年第四节存货.docx

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年第四节存货

第四节　存　货

一、存货概述

（一）存货的内容

资产负债表上的存货项目主要包括：

　　原材料、库存商品（房地产开发企业的开发产品、农业企业收获的农产品）、生产成本、制造费用、劳务成本、周转材料（如包装物、低值易耗品）、发出商品、在途物资、材料采购、材料成本差异（超支加、节约减）、委托加工物资、委托代销商品、商品进销差价（减）、存货跌价准备（减）等。

　　注意：

工业企业接受来料加工制造的代制品、为外单位加工修理的代修品，制造和修理完成验收入库后，视同企业的产成品。

但不包括：

工程物资、特种储备物资等。

　　【例题1·多选题】下列各种物资中，应当作为企业存货核算的有（　　）。

　　A.委托加工材料B.发出商品

　　C.工程物资D.在产品

　　【答案】ABD

（二）存货成本的确定

　　存货应当按照成本进行初始计量。

存货成本包括：

采购成本、加工成本和其他成本。

　　1.存货的采购成本

　　存货的采购成本，包括：

购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用（如：

运输途中合理损耗、入库前的挑选整理费用）。

　　注意：

商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用，应当计入存货采购成本，也可以先进行归集，期末根据所购商品的存销情况进行分摊。

①对于已售商品的进货费用，计入当期损益（主营业务成本）;②对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。

企业采购商品的进货费用金额较小的，可以在发生时直接计入当期损益（销售费用）。

　　2.存货的加工成本

　　存货的加工成本是指在存货的加工过程中发生的追加费用，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。

　　3.存货的其他成本

　　企业设计产品发生的设计费用，通常应计入当期损益，但是为特定客户设计产品所发生的、可直接确定的设计费用应计入存货的成本。

　　存货的来源不同，其成本的构成内容也不同。

（1）购入的存货：

其成本包括：

买价、运杂费（包括运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费等）、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用以及按规定应计入成本的税费和其他费用。

　　【例题2·多选题】下列项目中，应计入材料采购成本的有（　　）。

　　A.入库前的挑选整理费

　　B.进口关税

　　C.运输途中的合理损耗

　　D.一般纳税人购入材料支付的增值税

　　【答案】ABC

　　【解析】一般纳税人购入材料支付的增值税应作为进项税额抵扣，不计入存货成本。

　　【例题3·单选题】某企业为增值税一般纳税人，购入材料一批，增值税专用发票上标明的价款为25万元，增值税为4.25万元，另支付材料的保险费2万元、包装物押金2万元。

该批材料的采购成本为（）万元。

（2007年考题）

　　A.27B.29

　　C.29.25D.31.25

　　【答案】A

　　【解析】一般纳税人增值税进项税额可以抵扣;包装物押金是单独在其他应收款中核算，会计分录为：

　　借：

原材料　　　　　　　　　　　　　27

　　应交税费——应交增值税（进项税额）4.25

　　其他应收款　　　　　　　　　　　　2

　　贷：

银行存款　　　　　　　　　　　　　33.25

　　【例题4·单选题】某企业为增值税小规模纳税人，本月购入甲材料2060公斤，每公斤单价（含增值税）50元，另外支付运杂费3500元，运输途中发生合理损耗60公斤，入库前发生挑选整理费用620元。

该批材料入库的实际单位成本为每公斤（）元。

（2008年考题）

　　A.50B.51.81

　　C.52D.53.56

　　【答案】D

　　【解析】（2060×50+3500+620）/（2060-60）=53.56（元/公斤）

　　【例题5·单选题】某工业企业为增值税一般纳税企业，购入A材料1000公斤，增值税专用发票上注明的买价为30000元，增值税额为5100元，该批A材料在运输途中发生1%的合理损耗，实际验收入库990公斤，在入库前发生挑选整理费用300元。

该批入库A材料的实际总成本为（）元。

（2004年会计师考题）

　　A.29700B.29997C.30300D.35400

　　【答案】C

　　【解析】该批原材料的实际总成本=30000+300=30300（元）。

　　【例题6·单选题】乙工业企业为增值税一般纳税企业。

本月购进原材料200公斤，货款为6000元，增值税为1020元;发生的保险费为350元，入库前的挑选整理费用为130元;验收入库时发现数量短缺10%，经查属于运输途中合理损耗。

乙工业企业该批原材料实际单位成本为每公斤（）元。

（2006年会计师考题）

　　A.32.4B.33.33C.35.28D.36

　　【答案】D

　　【解析】购入原材料的实际总成本=6000+350+130=6480（元）

　　实际入库数量=200×（1-10%）=180（公斤）

　　乙工业企业该批原材料实际单位成本=6480/180=36（元/公斤）。

　　【例题7·判断题】商品流通企业在采购商品过程中发生的运杂费等进货费用，应当计入存货采购成本。

进货费用数额较小的，也可以在发生时直接计入当期费用。

（）（2009年考题）

　　【答案】√

　　【例题8·判断题】商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等，应当计入存货的采购成本，也可以先进行归集，期末再根据所购商品的存销情况进行分摊。

（）（2007年会计师考题）

　　【答案】√

　　【例题9·多选题】下列各项与存货相关的费用中，应计入存货成本的有（）。

（2007年注册会计师考题）

　　A.材料采购过程中发生的保险费

　　B.材料入库前发生的挑选整理费

　　C.材料入库后发生的储存费用

　　D.材料采购过程中发生的装卸费用

　　【答案】ABD

　　【解析】材料入库后发生的储存费用属于管理费用。

（2）自制的存货：

其成本包括：

直接材料、直接人工和制造费用等的各项实际支出。

　　（3）委托外单位加工完成的存货：

其成本包括：

实际耗用的原材料或者半成品、加工费、委托加工的往返运输费等费用以及按规定应计入成本的税金。

　　但是，下列费用不应计入存货成本，而应在其发生时计入当期损益：

　　1.非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用，应在发生时计入当期损益，不应计入存货成本。

如由于自然灾害而发生的直接材料、直接人工和制造费用，由于这些费用的发生无助于使该存货达到目前场所和状态，不应计入存货成本，而应确认为当期损益。

　　2.仓储费用：

指企业在存货采购入库后发生的储存费用，应在发生时计入当期损益（管理费用）。

但是，在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用应计入存货成本。

如某种酒类产品生产企业为使生产的酒达到规定的产品质量标准，而必须发生的仓储费用，应计入酒的成本，而不应计入当期损益。

　　3.不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出，应在发生时计入当期损益，不得计入存货成本。

　　（三）发出存货的计价方法

　　企业发出的存货，可以按实际成本核算，也可以按计划成本核算。

　　在实际成本核算方式下，企业可以采用的发出存货成本的计价方法包括：

个别计价法、先进先出法、月末一次加权平均法、移动加权平均法等。

对于性质和用途相同的存货，应当采用相同的成本计算方法确定发出存货的成本。

　　1.个别计价法。

　　这种方法适用于：

一般不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供的劳务。

　　2.先进先出法。

　　这种方法是指以先购入的存货应先发出（销售或耗用）这样一种存货实物流动假设为前提，对发出存货进行计价的一种方法。

在物价持续上升时，期末存货成本接近于市价，而发出成本偏低，会高估企业当期利润和库存存货价值;反之，会低估企业存货价值和当期利润。

　　【例题10·单选题】存货发出采用先进先出法计价，在存货物价持续上涨的情况下，将会使企业的（　　）。

　　A.期末存货升高，当期利润减少

　　B.期末存货升高，当期利润增加

　　C.期末存货降低，当期利润增加

　　D.期末存货降低，当期利润减少

　　【答案】B

　　【解析】存货采用先进先出法计价，在存货物价上涨的情况下，期末结存的存货价值偏高（后进），发出存货的成本偏低（先进），当期利润增加。

　　【例题11·单选题】某企业采用先进先出法计算发出甲材料的成本，2007年2月1日，结存甲材料200公斤，每公斤实际成本100元;2月10日购入甲材料300公斤，每公斤实际成本110元;2月15日发出甲材料400公斤。

2月末，库存甲材料的实际成本为（）元。

（2008年考题）

　　A.10000B.10500

　　C.10600D.11000

　　【答案】D

　　【解析】剩余的原材料的数量=300-（400-200）=100（公斤），剩余的都是2月10日购入的原材料，所以月末原材料的实际成本100×110=11000（元）。

　　【例题12·判断题】企业采用先进先出法计量发出存货的成本，如果本期发出存货的数量超过本期第一次购进存货的数量（假定本期期初无库存），超过部分仍应按本期第一次购进存货的单位成本计算发出货的成本。

（）（2005年会计师考题）

　　【答案】×

　　【解析】超过部分应按本期第二次购进存货的单位成本计算发出货的成本。

　　3.月末一次加权平均法。

　　计算公式如下：

　　存货单位成本=（月初结存存货的实际成本+本月进货的实际成本）/（月初结存存货数量+本月进货数量）

　　本月发出存货的成本=本月发出存货的数量×存货单位成本

　　本月月末库存存货成本=月末库存存货的数量×存货单位成本

　　或：

本月月末库存存货成本=月初库存存货的实际成本+本月收入存货的实际成本-本月发出存货的实际成本

　　【例题13·判断题】企业采用全月一次加权平均法计量发出存货的成本，在物价上涨时，当月发出存货的单位成本小于月末结存存货的单位成本。

（）（2004年会计师考题）

　　【答案】×

　　【解析】采用月末一次加权平均法计价，应于期末一次计算存货的本月加权平均单价作为计算本期发出存货的成本和期末结存存货成本的单价。

因此，即使在物价上涨时，当月发出存货的单位成本也等于月末结存存货的单位成本。

　　【例题14·单选题】某企业采用月末一次加权平均计算发出原材料的成本。

20×7年2月1日，甲材料结存200公斤，每公斤实际成本为100元;2月10日购入甲材料300公斤，每公斤实际成本为110元;2月25日发出甲材料400公斤。

2月末，甲材料的库存余额为（）元。

（2007年考题）

　　A.10000B.10500

　　C.10600D.11000

　　【答案】C

　　【解析】先计算月末一次加权平均单价=（200×100+300×110）/（200+300）=106（元/公斤），再计算月末库存材料的数量=200+300-400=100（公斤），甲材料的库存余额=100×106=10600（元）。

　　4.移动加权平均法。

　　计算公式如下：

　　存货单位成本=（原有库存存货的实际成本+本次进货的实际成本）/（原有库存存货数量+本次进货数量）

　　本次发出存货的成本=本次发出存货数量×本次发货前存货的单位成本

　　本月月末库存存货成本=月末库存存货的数量×本月月末存货单位成本

　　【例题15·计算分析题】甲公司属于工业企业，为增值税一般纳税企业，适用的增值税税率为17%。

甲公司于2005年12月1日正式投产，原材料按实际成本核算。

W材料12月初结存为零。

　　甲公司2005年12月发生的有关原材料的经济业务如下：

（1）12月2日，向乙公司购入W材料1000吨，取得的增值税专用发票上注明的原材料价款为20000万元，增值税额为3400万元，款项已通过银行转账支付，W材料验收入库过程中发生检验费用500万元，检验完毕后W材料验收入库。

（2）12月5日，生产领用W材料300吨。

　　（3）12月8日，向丙公司购入W材料1900吨，取得的增值税专用发票上注明的原材料价款为54150万元，增值税额为9205.5万元，款项已通过银行转账支付。

W材料已验收入库。

　　（4）12月10日，生产领用W材料600吨。

　　（5）12月12日，发出W材料1000吨委托外单位加工（月末尚未加工完成）。

　　（6）12月15日，向丁公司购入W材料1000吨，取得的增值税专用发票上注明的原材料价款为30000万元，增值税额为5100万元，款项已通过银行转账支付，W材料已验收入库。

　　（7）12月17日，生产领用W材料1500吨。

　　假定：

甲公司领用W材料生产的产品在2005年度全部完工，且全部对外售出;不考虑其他因素。

　　要求：

（1）计算购入各批W材料的实际单位成本。

（2）按先进先出法计算发出各批W材料的成本和月末结存W材料的成本。

　　（答案中的金额单位用万元表示）（2006年会计师考题）

　　【答案】

（1）计算购入各批W材料的实际单位成本

　　12月2日向乙公司购入1000吨W材料的实际单位成本=（买价20000+检验费500）÷数量1000=20.50（万元）

　　12月8日向丙公司购入1900吨W材料的实际单位成本=买价54150÷数量1900=28.50（万元）

　　12月15日向丁公司购入1000吨W材料的实际单位成本=买价30000÷数量1000=30（万元）

（2）按先进先出法计算发出各批W材料的成本和月末结存W材料的成本

　　12月5日生产领用300吨W材料的成本=300×20.50=6150（万元）

　　12月10日生产领用600吨W材料的成本=600×20.50=12300（万元）

　　12月12日发出委托加工的1000吨W材料的成本=100×20.50+900×28.50=27700（万元）

　　12月17日生产领用1500吨W材料的成本=1000×28.50+500×30=43500（万元）

　　月末结存W材料的成本=（20500+54150+30000）-（6150+12300+27700+43500）=15000（万元

二、原材料

　　原材料的日常收发及结存，可以采用实际成本核算，也可以采用计划成本核算。

（一）采用实际成本核算

　　材料按实际成本计价核算时，材料的收发及结存，无论总分类核算还是明细分类核算，均按照实际成本计价。

采用实际成本核算，使用的会计科目有“原材料”、“在途物资”等。

　　1.购入材料的核算

（1）货款已经支付或开出、承兑商业汇票，同时材料已验收入库。

　　借：

原材料

　　应交税费——应交增值税（进项税额）

　　贷：

银行存款或应付票据等

（2）货款已经支付或已开出、承兑商业汇票，材料尚未到达或尚未验收入库。

　　借：

在途物资

　　应交税费——应交增值税（进项税额）

　　贷：

银行存款或应付票据等

　　待材料到达、入库后：

　　借：

原材料

　　贷：

在途物资

　　（3）货款尚未支付，材料已经验收入库。

在这种情况下，如果发票账单已到，按发票账单所记载有关金额记账;如果发票账单未到也无法确定实际成本时，期末应按照暂估价值记账，下期初做相反的会计分录予以冲回。

　　期末，按材料的暂估价值：

　　借：

原材料

　　贷：

应付账款——暂估应付账款

　　下期初做相反的会计分录予以冲回（原账冲回）。

　　（4）货款已经预付，材料尚未验收入库。

　　借：

预付账款

　　贷：

银行存款

　　材料验收入库时：

　　借：

原材料

　　应交税费——应交增值税（进项税额）

　　贷：

预付账款

　　预付款项不足，补付货款时：

　　借：

预付账款

　　贷：

银行存款

　　退回多付的款项，做相反的分录。

　　2.发出材料的核算

　　发出材料实际成本的确定，可以由企业从上述个别计价法、先进先出法、移动加权平均法、月末一次加权平均法等方法中选择。

　　借：

生产成本（或：

制造费用、销售费用、管理费用、委托加工物资、在建工程等）

　　贷：

原材料等

　　注意：

材料采用实际成本核算时，“原材料”科目的借方、贷方及余额均以实际成本计价，不存在成本差异的计算与结转问题。

（二）采用计划成本核算

　　材料采用计划成本核算，其特点是：

收发凭证按材料的计划成本计价，原材料总分类账和明细分类账均按计划成本登记，材料的实际成本与计划成本的差异，通过“材料成本差异”科目核算。

月份终了，计算材料成本差异率，通过分配材料成本差异，将发出材料的计划成本调整为实际成本。

　　1.基本核算程序

　　采用计划成本进行原材料日常核算的企业，其基本的核算程序如下：

（1）企业应先制定各种材料的计划成本目录。

（2）平时收到材料时，应按计划单位成本计算出收入材料的计划成本，填入收料单内，并按实际成本与计划成本的差额，作为“材料成本差异”分类登记。

　　（3）平时领用、发出的材料，都按计划成本计算，月份终了再将本月发出材料应负担的成本差异进行分摊，随同本月发出材料的计划成本记入有关账户，将发出材料的计划成本调整为实际成本。

　　注意：

发出材料应负担的成本差异应当按期（月）分摊，不得在季末或年末一次计算。

　　2.科目设置

　　采用计划成本核算时，使用的会计科目有“原材料”、“材料采购”、“材料成本差异”等。

（1）“材料采购”账户

　　借方登记外购材料的实际成本和结转入库材料的节约差异;贷方登记已入库材料的计划成本和结转入库材料的超支差异;如有余额，在借方，表示尚未入库（在途）材料的实际成本。

（2）“原材料”账户

　　借方登记入库材料的计划成本;贷方登记出库材料的计划成本;余额在借方，表示库存材料的计划成本。

　　（3）“材料成本差异”账户

　　借方登记两项：

①已入库材料的超支差异（实际成本大于计划成本）;②出库材料负担的节约差异。

贷方登记两项：

①已入库材料的节约差异（实际成本小于计划成本）;②出库材料负担的超支差异。

该账户期末余额可能在借方，也可能在贷方。

如果余额在借方，表示库存材料应负担的超支差异（此时，填列资产负债表“存货”项目时，要加上该余额，得出实际成本）;如果余额在贷方，表示库存材料应负担的节约差异（此时，填列资产负债表“存货”项目时，要减去该余额，得出实际成本）。

　　【例题16·多选题】“材料成本差异”账户贷方可以用来登记（　　）。

　　A.购进材料实际成本小于计划成本的差额

　　B.发出材料应负担的超支差异

　　C.发出材料应负担的节约差异

　　D.购进材料实际成本大于计划成本的差额

　　【答案】AB

　　【解析】购进材料实际成本小于计划成本的差额属于节约差异，反映在材料成本差异账

　　户的贷方;发出材料的超支差异，在材料成本差异账户贷方反映。

③“材料成本差异”账户：

借方登记两项：

①已入库材料的超支差异（实际成本大于计划成本），②出库材料负担的节约差异;贷方登记两项：

①已入库材料的节约差异（实际成本小于计划成本），②出库材料负担的超支差异;该账户期末余额可能在借方，也可能在贷方。

如果余额在借方，表示库存材料应负担的超支差异（此时，填列资产负债表“存货”项目时，要加上该余额，得出实际成本）;如果余额在贷方，表示库存材料应负担的节约差异（此时，填列资产负债表“存货”项目时，要减去该余额，得出实际成本）。

　　【例题16·多选题】“材料成本差异”账户贷方可以用来登记（）。

　　A.购进材料实际成本小于计划成本的差额

　　B.发出材料应负担的超支差异

　　C.发出材料应负担的节约差异

　　D.购进材料实际成本大于计划成本的差额

　　【答案】AB

　　【解析】购进材料实际成本小于计划成本的差额属于节约差异，反映在材料成本差异账户的贷方;发出材料的超支差异，在材料成本差异账户贷方反映。

　　3.购入材料的核算

　　在计划成本法下，外购的材料先要通过“材料采购”科目进行核算，材料的实际成本与计划成本的差异，通过“材料成本差异”科目进行核算（超支记借方，节约记贷方）。

　　借：

材料采购（按材料实际采购成本）

　　应交税费——应交增值税（进项税额）

　　贷：

银行存款

　　期末，将企业购入验收入库的材料：

　　借：

原材料（按计划成本）

　　贷：

材料采购

　　同时结转入库材料的差异：

　　如为超支：

　　借：

材料成本差异

　　贷：

材料采购

　　如为节约：

做相反的分录。

　　也可以将上述合并：

　　借：

原材料（按计划成本）

　　材料成本差异（入库材料的超支差异）

　　贷：

材料采购（按实际成本）

　　材料成本差异（入库材料的节约差异）

　　4.发出材料的核算

（1）结转发出材料的计划成本。

　　借：

生产成本（或：

制造费用、销售费用、管理费用等）

　　贷：

原材料（按计划成本）

（2）结转发出材料应负担的成本差异。

将发出材料的计划成本调整为实际成本。

①如为超支（差异率为正数）：

　　借：

生产成本（或：

制造费用、销售费用、管理费用等）

　　贷：

材料成本差异

②如为节约（差异率为负数），做相反的分录。

　　材料成本差异率的计算公式如下：

　　本期材料成本差异率=（期初结存材料的成本差异+本期验收入库材料的成本差异）÷（期初结存材料的计划成本+本期验收入库材料的计划成本）×100%

　　注意分子的正负号：

超支要加，节约要减。

　　注意分母的范围：

不含暂估入库的材料计划成本。

　　本期发出材料应负担的成本差异=发出材料的计划成本×材料成本差异率

　　本期发出材料的实际成本=发出材料的计划成本×（1±材料成本差异率）

　　注意：

超支要加，节约要减。

　　【例题17·单选题】某工业企业月初库存原材料计划成本为18500元，材料成本差异贷方余额为l000元，本月10日购入原材料的实际成本为42000元，计划成本为41500元。

本月发出材料计划成本为20000元。

本月发出材料的实际成本为（）元。

　　A.20000B.39678.33

　　C.19833.33D.40322.67

　　【答案】C

　　【解析】材料成本差异率=（一1000+500）÷（18500+41500）=–0.8333%

　　本期发出材料应负担的成本差异=20000×（–0.8333%）=-166.67（元）

　　本月发出材料的实际成本=20000-166.67=19833.33（元）

　　或：

　　本月发出材料的实际成本=20000×（1–0.8333%）=19833.33（元）

　　【例题18·判断题】企业发出各种材料应负担的成本差异可按当月材料成本差异率计算，若发出的材料在发出时就要确定其实际成本，则也可按上月材料成本差异率计算。

（）

　　【答案】正确

　　【例题19·单选题】（2007年考题·单选）企业采用计划成本进行材料的日常核算。

月初结存材料的计划成本为80万元，成本差异为超支20万元。

当月购入材料一批，实际成本为110万元，计划成本为120万元。

当月领用材料的计划成本为100万元，当月领用材料应负担的材料成本差异为（）万元。

　　A.超支5B.节约5

　　C.超支15D.节约15

　　【答案】A

　　【解析】材料成本差异率=[20+（110-120）]/（80+120）=5%

　　当月领用材料应负担的材料成本差异=100×5%=5（超支）

　　【例题20·判断题】（2008年考题·判断）企业采用计划成本对材料进行日常核算，应按月分摊发出材料应负担的成本差异，不应在季末或年末一次计算分摊。

（）

　　【