企业所得税稽查实务与案例分析.docx
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企业所得税稽查实务与案例分析
企业所得税稽查实务与案例分析
税务稽查是税收工作的重要组成，做好稽查工作，对于正确贯彻实施国家的税收法令法规，打击偷税，逃税，维护税收秩序，保证国家财政收入，建立公正、有秩、竞争的企业经营环境都有重要的意义。
理论界已经证明“勤查和重罚”是抑制税收流失最有效的手段。
功欲善其事，必先利其器，我们只有做到知已知彼，才能取得稽查工作的胜利。
下面将要介绍的一些企业所得税稽查过程中的案例，将有利于我们提高稽查工作的水平。
（一）利用扩大工资开支，偷逃所得税
1．案例简介：
某市保险公司，现有职工48人。
1996年当地税务机关在对其进行上年度企业所得税汇算清缴核算时，发现损益表中营业额比上年度增长25％，而费用额增长42％，这种异常变动引起税务人员的注意。
经进一步审查发现主要原因是由于工资性支出增长过快所致。
经审查工资计算表、工资结算单等明细资料，查明该公司在工资中大量增列误餐补贴、交通补贴等项目，致使全年工资支出总额达63．36万元，而实际计税工资总额应为31.68万元。
另外该公司还根据实际工资支出提取三项工资附加费用，因而多提职工福利基金44．352万元〔（633600-316800）×14％〕；职工工会经费6336元〔（633600-316800）×2％〕；职工教育经费4752元〔（633600-316800）×1．5％〕，共计多列支出37．224万元（316800＋44352＋6336＋4752）。
2．案例分析及税务处理。
该公司擅自扩大工资开支范围多列支出，同时多计提附加费用。
根据《企业所得税暂行条例》第6条规定和财政部有关文件，金融保险企业计税工资最高限额550元／人月，所以该公司须补缴所得税1．228392万元（372240×33％）。
另外根据《征管法》第40条规定，确定该公司行为为偷税行为，处以偷税款2倍的罚款。
3．帐务调整。
借：
所得税 12283．92
贷：
应交税金——应交所得税 12283．92
借：
利润分配——税收罚款24567．84
贷：
银行存款 24567．84
借：
应交税金——应交所得税 12283．92
贷：
银行存款 12283．92
（二）利用“应收帐款”帐户隐匿投资收益，偷逃所得税
1．案例简介：
1996年3月，某市税务稽查分局在对该市一大型食品公司进行1995年纳税情况检查的过程中，发现两笔可疑的帐务处理业务：
1．借：
应收帐款——××饭店 1404000
贷：
产品销售收入 1200000
应交税金——应交增值税（销项税额）204000
分录摘要注明是1995年2月向本市某饭店销售食品、饮料；3月份该公司又将这笔业务从“应收帐款”科目转入了“其他应收款”科目，至此长期挂在帐上。
2．借：
其他应收款——××饭店 1404000
贷：
应收帐款——××饭店 1404000
稽查人员发现第2张记帐凭证后未附如何凭证，只是用小字注明“转投资”字样。
在询问财务人员时，他们解释说：
该饭店向本公司购货，但因资金紧张，暂时不能支付价款，但因双方早有投融资意向，因此经协商，将这笔货款转作投资处理，后因工作疏忽未将其转入“长期投资”帐户。
税务人员经查阅有关合同材料；了解到该企业与××饭店早就签订合同，公司与企业以30％的比例进行投资分成。
同时发生在“其他应付款”——其他科目中，1995年12月31日收到一笔22464万元的款项，摘要中注明为回收欠款，然而记帐凭证下所附的银行汇款凭证上却注明为××饭店利润分配注示。
借：
银行存款 224640
贷：
其他应付款——其他 224640
2．案例分析及税务处理。
这是一起典型的将投资收益长期挂在往来帐上，造成既无投资又无收益的案例。
在对这类问题进行检查时，需仔细稽核应收、应付往来帐及所附的原始凭证。
按照税法及有关财务制度规定，企业对外投资获得的利润或股利及利息收入均应计入投资收益。
该企业上述行为为偷税行为，根据《征管法》第40条规定，除应补交企业所得税款7．41312万元（224640×33％）以外，还应处以所偷税款2倍的罚款
3．帐务调整。
借：
长期投资——××饭店 1404000
贷：
其他应收款——××饭店 140400
借：
其他应付款——其他 224640
贷：
以前年度损益调整 224640
借：
所得税 74131．2
贷：
应交税金——应交所得税 74131．2
借：
应交税金——应交所得税 74131．2
利润分配——税收罚款 148262．4
贷：
银行存款222393．6
（三）营业外收入不入帐，私设小金库，偷逃所得税
1．案例简介：
1995年8月，某市税务稽查人员在与其他部门协同对该市“小金库”问题的检查中，经有关当事人举报，发现某企业存在帐外建帐的问题。
该企业“其他应付款”帐户贷方余额18万元，其中明细帐“其他应付款——包装物押金”，贷方余额15．6万元。
经查实，其中有逾期包装物押金12．8万元，并未转入“营业外收入”。
另外该企业对残次品和固定资产处理的残值收入均未列入“营业外收入”，而是在银行另开帐户，造成帐外有帐，历年累计发生额13．89万元。
2．案例分析及税务处理。
根据企业财务制度规定，逾期包装物的押金，如被没收，应转入“营业外收入”帐户核算，即：
借：
其他应付款——包装物押金
贷：
营业外收入
另外，对处理残次品以及固定资产报废的残值收入也应记人该帐户核算。
而该企业对逾期包装物没收收入长期不转帐；残次品及固定资产残值收入不入帐，而是帐外设帐，形成“小金库”，这是少计当期应税收入的行为。
对该类企业审查时，应以“其他应付款——包装物押金”以及其它二级明细帐为审查重点，审核原始凭证，确定时间、期限，对“半成品”、“产成品”库存帐，以及“固定资产清理”帐户进行审核，确定实际发生额。
税务机关最终决定调增该企业利润26．69万元（12．8＋13．89），补交所得税8．8077万元（26．69万元×33％），并认定其行为为偷税，依据《征管法》第40条之规定，处以偷税数额2倍的罚款，有关当事人移送当地检察机关处理。
3．帐务调整。
借：
其他应付款——包装物押金128000
贷：
以前年度损益调整128000
借：
银行存款138900
贷：
以前年度损益调整138900
借：
所得税88077
贷：
应交税金——应交所得税 88077
借：
利润分配——税收罚款176154
应交税金——应交所得税 88077
贷：
银行存款 264231
（四）将购置“固定资产”的利息支出记入“财务费用”，偷逃所得税
1．案例简介：
1998年4月，税务人员在对某企业1997年企业所得税进行决算时，发现该企业1997年“财务费用”支出较1996年和1995年有较大增长，增长比例达30％。
因此决定对财务费用明细帐进行审查，发现财务费用增长迅速的主要原因在于利息支出过大。
稽查人员于是调阅了“长期负债”，“短债负债”帐户，对每笔利息支出的对应关系进行了核实。
发现该企业曾从银行获得一笔200万元的贷款，用于新生产线的引进与安装。
该企业1996年将此项贷款利息25万元记入了“在建工程”，而1997年却将贷款利息25万元计入了“财务费用”。
2．案例分析及税务处理。
根据税法规定，企业以获得的长期借款、长期债券等方式进行固定资产或无形资产的购置安装的，在资产尚未交付使用或虽已交付使用但尚未办理竣工决算之前发生的或计提的利息支出应记人购建资产的价值。
资产交付使用后，借款尚未到期，所应支付的利息或计提的利息支出可以记人“财务费用”。
因此该企业在设备安装期间的帐务处理应为：
借：
在建工程
贷：
长期借款——利息支出
设备安装、购建后，直至偿还借款期间的利息支出应作如下帐务处理：
借：
财务费用——利息支出
贷：
长期借款——利息支出
记入“在建工程”的利息支出，只能在竣工后转入“固定资产”通过折旧摊销，而不能一次性列为“财务费用”。
该企业在明知应作何帐务处理的情况下，故意将利息支出列入“财务费用”是明显的偷税行为。
除了补交8．25万元的所得税税款以外，根据《征管法》第40条的规定，还应处以偷税额2倍的罚款。
（82500=250000×33％）
3．帐务调整。
借：
在建工程 250000
贷：
以前年度损益调整 250000
借：
所得税 82500
贷：
应交税金——应交所得税 82500
借：
利润分配——税收罚款 16500
应交税金——应交所得税 82500
贷：
银行存款 247500
（五）利用“预收帐款”截留利润，偷逃所得税
1．案例简介：
1998年3月，某市税务稽查分局在对该市一家机械设备厂进行1997年度所得税缴纳情况检查时，发现该厂有大量预收设备款的业务。
经核查有关销售合同，稽查人员发现多数合同已经实现，又经对购货方企业询问，合同单位已经收到发出的货物，但是该机械设备厂却未结转收入。
另外，经审核，“产品销售成本”中的单位成本远高于“产成品”帐户中的单位成本。
由此税务机关初步认定该厂已结转“预收帐款”中的销售成本。
后经对企业财务人员询问，发现该企业利用“预收帐款”进行利润截留的事实。
2．案例分析及税务处理。
企业截留利润往往以“预收帐款”为调整器。
按照企业财务制度与税法的有关规定，预收帐款要在货物发出后，才形成企业销售收入。
因此，当企业有一定数量的预售货物业务时，就可以使企业保持微利，甚至亏损，达到偷逃所得税的目的。
具体操作方法为：
企业首先确定当月的利润额（微利），然后将当月成本、费用发生额与所开发票销售额相比较，如果费用成本过小使得利润额大于预定利润，则将差额以“预收账款”中发出产品的耗用材料成本摊入当月销售成本抵消；反之则按实际数入帐。
所以机械设备厂1997年度“预收帐款”中的128．456852万元，其制造成本已提前结转，销售已经实现，该数额实为其多年来截留利润的累计额。
由此可见，企业通过多列成本、销售收入挂往来帐等方式隐匿销售利润。
因此我们在日常的稽查工作中，应对长期亏损或长期微利的企业进行重点审查。
该企业挂帐的销售收入为128．456852万元，应补缴增值税18．664671万元 （1284568．52÷1．17×17％），调增利润109．792181万元（1284568．52-186646.71），补交企业所得税款36．23142万元（1097921．81×33％），并处以偷税额2倍的罚款。
3．帐务调整。
借：
预收帐款 1284568．52
贷：
以前年度损益调整1097921．81
应交税金——应交增值税（销项税额） 186646．71
借：
所得税362314．2
贷：
应交税金——应交所得税 362314．2
借：
应交税金——应交增值锐（已交税金）186646．71
贷：
银行存款186646．71
借：
应交税金——应交所得税362314．2
利润分配——税收罚款 724628．4
贷：
银行存款 1086942．6
（六）利用低值易耗品摊销减少当期利润，偷逃所得税
1．案例简介：
1995年12月，某市税务稽查人员在对某集体企业进行抽查时，发现该厂当月制造费用比其他月份偏高。
经对明细帐目以及记帐凭证的审查，发现造成制造费用偏高的原因在于摊销的低值易耗品数额过大。
通过审查询问与检查原始凭证，原材料入库、出库记录，发现该厂本月一次购入工作台、台钳、气瓶、老虎钳、办公桌等物资6万元，未经领用就一次性摊入制造费用和管理费用。
通过对该厂财务人员询问得知，该厂今年经济效益很好，厂长为了避免因盈利过多，而多交所得税，授意财务人员在年底购买一批低值易耗品，并一次性的摊人费用，降低当期利润，偷逃所得税。
2．案例分析及税务处理。
按照企业财务制度规定，低值易耗品的采购与入库的记帐均视同存货入帐，摊销时应按领用数额一次或多次摊销，会计处理如下：
借：
管理费用
制造费用
贷：
存货——低值易耗品
而该厂以减少当期利润，少交所得税为目的，一次性摊销未使用的低值易耗品，已构成偷税行为。
应调整利润增加6万元，并补交所得税1．98万元（60000×33％），并根据《征管法》第40条处以偷税额2倍的罚款。
在现实稽查工作中，我们应该根据成本费用与销售收入的比例，推断当期的成本归集与费用摊销额是否异常，如有较大的波动，则说明被稽查企业的帐务处理存在一定问题。
3．帐务调整。
借：
存货——低值易耗品 60000
贷：
本年利润60000
借：
所得税 19800
贷：
应交税金——应交所得税19800
借：
应交税金——应交所得税19800
利润分配——税收罚款 39600
贷：
银行存款 59400
（七）“材料成本差异”长期挂帐不结转，虚列成本费用
1．案例简介：
1997年3月，某市国税稽查分局在对该市一汽车制造厂进行1996年度纳税情况检查过程中发现，该厂“材料成本差异”贷方余额达260万元，且该帐户中只有贷方发生额而无借方发生额。
这一点引起了税务人员的怀疑，经询问该厂自1995年起实行原材料按计划价格核算。
根据上述疑点，税务人员推测该厂每月领用原材料时，只按计划价格记人成本费用，而未计算材料成本综合差异率，将材料成本差异分摊记人成本与费用。
经稽查人员向企业财务人员询问，得知为了增加企业发展后劲，将材料成本差异贷方差异数260万元挂帐不予处理，用来调节企业成本利润。
该厂1996年度共耗用材料5000万元，材料成本综合差异率经核算为-5％，所以应调整材料成本差异250万元（50000000×-5％），其中管理费用应分摊50万元，生产成本分摊200万元（其中已销产品100万元，库存产品100万元）。
2．案例分析及税务处理。
此类案件的发生多在实行以计划价格核算原材料采购的企业。
因此，在对此类企业进行稽查的时候，应着重对“材料采购”和“材料成本差异”帐户进行审查。
按照企业财务制度规定，实行计划价格核算原材料采购的企业应进行如下帐务处理：
（1）购买原材料（假定此处从略增值税项的处理）：
借：
材料采购 （真实价格）
贷：
银行存款（真实价格）
（2）原材料验收入库后
若计划价格小于真实价格
借：
原材料（计划价格）
材料成本差异 （真实价格—计划价格）
贷：
材料采货（真实价格）
若：
真实价格小于计划价格，
借：
原材料 （计划价格）
贷：
材料采购（真实价格）
材料成本差异（计划价格一真实价格）
（3）领用原材料进行生产后，结转成本
首先，计算出“材料成本综合差异率”，（即材料成本差异与计划价格之间的综合比率），再按领用原材料的数量，将材料成本差异分摊入成本费用。
若，“材料成本差异”贷方有余额，则：
借：
生产成本
贷：
原材料
借：
生产成本
贷：
材料成本差异
若：
“材料成本差异”借方有余额，则：
借：
生产成本
贷：
原材料
借：
材料成本差异
贷：
生产成本
在稽查中，应注意这类利用“材料成本差异”帐户进行偷税的企业，通常会将材料采购的计划价格计得远远高于真实价格并且长期不对计划价格进行调整。
这样就长期使“材料成本差异”贷方余额挂帐，生产成本与费用虚增，挤占当期利润。
所以在稽查时，我们要注意了解企业原材料的市场价检。
并检查企业是否定期调整计划价格。
如果没有做到这一点，则要引起警惕，仔细检查是否有偷税行为发生。
案例中企业的行为根据《征管法》应确定为偷税，调增利润150万元（应摊入管理费用的50万元＋应摊入已销产品的100万元），补交企业所得税款49．5万元（1500000×33%）并处以2倍于偷税款的罚款。
3．帐务调整。
借：
材料成本差异 2500000
贷：
产成品 1000000
以前年度损益调整 1500000
借：
所得税495000
贷：
应交税金——应交所得税 495000
借：
应交税金——应交所得税495000
利润分配——税收罚款 990000
贷：
银行存款1485000
（八）将购进材料重复记帐，虚报材料损耗，偷逃所得税
1．案例简介：
1996年4月，某市税务稽查分局在对该市某服装公司进行纳税检查时，在“原材料”帐户借方发现了两笔日期相近、数量、金额完全相同的购入原材料记录。
这笔业务处理引起了稽查人员的注意，经翻阅有关记帐凭证，审查“应付帐款”的明细帐目及材料盘点表发现如下问题：
该公司1995年3月从某厂购入原料一批，材料已验收入库，月末发票尚未到达，按订货合同价格入库。
借：
原材料 40000
贷：
应付帐款 40000
1995年4月，估价入帐的材料费并未实行“红字”冲销，而是在收到对方结算凭证后，又以发票为依据，再一次入原材料帐。
借：
原材料 40000
贷：
银行存款 40000
为了掩盖重复记帐的事实，该公司又在1995年年末材料盘点时，以“盘亏”的名义将价款列入“管理费用”。
2．案例分析及税务处理。
按照企业财务制度的规定，对尚未收到发票，但却已验收入库的材料，在月末应按计划成本或合同估价暂时入帐，下月初作相同的分录（红字）予以冲回。
以便下月付款或开出汇票后，按正常的程序记帐。
案例中所述的公司，利用重复记帐的方法多记材料费用，并虚列成本、费用、挤占利润，是偷税行为。
我们在稽查中，应特别留意这种材料已验收入库，发票尚未到达业务的帐务处理，应审查企业下月初是否作了红字冲销分录，如果没有则应调阅材料盘点表，确定企业是否利用“盘亏”，将材料费用列入了当期费用。
对案例中的公司，根据《征管法》第40条确定为偷税行为，调增利润4万元，补交所得税1．32万元（40000×33％），并处以偷税款2倍的罚款。
3．帐务调整。
借：
应付帐款 40000
贷：
以前年度损益调整 40000
借：
所得税 13200
贷：
应交税金——应交所得税 13200
借：
应交税金——应交所得税13200
利润分配——税收罚款 26400
贷：
银行存款 39600
（九）虚提材料成本单价，造成生产成本不实，少交所得税
1．案例简介：
1997年8月，税务机关在对，乡镇集体企业进行税务稽查时，在检查该企业原材料明细表以及材料盘点表时，发现一些主要使用的原材料为红字金额，说明结转耗用的数额大于进料数额造成的。
经询问，该企业材料核算按实际成本计价，发料单价由加权平均法计算，结转耗用材料金额。
税务人员将该企业主要原材料分品种加权平均后求出单价，计算出实际应结转成本额为48万元，企业自行结转成本额为55万元，多转成本7万元。
2．案例分析及税务处理。
在对这类问题进行稽查时，主要从材料明细帐余额和材料盘存表分析入手，如发现
（1）有数量无金额；
（2）有数量，但金额为红字；（3）没数量、金额，且企业又无具体原因等现象，均属于奇异现象，稽查人员应注意审查，一般可推测为多转材料成本处理。
此外还要审查材料结转单价与加权平均计算的单价是否一致。
在本案例中，该企业虚列生产成本的原因主要是由于会计人员素质较低，不会计算加权平均单价造成的，并不是故意偷逃税款，仅按少纳税款处理。
经进一步审核多转的成本7万元，在产品负担3万元，库存产成品负担1万元，已销产品负担3万元，审查后税务机关决定将该企业利润上调3万元，限期补交所得税税款9900（30000×33％）元。
3．帐务调整。
借：
原材料 70000
贷：
生产成本30000
产成品 10000
本年利润30000
借：
所得税 9900
贷：
应交税金——应交所得税 9900
借：
应交税金——应交所得税 9900
贷：
银行存款9900
（十）隐瞒投资收益，偷逃所得税
1．图案例简介：
1998年3月市税务稽查分局在对本市某公司1997年度纳税情况进行稽查时，发现该公司“盈余公积”总帐下的“任意盈余公积”明细帐贷方金额的摘要中列有“收到分派利润”的记录36万元。
稽查人员怀疑是隐瞒的投资收益。
经调阅所附原始凭证银行通知单，对方公司付款理由为年底分派利润。
经查“长期投资”帐户，确有一笔对外的长期股权投资。
此项为公司隐瞒利润，偷逃所得税行为是在公司经理授意下进行的。
2．案例分析及税务处理。
根据我国税法规定，对外投资收益应列入应纳税所得额，该公司为隐瞒利润，偷逃所得税将其记人“盈余公积”，依照《征管法》第40条规定属偷税行为，应调增利润36万元，补交所得税款11.88万（360000×33％）元，并处以偷税款2倍的罚款。
有关责任人被税务机关移送检察机关进一步审理。
3．帐务处理。
借：
盈余公积360000
贷：
以前年度损益调整360000
借：
所得税 118800
贷：
应交税金——应交所得税 118800
借：
应交税金——应交所得税118800
利润分配——税收罚款237600
贷：
银行存款356400
（十一）利用无形资产摊销，调整当年利润，偷逃所得税
1．案例简介：
1998年10月，税务部门在强化税收征管的大稽查行动中，发现该市某公司“管理费用——无形资产摊销”帐户的借方1月至4月每月摊销2500元，而5月至9月份每月摊销1万元。
经审核原始凭证以及有关合同，该公司1月份以9万元购入某项非专利技术，合同中注明该技术的有效期为3年，因此每月应分摊2500元（90000÷3÷12）。
而当年公司决策层看到本年经营状况较好，为控制利润，决定将剩余的8万元无形资产在余下的8个月内摊销完，所以将每月摊销额从2500元提高到1万元。
2．案例分析及税务处理。
根据我国《企业所得税暂行条例》第23条规定，对于无形资产的摊销，应按直线法摊销。
摊销年限按合同及有关法律法规确定，若无明确决定期限的，摊销期不得少于10年。
该企业利用无形资产摊销，调整当年利润达3．75万元〔（10000-2500）×5〕，应限期补交所得税款1．2375万元（37500×33％），并根据《征管法》第40条规定，处以偷税额2倍的罚款。
在稽查过程中，我们应注意，由于无形资产的摊销按企业财务准则规定直接记入管理费用，即
借：
管理费用——无形资产摊销
贷：
无形资产——××
没有设立类似“累计折旧”的专门帐户来记录，因此在检查过程应着重对“管理费用”的明细帐户进行审查，如发现有数额的奇异变动，则要调阅记帐凭证进行详查。
3．帐务调整。
借：
无形资产——××37500
贷：
本年利润37500
借：
所得税12375
贷：
应交税金——应交所得税12375
借：
应交税金——应交所得税12375
利润分配——税收罚款 24750
贷：
银行存款37125
（十二）多计提坏帐准备，减少当期利润，少交所得税
1．案例简介：
1996年6月，税务稽查人员在对某企业进行纳税检查时，发现该企业从1994年年度开始实行计提坏帐准备的财务制度，1994年“应收帐款”帐户期末借方余额140万元，按0．4％计提坏帐准备后，“坏帐准备”贷方余额5600元。
1995年，该企业发生坏帐损失4000元，经冲销后，贷方余额1600元。
1995年年末“应收帐款”期末借方余额为89万元，按0．4％计提坏帐准备，“坏帐准备”帐户应为贷方余额3560元，而实际上企业的“坏帐准备”帐户贷方余额为5160元，比规定标准多计提坏帐准备1600元，从而减少利润1600元。
2．案例分析及税务处理。
按照我国《工业企业财务制度》以及有关税法规定，企业可
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