吴松林法律硕士论文.docx
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吴松林法律硕士论文
分类号_________密级_________
UDC_________编号_________
CENTRALSOUTHUNIVERSITY
硕士学位论文
论文题目税收政策与税收法定的背离与协调
学科、专业法律硕士
研究生姓名吴松林
导师姓名李国海教授
分类号UDC密级
硕士学位论文
税收政策与税收法定的背离与协调
ThetaxrevenuelegalprincipleunderthebackgroundofChina'staxpolicyreflection
作者姓名：
吴松林
学科专业：
法律硕士
学院（系、所）：
法学院
指导教师：
李国海
论文答辩日期答辩委员会主席
中南大学
2011年11月
（空三行）
原创性声明
本人声明，所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作及取得的研究成果。
尽我所知，除了论文中特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含其他人已经发表或撰写过的研究成果，也不包含为获得中南大学或其他单位的学位或证书而使用过的材料。
与我共同工作的同志对本研究所作的贡献均已在在论文中作了明确的说明。
作者签名：
日期：
年月日
关于学位论文使用授权说明
本人了解中南大学有关保留、使用学位论文的规定，即：
学校有权保留学位论文，允许学位论文被查阅和借阅；学校可以公布学位论文的全部或部分内容，可以采用复印、缩印或其它手段保存学位论文；学校可根据国家或湖南省有关部门规定送交学位论文。
作者签名：
导师签名：
日期：
年月日
摘要
现实的税收执法过程中，运用的最多的是税收政策，但是常常碰到执行税收政策与税收法定主义精神的冲突，如何在税收法律法理精神的规范下，在税收政策的制定中，体现税收的基本原则，并合理运用税收技术，实现依法治税。
通过对目前税收法律规范、税收政策的对比与分析，对目前税收政策的几种常见的调控手段进行税收法律法理主义的分析，对税收法定、税收公平、税收合适方面做一些探索。
关键词税收政策税收法定背离与协调
ABSTRACT
therealityoftaxlawenforcementprocess,usingthemostisthetaxpolicy,butoftenencountertheimplementoftaxpolicyandthetaxrevenuelegalprinciplespiritualconflicts,howthetaxlawsofmentalcondition,inthetaxpolicyformulation,manifeststhetaxrevenueprinciple,andthereasonableutilizationoftaxtechnology,realizeadministrationbylaw.Thisarticlethroughtothecurrenttaxlaws,taxpolicycomparisonandanalysis,thepresenttaxpolicyofseveralcommoncontrolmeansthetaxlaws,tax,legalanalysis,onthefairtax,taxrighttodosomeexploration.
KEYWORDSTaxpolicytaxlegaldeviationandcoordination
目录
摘要……………………………………………………………………I
ABSTRACT………………………………………………………………II
引论…………………………………………………………………1
0.1湖南省土地增值税征税政策调整的背景和基本情况……1
0.2湖南省土地增值税征税政策调整引出的争议……………1
0.2.1税收政策调整中的合法性问题……………………2
0.2.2税收政策调整中的税收公平问题…………………2
0.2.3税收政策调整中的税收固定性问题………………3
第一章税收法定主义与税收政策的关系…………………………4
1.1税收法定主义的内容及其基本要求………………………4
1.2税收政策必须遵循税收法定主义…………………………4
第二章我国税收政策遵循税收法定主义之现实考察……………5
2.1我国税收政策与税收法律的关系…………………………6
2.2遵循税收法定主义：
我国税收政策的主流………………8
2.3对税收法定主义的背反：
我国税收政策的局部性缺失…10
2.3.1税收政策目前适用情况………………………………10
2.3.2税收法律与税收管理技术具体情况…………………13
2.3.3税收政策与法律对实体经济调整影响程度…………15
第三章我国税收政策背反税收法定主义的原因探析……………15
3.1工具主义的税收价值观…………………………………15
3.2对程序正义的轻视………………………………………16
3.2对税收政策与税法关系的误读…………………………17
第四章税收法定主义：
我国税收政策的革新目标………………18
4.1税收政策制定与税收法定主义……………………………18
4.2税收政策实施与税收法定主义……………………………20
4.3做为宏现调控的税收政策调整应遵循的原则……………21
结语……………………………………………………………………22
参考文献………………………………………………………………23
致谢……………………………………………………………………24
攻读硕士学位期间主要的研究成果…………………………………25
税收政策与税收法定的背离与协调
引 论
1.1湖南省土地增值税征税政策调整的背景和基本情况
近几年来部分城市的房地产价格上涨过快，湖南省地方税务局于2010年6月根据国务院《关于坚决遏制部分城市房价过快上涨的通知》和《国家税务总局关于加强土地增值税征管工作的通知》下发了《湖南省地方税务局关于加强土地增值税征收管理工作的通知》（湘地税发[2010]25号）第三条第四项第一款“核定征收率普通标准住宅5%”。
该规定明确从2010年7月1日起执行。
这原本是一项很平常的税收政策的下发，但是根据《湖南省地方税务局关于进一步明确房地产市场若干税收政策的通知》（湘地税发[2008]135号）第一条“其他各类商品房的核定征收率，普通标准住房由1%调整为0.5%，非普通标准住房由2%调整为1%。
为简化征收手续，减少不必要的重复检查，房地产企业土地增值税按其转让房地产的收入和预收帐款计征”。
这说明湖南省绝大部分房地产企业是按核定征收率征收土地增值税，普通标准住宅从2010年7月1日起由0.5%提高到5%，征收率提高到原来的10倍，计税依据对整个房地产的销售价格进行征收的。
一时间引起房地产市场的轩然大波。
据了解，湖南部分城市房地产企业就于2010年6月29日、30日主动申报缴纳土地增值税几亿元，是平时几年的征收数额。
0.2湖南省土地增值税征税政策调整引出的争议
湘地税发[2008]135号文件是根据省委办公厅、省人民政府办公厅下发的《关于促进房地产市场稳定健康发展的若干意见》（湘办发[2008]18号）文件，省地方税务局进行调整的，当时的经济环境是全球次贷金融危机。
这是一项典型的税收政策，我们从法学的角度对该项税收政策进行探讨。
0.2.1税收政策调整中的合法性问题
核定征收率的合法性，是否具有法律的授权。
根据《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条规定“第三十五条 纳税人有下列情形之一的，税务机关有权核定其应纳税额：
（一）依照法律、行政法规的规定可以不设置账簿的；
（二）依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置账簿的；（三）擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的；（四）虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查账的；（五）发生纳税义务，未按照规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的；（六）纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。
税务机关核定应纳税额的具体程序和方法由国务院税务主管部门规定。
”
核定征收的方法，根据《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第四十七条“纳税人有税收征管法第三十五条或者第三十七条所列情形之一的，税务机关有权采用下列任何一种方法核定其应纳税额：
（一）参照当地同类行业或者类似行业中经营规模和收入水平相近的纳税人的税负水平核定；
（二）按照营业收入或者成本加合理的费用和利润的方法核定；（三）按照耗用的原材料、燃料、动力等推算或者测算核定；（四）按照其他合理方法核定。
采用前款所列一种方法不足以正确核定应纳税额时，可以同时采用两种以上的方法核定。
纳税人对税务机关采取本条规定的方法核定的应纳税额有异议的，应当提供相关证据，经税务机关认定后，调整应纳税额。
”国务院根据法律授权制定的法规对核定征收的方法进行了明确的规定。
核定征收的程序，相关的规范性文件也进行了规定。
国家税务总局制定了《企业所得税核定征收办法（试行）》，对企业所得税的核定征收提出了程序性要求。
各省级税务机关针对各税种的征收实际情况制定了相应的《核定征收管理办法》，核定征收的程序具体明确为“纳税人自报、典型调查、确定定额、审核定额、下达定额、异议复核”程序。
核定征收率是核定征收的一种方式，在我国个体经济、民营经济财务制度管理不健全的情况下是一种很好的税收征收管理模式，具有法律的授权，方法和程序规范，具有法律的合法性要求。
0.2.2税收政策调整中的税收公平问题
税收是国家为实现其职能，凭借政治权力，依照法定标准，无偿取得财政收入的特定分配形式。
作为税收制度和政策制定的总体指导思想，税收原则伴随经济建设和社会发展而变化，不同的历史时期对税收原则有不同的概括。
目前我国的税收原则总体上包括财政原则，经济原则，公平原则。
公平原则是指税收对个人收入的调节和分配要公平合理。
公平分配是社会稳定的基石。
税收对收入分配的调节合理与否，不仅是经济问题，更是社会政治问题。
税收公平可分为横向公平和纵向公平。
横向公平是指具有相同纳税能力的纳税人，不分经济成分、经济形式和经营方式，实行统一的税收政策，征收相同税收，以体现在税制面前的人人平等。
纵向公平是指对具有不同纳税能力的纳税人实行有差别的税收政策，使其缴纳不同的税收，以体现能者多纳的思想。
税收的公平原则体现着法律的正义的实现作用。
《中华人民共和国土地增值税暂行条例》的立法精神是“为了规范土地、房地产市场交易秩序，合理调节土地增值收益，维护国家权益”，实行超率累进税率，最高税率达到了60%。
但是房地产开发企业采取各种手段，不建立健全帐薄，各地在具体征收中征收情况并不理想。
为了公平，除财务制度十分健全的企业外，都采取核定征收率的方式征收土地增值税。
但从时间上来说，一个房地产开发商同一个时间开发的房子，在2010年6月30日前卖和6月30日后卖，单就土地增值税一个税种来说相差10倍，而且是销售收入总额的5%，税收负担增加的幅度是相当大的。
时间上的不公平性影响非常大。
0.2.3税收政策调整中的税收固定性问题
税收的形式特征具有强制性、无偿性和固定性三个特征。
所谓固定性是指税收是一种普遍、经常的收入形式，是按照法律事先规定的标准连续征收和缴纳的。
首先，在内容上，税收具有一定的制度性和普遍认可的税收原则；其次，在形式上，税法体系统一、完整、严密；第三，在确定方式上，税收是法定机构按照规定程序与标准制定，颁布和实施的。
税收的固定性也体现法的指引作用和预测作用。
法是通过规定人们在法律上的权利和义务以及违反法的规定应承担的责任来调整人们的行为的。
税收法律的这种确定性指引，防止人们做出违反法指明的行为。
同时通过税收法律的固定性，人们可以预先知道或估计人们相互间将如何行为。
这种征收率的大幅度提升，打破了税收征收固定性，同时也是对法律指引作用和预测作用的缺失。
使得房地产开发企业对经营成本、预期税收无法做一个合理的预期，不利于整个房地产行业健康的发展。
第一章税收法定主义与税收政策的关系
税收是国家为了实现其职能，凭借其政治权力，按照规定的标准和程序，参与社会产品或国民收入分配，强制、无偿取得财政收入的一种分配形式。
1.1税收法定主义的内容及其基本要求
（加上国内外理论及注释，）
税收法定原则，也称为税收法律主义，是民主和法治原则在税法上的体现，是最基本的税法原则，对保障人权、维护国家利益和社会公益举足轻重。
各国法律一般从征税主体的征税权和纳税主体的纳税义务这两方面予以规范，并强调征税权的行使必须限定在法律规定的范围内，确定征纳双方的权利义务必须以法律规定为依据，任何主体行使权利和履行义务均不得超越法律的规定。
税收法定原则一般包括税收要素法定、税收要素确定、征税程序法定。
（展开一下）
（把文后税收政策相关内容调到前面来）
1.2税收政策必须遵循税收法定主义、税收的法律主义。
税收政策是政府根据经济和社会发展的要求而确定的指导制定税收法令制度和开展税收工作的基本方针和基本准则。
税收政策是税收行为的指导准则，更具有实践性、可操作性、必须执行。
这是宏观意义上相对于税收原则的税收政策；而我们通常意义上的税收政策，是指除税收法律、税行政法规以外的税收规范性文件。
税收政策首先要遵循税收要素法定。
税收政策中的税种、纳税主体、课税客体、税目、税率、起征点和免征额、减税和免税、附加和加成、纳税环节和纳税期限等税收要素应当由法律规定，并依此确定纳税主体纳税义务的有无及大小。
其次税收政策要遵循税收要素确定。
税收政策中的税收要素不仅要依据法律作出规定，而且还必须尽量明确，以避免出现漏洞和歧义。
由于税法实施过程中的情况比较复杂，在一定的条件下和范围内使用一些不确定的概念也是允许的，如“基于正当理由”等。
但这些概念的使用，应当做到根据法律的宗旨和具体的事实，通过法律解释等明确其意义。
行政机关也可以根据有关的法律和税收征管的实际状况，在其权限内对这些概念予以明细化。
再次税收政策要遵循征税程序法定。
征税机关必须严格依据法律规定的程序和权限征收税款。
没有法律依据，征税机关无权开征、停征、减免、退补税收。
依法征税既是征税机关的职权，也是其职责，征税机关无权超越法律决定是否征税及何时征税，不允许征纳双方之间达成变更税收要素或征税程序的税收协议。
第二章我国税收政策遵循税收法定主义之现实考察
按照目前我国有权制定税收法律、法规和政策的国家机关主要有全国人民代表大会及其常务委员会，国务院，财政部、国家税务总局、海关总署、国务院关税税则委员会等。
我国的税法体系基本上由六个层次构成：
一是全国人民代表大会及其常务委员会制定的税收法律；二是全国人民代表大会及其常务委员会授权立法；三是国务院制定的税收行政法规；四是地方人民代表大会及其常委会制定的税收地方性法规；五是国务院主管部门制定的税收部门规章；六是地方政府制定的税收地方规章。
税收政策是一定的经济理论和税收理论的指导下，根据国家一定时期的政治经济形势要求制定的。
税收政策有税收总政策和税收具体政策之分。
税收总政策是建立各项税收制度的指针。
而具体税收政策是某一税种及相关的政策，也是我们税务执法工作者的通常意义的税收政策。
行政审判法律适用，主要适用宪法、法律、行政法规、地方性法规、自治条例、单行条例。
参照规章，所以规章及以下的税收规范性文件应该是我们通常所说的税收政策。
主要包括命令、通知、公告、通告、批复、意见、函等文件形式。
主要包括：
根据行政法规的授权制定的实施细则；二是对税收法律或者行政法规在具体适用过程中，为进一步明确界限或者补充内容以及如何具体运用做出的解释。
三是在部门权限范围内发布对税收政策和税收征管具体事项做出的规定的规章和有关规范性文件。
做为税收专业人员来说，税收政策是一片汪洋大海，而税收法律法规是这片海洋的几个孤岛。
税收政策的可操作性强，可见税收政策对具体的税收征收实践起着关键性的作用。
2.1我国税收政策与税收法律的关系
在本质上，法律也是某项政策（只不过是具有长期性、基本性的政策），税收法律在本质上也是某项税收政策，因为税收法律也是国家关于税收的基本政策。
但政策毕竟不等于法律，政策要成为法律，必须经过严格的立法程序，没有经过立法程序的政策还不是法律，法律在地位、层次上普遍要高于政策。
在税收领域，税收政策在地位、层次上应该低于税收法律，从而税收政策不得不受税收法律的约束。
也就是说，税收政策只能在税收法律的框架内作出规定。
就行政权、立法权、司法权三权分立的层次上，其实质是税收行政权不能侵害税收立法权。
行政机关的税收行政政策如果突破税收法律的规定，其实质就是税收行政机关的行政权侵入了税收行政立法的领域。
税收法律体现税收法定主义。
税收在本质上是对纳税人财产权的一种强制、无偿剥夺，具有天然的侵害性。
在强调人权高于一切的西方社会，财产权是一种基本的人权。
因此，西方国家十分重视对税收的法律规制，严格控制税收的征收范围，以免侵害纳税人的财产权益。
但国家的税收利益由于具有正当性同样不容侵害。
为均衡国家和纳税人的利益，税收历来是属于法律保留的事项，也就是说，税收的要素包括税种、纳税人、税率、纳税环节等以及税收的开征和停征，只能由法律予以规定，其他任何文件均不得涉及。
这个原则和传统就是所谓的税收法定主义。
税收法定主义随着中国法治建设的逐步展开也从西方国家传入我国。
其明显的标志是《中华人民共和国立法法》第10条第8项的规定：
税收基本制度属于全国人大及其常委会的专属立法权。
该规定排除了税收基本制度由其他机关规定的可能性，从而体现了严格的税收法定主义。
税收基本制度包括税收的属性、税收基本原则、纳税人的权利和义务等内容，是税收领域的基本指导方针。
目前，我国宪法中关于税收的规定只有第56条的规定，该规定只规定了依法纳税是我国公民的基本义务，但是对公民在税收领域的基本权利宪法则没有提及。
为改变这种状况，我国税收基本法正在紧锣密鼓地谋划和建立之中，预计不久就将出台。
这部法律的出台，是我国税收领域的一件大事，标志着我国税收法定主义将迈向一个新的台阶，纳税人权利将被明文规定，体现出我国税收文明的长足进步。
除税收基本法外，基本的税收实体制度如税种制度等也应属于法律的专属立法权，由全国人大或其常委会由法律形式予以公布。
目前我国税收实体法中，税收法律仅有《中华人民共和国企业所得税法》、《中华人民共和国个人所得税法》等几部，其他的税收实体法仅仅由国务院颁布的条例作出规定。
税收程序法方面的表现则好得多，《中华人民共和国税收征收管理法》在1992年就由全国人大常委会公布并施行，2001年进行的修改进一步加强了其可操作性，成为我国目前税收基本法。
但税收程序法无论如何重要其地位和作用均不能代替税收实体法，因此完善我国税收实体法成为我国加强税收法定主义急待解决的问题
税收政策体现税收能动主义。
当代法治发展的一个特点是行政权力不断膨胀，立法权则相对处于保守的立场。
这种现象发生的原因是：
行政权力涉及的领域不断扩张，现代行政已经从“管得最少的政府就是最好的政府”的被动行政演变为为社会提供最多福利的主动性“福利行政”；行政具有很强的专业性、复杂性，立法部门不具备足够的知识和经验来完成相关的立法任务；行政工作具有很大的变动性，行政法律制度相比于民事、刑事法律制度具有更大的变化性。
行政工作的变动性决定大量的行政执法制度不适合由立法机关以立法来规定，因为法律具有相对的稳定性，变动性过大将使法律失去权威而得不到尊重和实行，目前世界上只有一两个国家制定了《行政法典》的事实就是证明。
在行政执法需要相关依据，但立法在客观上又不能满足行政机关的需求的情况下，由立法机关制定法律规定基本的行政执法制度，具体的制度则留给行政机关本身以行政法规、行政政策的形式来完善就成为不得已的选择。
在立法上的表现就是由立法机关授予行政机关进行相关立法的“委任立法”不断增加，以最大程度地发挥行政机关的能动性以取得最佳的行政管理效率。
这种行政权力由被动型演变为主动型以及行政权力不断扩张的状况与过程，我称之为行政能动主义。
税收能动主义就是表现在税收领域的税收行政执法权力在广度、深度上的拓展，有时这种拓展延伸到立法、司法方面。
向立法方面的拓展如税收政策的制定，向司法方面的拓展如税收行政复议等。
税收立法数量偏少的基本原因就来源于当代法治发展的这个大背景。
税收政策代表的税收能动主义主要表现在以下几个方面：
由于税收行政工作变动性极大导致税收行政在本职上是依照自由裁量权而进行的自由裁量行政，在税收法律规定存在空白或者税收法律规定空间过大导致税收行政执法幅度过大时，由税收行政机关适时制定相关的税收政策作出相关规定或对税收法律的规定进行细化，就成为完善税收行政执法的客观需要。
这时税收政策起着弥补税收法律空白的作用；税收法律规定不符合税收实际情况时，可以由税收政策在适当范围内作出某种变通以增加税收法律的可操作性，这时税收政策起着完善税收法律的作用；税收政策承担着调控国家经济发展政策的职能。
国家的经济发展政策具有时期性、变动性，不同历史时期的国家经济发展状况不同，比如国家为了促进或限制某项产业的发展，就要制定不同的产业政策，而税收政策是基本的产业政策之一。
国家给予某个产业税收优惠政策，该项产业的发展就会得到促进，相反国家对某个产业制定比较严肃的税收政策，该项产业的发展就会在某种程度上受到限制。
2.2遵循税收法定主义：
我国税收政策的主流
从改革开放以来多次的税制改革来说，我国税收政策大体是遵循税收法定主义，在促进经济发展的同时，保证财政收入的持续稳定增长，同时对我国的现代企业制度建设和社会主义市场经济体制起到了很好的引导作用。
就税务内部管理行文的命令、通知、公告、通告、批复、意见、函等文件形式的税收政策来说，基本上体现了税收法定主义。
这些红头文件主要包括方面的内容：
一是税收政策法规类，主要是各税种的具体税收政策；二是综合类；三是征收管理类；四是税务稽查类；五是涉外税收类；六是内部管理类。
随着现代企业制度的逐步完善，公民纳税意识和法律意识的不断增强，国家行政管理法规的相继出台，加上税务系统工作人员执法培训力度的加强，税收政策的制度逐步克服了随意性，目前基本上都体现了税收法定主义的要求。
第一类税收政策法规类主要是各税种的具体政策，因为从94年实行分税制改革以来，各税种具体行业适用税目、分项的说明现在基本没有了，主要是税制改革具体适用过程中的解释，包括增值税从生产型向消费型转型具体税收政策，分行业税收优惠政策的执行年限及具体应用，税收优惠政策相关单位的审核名目。
这些税收政策，第一方面是我国的税收政策尤其是税收优惠政策比如高新技术的认定都必须通过国家有关的管理部门的认定为准；第二方面是我国事业单位改制后与财政的关系千丝万缕，很多的营业税、企业所得税优惠政策；第三方面是企业的一些政府性要求行为，如政策性搬迁的税收处理；第四方面是残疾就业、下岗就业、救灾重建的税收政策；五是具体跨地域性企业集团的税收政策，如重组、兼等。
这些税收政策基本上都有相关法律、法规的具体规定，只是就实现适用时限、标准、程序作了比较详细的规定。
第二类综合类的税收政策，主要根据上级政府的有关政策，几个部门联合的对某类行业的管理联合下文，其他部门与税收相关的文件如信息
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