小企业会计准则讲解利润和利润分配.docx
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小企业会计准则讲解利润和利润分配
小企业会计准则讲解（利润和利润分配）
【本章内容提要】本章为本准则的利润及利润分配部分，从第六十
七条至第七十二条，共六条。
本章的主要内容为利润的定义及构成，营
业外收入的定义及构成，ZF补助的定义、确认和计量原则，营业外支
出的定义及构成，所得税费用的计算和税后利润的分配。
【准则原文】第六十七条利润，是指小企业在一定会计期间的
经营成果，包括：
营业利润、利润总额和净利润。
（一）营业利润，是指营业收入减去营业成本、营业税金及附加、
销售费用、管理费用、财务费用，加上投资收益（或减去投资损失）后的
金额。
前款所称营业收入，是指小企业销售商品和提供劳务所实现的收
入总额。
投资收益，由小企业股权投资取得的现金股利（或利润）、债券
投资取得的利息收入和处置股权投资和债券投资取得的处置价款扣除成
本或账面余额、相关税费后的净额三部分构成。
（二）利润总额，是指营业利润加上营业外收入，减去营业外支出
后的金额。
（三）净利润，是指利润总额减去所得税费用后的净额。
【解读】
条文主旨
本条文是关于利润及构成的规定。
条文背景
小企业作为一种依法设立的营利性经济组织，应当以收人抵补其
费用，实现盈利和可持续发展。
小企业盈利的多少和能力很大程度上代
表了小企业生产经营活动的经济效益，是小企业实现长远发展的基础。
利润是小企业在一定会计期间的经营成果，它是小企业在一定会计期间
内实现的收入减去费用后的净额。
对利润进行核算，可以及时反映小企
业在一定会计期间的经营业绩和获利能力，反映小企业的投入产出效率
和经济效益，有助于小企业投资者、债权人、税务机关等有关方面据此
对小企业进行盈利预测，评价企业经营绩效，作出科学的经济决策。
基
于利润对小企业经营业绩的重要意义，本条对小企业利润的定义和构成
做了明确规定，以统一规范地反映小企业的利润实现情况。
利润也是小企业向税务机关申报企业所得税的基础。
企业所得税
法实施条例为了公平税负、保证国家税收从收入、扣除、资产的税务处
理三个方面对企业应纳税所得额的计算进行了规定。
1.企业所得税法规定的9类收入，从本准则的角度理解，可以归
纳为以下三种类型：
第一类，销售货物收入、提供劳务收入、租金收入和特许权使用
费收入。
第二类，股息、红利等权益性投资收益、转让财产收入（转让股
权、股票、债券取得的收入）和利息收入（债券利息收入）。
第三类，转让财产收入（转让固定资产、生物资产、无形资产等
财产取得的收入）、租金收入（出租包装物和商品取得的租金收入）、接受
捐赠收入和其他收入。
对于第一类收入，实际上对应于本准则所规定的营业收入，详见
本准则第五章的释义，本条不再赘述。
对于第二类收入，实际上对应于本准则所规定的投资收益，详见
本准则第二章的相关释义，本条不再赘述。
对于第三类收入，实际上对应于本准则所规定的营业外收入。
由
于在会计上营业外收人直接构成企业的利润，不需要与成本相匹配，并
且对利润具有独立影响，因此，本准则单独设置一条即第六十八条予以
规定。
考虑到本条重点是解决小企业利润的计算问题，因此，该类收入
的企业所得税法的规定详见本准则第六十八条的释义，本条不再赘述。
2.企业所得税法实施条例规定的5类支出，从本准则的角度理
解，可以归纳为以下两种类型：
第一类，成本、费用、税金。
第二类，损失和其他支出。
对于第一类支出，实际上对应于本准则所规定的费用，详见本准
则第六章的释义，本条不再赘述。
对于第二类支出，实际上对应于本准则所规定的营业外支出。
由
于在会计上营业外支出直接构成企业的利润，不需要与收入相匹配，并
且对利润具有独立影响，因此，本准则单独设置一条即第七十条予以规
定。
考虑到本条重点是解决小企业利润的计算问题，因此，该类支出的
企业所得税法的规定详见本准则第七十条的释义，本条不再赘述。
3.企业所得税法实施条例规定的固定资产、生物资产、无形资
产、长期待摊费用、投资资产、存货等资产的税务处理，实际上对应于
本准则所规定的各类资产，详见本准则第二章的释义，本条不再赘述。
条文解读
本条的规定，可以从以下几个方面来理解：
一、利润的定义、构成和确认计量
（一）利润是指小企业在一定会计期间的经营成果。
通常情况下，
如果小企业实现了利润，表明企业的所有者权益将增加，业绩得到了提
升;反之，如果小企业发生了亏损（即利润为负数），表明企业的所有者权
益将减少，业绩下降。
利润是小企业盈利能力的重要体现。
（二）利润由收入减去费用后的净额、投资收益、营业外收入、营
业外支出和所得税费用共同构成。
其中，收入减去费用后的净额和投资
收益反映小企业日常活动的经营业绩，营业外收入和营业外支出反映小
企业非日常活动取得的或发生的。
（三）利润是一个净额概念，利润的确认主要依赖于收入和费用以
及营业外收入和营业外支出的确认，其金额的确定也主要取决于收入、
费用、营业外收入、营业外支出金额的计量。
（四）利润根据其构成内容的不同，具体可以分为营业利润、利润
总额和净利润三个概念。
本准则之所以作这种划分，主要考虑有两个：
一是反映不同利润的构成内容不同;二是满足多步式列报利润表的需
要，便于财务报表的使用者理解小企业经营成果的不同来源。
本准则要
求小企业利润表采用多步式编制和列示。
3个利润概念实际上是编制利
润表的3个步骤。
二、营业利润的构成
小企业的营业利润是由营业收入减去营业成本、营业税金及附
加、销售费用、管理费用、财务费用，加上投资收益（或减去投资损失）
后的金额确定的。
其中：
营业收入是指小企业销售商品和提供劳务所实现的收入总
额。
营业收入与营业成本之间存在配比关系。
投资收益由小企业股权投资取得的现金股利（或利润）、债券投资
取得的利息收入和处置股权投资和债券投资取得的处置价款扣除成本或
账面余额、相关税费后的净额三部分构成。
营业成本、营业税金及附加、销售费用、管理费用和财务费用详
见本准则第六十五条的释义，本条不再赘述。
营业利润可用公式表示如下：
营业利润=营业收入—营业成本—营业税金及附加—销售费用—
管理费用—财务费用+投资收益（—投资损失）
其中：
营业收入=主营业务收入+其他业务收入=销售商品收入+
提供劳务收入
营业成本=主营业务成本+其他业务成本=销售商品成本+提供劳
务成本
投资收益=现金股利（或利润）+债券利息收入+处置股权投资和债
券投资取得的价款与成本之间的差额
三、利润总额的构成
小企业的利润总额是由营业利润加上营业外收入，减去营业外支
出后的金额确定的。
利润总额可用公式表示如下：
利润总额=营业利润+营业外收入-营业外支出
其中：
营业外收入和营业外支出反映小企业非日常活动取得的或
发生的。
营业外收入和营业外支出详见本准则第六十九条和第七十条的
释义，本条不再赘述。
四、净利润的构成
小企业的净利润是由利润总额减去所得税费用后的金额。
净利润
可用公式表示如下：
净利润=利润总额—所得税费用
其中：
所得税费用是指小企业按照税法规定计算的当期应纳税
额。
详见本准则第七十一条的释义，本条不再赘述。
五、执行中应注意的问题
为了简化核算，—便于小企业实务操作，减少按月编制财务报表
的负担，本准则允许小企业采用两种方法编制各月利润表，一是“账结
法”;一是“表结法”。
（一）账结法或称“账表一致法”，就是按照本准则所规定的“本年利
润”会计科目使用说明，将各收人类、费用类账户的余额在各月月末全
部结转至“本年利润”账户，使各收入类和费用类账户月末余额全部清为
零，从下月月初开始核算当月各收入类和费用类账户的发生额，直接按
照“本年利润”账户的当月发生额编制当月利润表。
“本年利润”账户实际
上反映的是小企业各月实现的利润，全年12个月实现的利润需要将12
个月的利润表汇总合计后取得。
（二）表结法或称“调表不调账法”，就是在一个会计年度中间，各
个月各收入类和费用类账户发生额不进行结转，累计反映自年初至本月
月末止收入、费用的累计发生额，在编制各月利润表时，直接从各收入
类和费用类账户当月发生额中分析计算后填列利润表相关项目。
在年度
终了时，将各收入类和费用类账户的当年发生额合计数一次性结转至
“本年利润”账户，根据“本年利润”账户的当年发生额直接编制年度利润
表，“本年利润”账户真正反映了小企业全年实现的利润。
本条涉及的会计科目
小企业应当根据本条规定，结合自身实际情况，设置“3103本年
利润”等会计科目。
【准则原文】第六十八条营业外收入，是指小企业非日常生产
经营活动形成的、应当计入当期损益、会导致所有者权益增加、与所有
者投入资本无关的经济利益的流入。
小企业的营业外收入包括：
非流动资产处置净收益、ZF补助、
捐赠收益、盘盈收益、汇兑收益、出租包装物和商品的租金收入、逾期
未退包装物押金收益、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后
又收回的应收款项、违约金收益等。
通常，小企业的营业外收入应当在实现时按照其实现金额计入当
期损益。
【解读】
条文主旨
本条是关于营业外收入的定义、范围及内涵和确认计量原则的规
定。
条文背景
营业外收入是反映小企业非日常活动给企业带来的经济利益的流
入，直接增加了小企业的利润，是小企业利润来源的一个重要组成部
分。
因此，本准则对营业外收入单独设置一条进行了规定。
本准则结合目前小企业的实际情况，并考虑了企业所得税法和企
业所得税法实施条例的规定，包括产生的来源、表现形式和项目名称，
采用了列举方式尽可能明确构成小企业营业外收入的各种常见来源，主
要包括非流动资产处置净收益、ZF补助、捐赠收益、盘盈收益、汇兑
收益、出租包装物和商品的租金收入、逾期未退包装物押金收益、确实
无法偿付的应付款项、已做坏账损失处理后又收回的应收款项、违约金
收益等。
企业所得税法实施条例对企业的收入做了规定，其中与本准则营
业外收入相对应的主要是转让财产收入中的转让固定资产、生物资产、
无形资产、应收账款等财产取得的收入，租金收入中的出租包装物和商
品取得的租金收入，接受捐赠收入和其他收入。
1.转让财产收入（即转让固定资产、生物资产、无形资产、应收账
款等财产取得的收入）
企业所得税法实施条例第十六条规定：
“企业所得税法第六条第
（三）项所称转让财产收入，是指企业转让固定资产、生物资产、无形资
产、股权、债权等财产取得的收入。
”即企业所得税法实施条例所指财
产包括：
固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等;其确认计量
原则为：
按照从财产受让方已收或应收的合同或协议价款确定转让财产
收入金额。
由此可以看出，企业所得税法实施条例所规定的转让财产收
入基本上对应于本准则所规定的营业外收入，除转让股权和债权中的债
券所取得的收入外，转让这两类资产的收入应计人投资收益而不是营业
外收入。
2.租金收入（即出租包装物和商品取得的租金收入）
企业所得税法实施条例第十九条规定：
“企业所得税法第六条第
（六）项所称租金收入，是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资
产的使用权取得的收入。
租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的
日期确认收入的实现。
”
3.接受捐赠收入
企业所得税法实施条例第二十一条规定：
“企业所得税法第六条
第（八）项所称接受捐赠收入，是指企业接受的来自其他企业、组织或者
个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产。
接受捐赠收入，在实际收
到捐赠资产时确认收入的实现。
”
4.其他收入
企业所得税法实施条例第二十二条规定：
“企业所得税法第六条
第（九）项所称其他收入，是指企业取得的除企业所得税法第六条第
（一）
项至第（八）项收入外的其他收入，包括企业资产溢余收入、逾期未退包
装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已做坏账损失处理后又收回
的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。
”
该条强调，企业其他收入金额按照实际收入额或相关资产的公允价值确
定。
本准则规定的营业外收入与企业所得税法实施条例规定的转让财
产收入中转让固定资产、生物资产、无形资产、应收账款等财产取得的
收入，租金收入中的出租包装物和商品取得的租金收入，接受捐赠收入
和其他收入相一致。
两者的关系可用公式表示如下：
本准则的营业外收入=企业所得税法转让财产收入中转让固定资
产、生物资产、无形资产、应收账款等财产取得的收入+租金收入中的
出租包装物和商品取得的租金收入+接受捐赠收入+其他收入
条文解读
本条的规定，可以从以下几个方面来理解：
一、营业外收入的定义
小企业的营业外收入从本准则来看，同时具有以下四个特征：
（一）营业外收入是小企业在非日常活动中形成的
日常活动是指小企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及
与之相关的活动。
反之，为非日常活动。
明确界定日常活动是为了将营
业外收入与收入相区分，日常活动是确认收入的重要判断标准，凡是日
常活动所形成的经济利益的流入（如销售商品取得现金或应收账款）应当
确认收入，反之，非日常活动所形成的经济利益的流人不能确认为收
入，而应当计人营业外收入。
比如，小企业转让固定资产属于非日常活
动，这是因为小企业持有固定资产的主要目的是通过使用生产产品而不
是为了出售。
因此，转让固定资产所形成的经济利益的流人就不应确认
为收入，而应计人营业外收入。
再如，小企业因某项固定资产暂时闲置
而出租取得的租金收入属于小企业的日常活动所形成的，应当确认为收
入。
与收入相比，营业外收入实际上是一种纯收入，而不是毛收入，
不可能也不需要与有关费用进行配比。
因此，在会计处理上，应当严格
区分营业外收入与营业收入的界限。
（二）营业外收入应当计入当期损益
这一特征是指营业外收入应当计入利润，作为小企业利润的重要
组成部分，而不是计入所有者权益。
这一特征的存在主要是为了将营业
外收入与企业会计准则所规定的“直接计入所有者权益的利得”区别开
来，例如，企业会计准则规定，可供出售金融资产应当采用公允价值计
量，公允价值变动应当计入所有者权益，该公允价值增加实际上就是所
谓的“直接计入所有者权益的利得”。
（三）营业外收入会导致所有者权益的增加
（四）营业外收入是与所有者投入资本无关的经济利益的流入
（三）和（四）两个特征与收入相同，详见本准则第五十八条的释
义，本条不再赘述。
二、营业外收入的范围及内涵
本准则结合目前小企业的实际情况，列举了构成小企业营业外收
入的主要类型，包括：
（一）非流动资产处置净收益
小企业处置非流动资产实现的净收益，包括处置固定资产、无形
资产、生产性生物资产、长期待摊费用等，但不包括处置长期债券投资
和长期股权投资实现的净收益，后者应计人投资收益。
其中，固定资产处置净收益，是指小企业处置固定资产所取得价
款扣除固定资产账面价值、相关税费和清理费用后的净收益，如为净损
失，则为营业外支出。
详见本准则第三十四条有关固定资产处置的释
义，本条不再赘述。
无形资产处置净收益，是指小企业处置无形资产所取得价款扣除
无形资产账面价值、相关税费和清理费用后的净收益，如为净损失，则
为营业外支出。
详见本准则第四十二条有关无形资产处置的释义，本条
不再赘述。
处置生产性生物资产与处置固定资产类似。
处置长期待摊费用通
常都应当是损失，应计人营业外支出。
如果某些特殊情况下，比如，处
置经营租人固定资产的改建支出，如果已经对其摊销完毕即余额为零，
但最后还取得了一些残料收入，在这种情况下，应将残料收入计人营业
外收入。
非流动资产处置净收益对应于企业所得税法实施条例第十六条所
规定的转让财产收入中的转让固定资产、生物资产、无形资产等财产取
得的收入。
（二）ZF补助
指小企业从ZF无偿取得货币性资产或非货币性资产。
详见本准
则第六十九条有关ZF补助的释义，本条不再赘述。
ZF补助对应于企业所得税法实施条例第二十二条规定的补贴收
入。
该条规定，企业取得国家财政性补贴和其他补贴收入，除国务院和
国务院财政、税务主管部门规定不计人损益者外，都应当作为计算应纳
税所得额的依据，依法缴纳企业所得税。
（三）捐赠收益
指小企业接受来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资
产和非货币性资产。
在捐赠收益的认定方面，应把握以下3个要点：
1.捐赠是无偿给予的资产。
捐赠的基本特征在于其无偿性，这也
是捐赠区别于其他财产转让的标志。
无偿性即出于某种原因，不支付金
钱或付出其他相应代价而取得某项财产，如公益事业捐赠等。
《中华人
民共和国合同法》对赠与合同专节做了规定，赠与合同是赠与人将自己
的财产无偿给予受赠人，受赠人表示接受赠与的合同;赠与的财产依法
需要办理登记等手续的，应当办理有关手续;具有救灾、扶贫等社会公
益、道德义务性质的赠与合同或者经过公证的赠与合同，赠与人不交付
赠与的财产的，受赠人可以要求交付。
基于捐赠的无偿性，合同法规定
了赠与人和受赠人相应的权利义务。
《中华人民共和国公益事业捐赠
法》也规定捐赠应当是自愿和无偿的，并对自然人、法人或者其他组织
自愿无偿向依法成立的公益性社会团体和公益性非营利的事业单位捐赠
财产用于公益事业的做了特别规定。
2.捐赠人是其他企业、组织或者个人。
其他组织，包括事业单
位、社会团体等。
3.捐赠财产范围，包括货币性资产和非货币性资产。
捐赠收益对应于企业所得税法实施条例第二十一条规定的接受捐
赠收入。
（四）盘盈收益
指小企业在清查财产过程中查明的各种财产盘盈，包括材料、产
成品、商品、现金、固定资产等溢余。
通俗地讲，就是小企业的所有资
产出现了实存大于账存的情况。
盘盈收益对应于企业所得税法实施条例第二十二条规定的其他收
入中的企业资产溢余收入。
（五）汇兑收益
指小企业在资产负债表日将外币交易所产生的外币货币性项目进
行折算由于汇率不同而产生的汇兑收益。
详见本准则第七十七条的释
义，本条不再赘述。
汇兑收益对应于企业所得税法实施条例第二十二条规定的其他收
入中的汇兑收益。
（六）出租包装物和商品的租金收入
指小企业由于暂时闲置，将不用的包装物或库存产成品、商品出
租给第三方使用并取得的租金收人。
出租包装物和商品实际上转让的是
这两类流动资产的使用权，如果转让的是所有权，则属于包装物或商品
的销售。
本准则将小企业出租包装物和商品的租金收人认定为营业外收
入，这主要有两方面的考虑，一是从小企业持有包装物和商品的目的来
看，小企业持有包装物和商品的主要目的是通过用于生产或用于销售取
得收人实现经济利益，而出租包装物和商品仅是为了利用这两类资产暂
时闲置取得非经常性收入或偶然性收入，这是主要原因;二是从会计账
务处理上，如果出租包装物和商品取得的租金收入作为营业收入，记入
“其他业务收入”账户，则根据收入与费用相配比原则的要求，应将该包
装物和商品的成本由“周转材料”或“库存商品”账户结转至“其他业务成
本”账户，这会造成包装物或商品账实不符。
正是基于这些考虑，本准
则将小企业出租包装物和商品取得的租金收入作为营业外收人处理。
而
出租固定资产取得的租金收入则不同，应将其作为营业收入，记入“其
他业务收入”账户核算，将其折旧额，记入“其他业务成本”账户核算，
也满足了收入与费用相配比原则的要求。
出租包装物和商品的租金收入对应于企业所得税法实施条例第十
九条规定的租金收入中的提供包装物或者其他有形资产的使用权取得的
收入。
（七）逾期未退包装物押金收益
包装物押金是指小企业为销售商品而向购买方出租或出借包装物
所收取的押金。
小企业按照双方约定向购买方收取的包装物押金当时不
构成小企业的销售商品收入而是负债，因为不会增加小企业的所有者权
益。
一旦小企业收取的押金按照双方约定逾期未返还购买方的，则会增
加小企业的所有者权益，但不返还押金不是小企业的一项日常活动，属
于偶发性，因此，应确认为小企业的营业外收入。
逾期未退包装物押金收益相对应于企业所得税法实施条例第二十
二条规定的其他收入中的逾期未退包装物押金收入。
（八）确实无法偿付的应付款项
在市场经济条件下，小企业应当诚实守法经营，小企业发生的各
种应付款项应当按期予以偿还或支付。
但是，一旦出现了确实无法支付
的情况，就可能会产生确定无法偿付的应付款项，从而构成小企业的营
业外收入。
对于确实无法偿付的应付款项，应当把握以下两个原则：
1.应付款项的范围，主要包括：
应付票据、应付账款、预收账
款、应付职工薪酬、其他应付款、长期应付款等。
2.确实无法偿付是一个严格条件。
通常包括3种情形：
第一种情形：
小企业的债权人放弃了收款的权利，如小企业的债
权人进行了破产清算，没有清理这一块债权。
第二种情形：
小企业的债权人在小企业作为债务人发生财务困难
的情况下对小企业做了让步，减免了债务人的部分债务本金或者利息、
降低了债务人应付利息的利率等。
这实质上就是企业会计准则所规定的
债务重组的情形。
从这个意义上讲，本准则实质上在确实无法偿付的应
付款项中包含了债务重组收益。
债务重组的方式主要包括以资产清偿债
务、将债务转为资本、修改其他债务条件，如减少债务本金、减少债务
利息等，以及以上三种方式的组合等。
第三种情形：
小企业债权人丧失了相关权利。
比如，《中华人
民共和国担保法》第六章第八十九条规定：
“当事人可以约定一方向对
方给付定金作为债权的担保。
债务人履行债务后，订金应当抵作价款或
者收回。
给付订金的一方不履行约定的债务的，无权要求返还定金;收
受定金的一方不履行约定的债务的，应当双倍返还定金。
”小企业如果
收受了另一方的定金，但是对方违约，则在这种情况下，根据《中华人
民共和国担保法》第八十九条的规定，对方丧失了对该定金的所有权，
则小企业无需返还该定金，形成了小企业的营业外收入。
确实无法偿付的应付款项对应于企业所得税法实施条例第二十二
条规定的其他收入中的确定无法偿付的应付款项。
（九）已作坏账损失处理后又收回的应收款项
小企业在日常生产经营中发生的应收款项如果符合本准则第十条
规定的条件，可以作为坏账损失计人当期营业外支出。
但是，如果以后
期间，小企业又收回了全部或部分该笔已核销坏账损失的应收款项，仍
应当作为小企业的资产进行入账，计人营业外收入。
对于已作坏账损失处理后又收回的应收款项，应当把握以下两个
原则：
1.应收款项的范围，主要包括：
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