。
六、城镇土地使用税及改革
城镇土地使用税（简称土地使用税）是对在城市和县城占用国家和集体土地的单位和个人，按使用土地面积定额征收的一种税。
（一）开征土地使用税的意义
我国人多地少，可利用的土地资源十分紧缺，珍惜土地，节约用地，是我们的一项基本国策。
通过征收土地使用税，用经济的手段管理土地，就能促使用地单位在用地时精打细算，把空余不用或可以少用的土地让出来，从而达到合理节约使用土地，提高土地利有效益的目的。
征收土地使用税还可以调节土地的级差收益。
城镇土地的好坏，主要取决于土地的位置是否优越。
对不同地区及同一地区的不同地段采取高低不同的税额，就能有效地调节土地的级差收益，并能促使土地使用者加强经济核算，改善经营管理，在平等的条件下展开竞争。
耕地占用税和土地使用税征收目的都是为了有利于加强对土地的管理，为什么要设立两个税种呢？
这主要是因为两者调节作用的侧重点不同。
耕地占用税带有行为税的性质，着重调节占用耕地的行为。
从征税范围上来看，包括全国范围内建房和从事其他非农业建设占用的农用耕地；从征收税款来看，是在发生占用耕地行为时一次性征收，以后不再征收。
从税率来看是以县为单位，人均耕地少的地区税率高，人均耕地多的地区税率则低。
城镇土地使用税带有调节土地级差收入的性质，着重调节由于地理交通位置不同而形成的土地级差收入，使各种不同纳税人的收入水平大体均衡。
从征税范围来看，主要包括城市和县镇范围内使用的一切属于国家和集体所有的土地，而不论其是否为农用耕地。
从征收税款来看，是对使用国家所有的土地的年年连续的征收。
从税率设计来看，是按照城市大小来规定差别税率，大城市税率最高，中等城市其次，小城市及县城税率最低。
这两个税相辅相成、互为补充，起到减少乱占滥用土地、加强土地管理的作用。
（二）土地使用税征收制度
1.征税范围和纳税人
（1）征税范围
土地使用税在城市、县城、建制镇、工矿区内开征。
（2）纳税人
在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位和个人，为土地使用税的纳税义务人。
具体包括：
单位包括国有企业、集体企业、私营企业、股份企业、外商投资企业、外资企业以及其他企业和事业单位、社会团体、国家机关、军队以及其他单位，个人包括个体工商户以及其他个人。
拥有土地使用权的纳税人不在土地所在地的，由代管人或实际使用人纳税；
土地使用权属未确定或权属纠纷未解决的，由实际使用人缴纳；
土地使用权共有的，由共有各方分别纳税。
土地使用权共有的各方，应按其实际使用的土地面积占总面积的比例，分别计算缴纳土地使用税。
2.计税依据和税率
（1）计税依据
土地使用税以纳税人实际占用的土地面积为计税依据，从量定额计算征收。
（2）税率
土地使用税采用幅度定额税率，按大中小城市规定幅度差别税额。
土地使用税每平方米年税额如下：
①大城市1.5～30元。
②中等城市1.2～24元。
③小城市0.9～18元。
④县城、建制镇、工矿区0.6～12元。
例：
某生产企业坐落在某县城，其土地使用证上记载土地面积为10000平方米，县政府制定的该地土地使用税税额为每平方米3元。
则该企业应缴纳的城镇土地使用税为：
10000×3=30000（元）。
3.免税
具体的免税地土地包括：
国家机关、人民团体、军队自用的土地；
由国家财政部门拨付事业经费的单位自用的土地；
宗教寺庙、公园、名胜古迹自用的土地；
市政街道、广场、绿化地带等公共用地；
直接用于农、牧、渔业的生产用地；
经批准开山填海整治的土地和改造的废弃土地，从使用的月份起免缴土地使用税5～10年；
由财政部加行规定免税的能源、交通、水利设施用地和其他用地。
对纳税人缴纳土地使用税确有困难需要定期减免税的，由省、自治区、直辖市税务机关审核后，报国家税务总局批准。
4.征收管理
土地使用税由开征地的税务机关按年征收，分期缴纳。
我国土地使用税条例的规定上，与耕地占用税作了相应的衔接处理，即：
凡是征用耕地的，自批准征用之日起满1年时开始缴纳土地使用税；征用非耕地的，自批准征用次月起缴纳土地使用税。
七、土地增值税
土地增值税是对有偿转让我国国有土地使用权及地上建筑物等产权的单位和个人征收的一种税。
特点：
有偿。
（一）开征土地增值税的意义
在我国开征土地增值税，具有以下几个方面的作用：
1.开征土地增值税，有利于抑制房地产的投机、炒卖活动，防止国有土地收益的流失，由于土地增值税以转让房地产收入的增值额为计税依据，并实行超率累进税率，对增值多的多征，对增值少的少征。
就能在一定程度上抵制房地产的投机炒卖。
2.开征土地增值税，有利于增加财政收入。
3.开征土地增值税，有利于进一步改革和完善税制，增强国家对房地产开发和房地产市场的调控力度。
（二）土地增值税的征收制度
1.纳税人
凡有偿转让中华人民共和国国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权并取得收入的单位和个人，均应按规定缴纳土地增值税。
这里有两层意思，一是只对转让国有土地使用权征税，因为按现行规定，集体土地需要先由国家征用后才能转让；二是只对有偿转让的房地产征税，对以继承、赠与等方式无偿转让的房地产不征税。
2.计税依据
土地增值税以纳税人转让土地所取得的增值额为计税依据。
纳税人转让土地所取得的收入，应包括货币收入、实物收入和其他收入等全部收入。
增值额的计算公式如下：
土地增值额=出售房地产的总收入－扣除项目金额
（1）计税依据的一般规定
增值额的具体扣除项目如下：
①取得土地使用权所支付的金额，是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费。
②开发土地和新建房及配套设施的成本，是指纳税人房地产开发所实际发生的成本，包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。
③开发土地和新建房及配套设施的费用，是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。
财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。
其他房地产开发费用，按取得土地使用权支付金额和房地产开发成本的5%以内计算扣除。
凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按取得土地使用权支付金额和房地产开发成本的10%以内计算扣除。
④旧房及建筑物质评估价格，是指在转让已使用的房屋及建筑物时，由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格，评估价格须经当地税务机关确认。
例如：
一栋20世纪50年代建造的房子，当时造价100万元，如果按现在的建材、人工费计算，盖同样的房子需300万元，则300万元为重置价，该房子为六成新则该房子的评估价格应为300×60%=180（万元）。
⑤与转让房地产有关的税金，是指在转让房地产时缴纳的营业税、城市维护建设税、印花税、转让房地产交纳的教育费附加，也可视同税金予以扣除。
⑥对从事房地产开发的纳税人可按取得土地使用权支付金额和房地产开发成本，两项规定计算的金额之和，加计20%扣除。
（2）计税依据的特殊规定
按土地评估价格计税。
按土地评估价格计税的有三种情况：
①隐瞒、虚报房地产价格的。
是指纳税人不报或有意低报转让土地使用权、地上建筑物及其他附着物价款的行为；②提供扣除项目金额不实的，是指纳税人在纳税申报时不据实提供扣除项目金额的行为；③转让房地产的成交价格低于评估价格，又无正当理由的，是指纳税人申报的转让房地产的实际成交价格低于房地产评估机构评定的交易价，纳税人又不能提供凭据或无正当理由的行为。
3.税率
（1）税率
土地增值税实行4级超率累进税率
级距
增值率（增值额÷扣除项目金额×100%）扣除项目金额
税率（%）
速算扣除率（%）
1
2
3
4
50%以下部分
50%～100%的部分
100%～200%的部分
200%以上的部分
30
40
50
60
0
5
15
35
为简化计算方法，可以采用速算扣除率的方法，其计算公式为：
应纳税额=增值额×适用税率－扣除项目金额×速算扣除率
（2）税额的计算
①增值额＝总收入－扣除项目金额
②增值率＝（增值额／扣除项目金额）×100%
③反查表：
找到适用的税率，以及速算扣除率
④具体确定应纳税：
定义法：
分段计算其和
公式法：
应纳税＝增值额×适用税率－扣除项目金额×速算扣除率
【例题80】某房地产开发公司建造一幢普通标准住宅并出售，取得销售收入800万元，并按税法规定缴纳了有关税费（营业税税率5%，城建税税率7%，印花税税率0.5‰，教育费附加征收率3%）。
该公司为建此标准住宅而支付的地价款为120万元，投入的建楼成本为350万元，建楼所借银行贷款利息支出80万元（由于该公司贷款还同时用于一写字楼建造，其利息支出未能单独列示转让项目应分摊的金额），房地产开发费用计提比例适用最高限额。
请计算该房地产开发公司是否应缴纳土地增值税？
为什么？
如果应缴，税额是多少？
[答疑编号10070501：
针对该题提问]
【答案】
（1）转让收入=800（万元）
（2）扣除项目金额；
①取得土地使用权支付的地价款=120（万元）
②建造房地产的开发成本=350（万元）
③建造房地产的开发费用=（120+350）×10%=47（万元）
④与转让房地产有关的税金=800×5%×（1+7%+3%）=44（万元）
（注：
房地产开发企业缴纳的印花税因已列入管理费用，故在此不再扣除）
⑤从事房地产开发企业的加计扣除金额=（120+350）×20%=94（万元）
⑥扣除项目金额合计=120+350+47+44+94=655（万元）
（3）增值额=800-655=145（万元）
（4）增值额与扣除项目金额的比率=145/655≈22%
（5）该房地产公司应缴纳土地增值税。
因为纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税；增值额超过扣除项目金额20%的，应就其全部增值额按规定计税。
（6）应纳土地
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