民办学校资产与财务管理.docx
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民办学校资产与财务管理
民办学校资产与财务管理
常德财经学校 肖薇
一、会计制度：
2004年3月，国务院颁布的《民办教育促进法实施条例》规定：
“民办学校应当依照《中华人民共和国会计法》和国家统一的会计制度进行会计核算，编制财务会计报告。
”
同年8月，财政部发布了《民间非营利组织会计制度》，规定于2005年1月1日起在全国民间非营利组织范围内全面执行。
我认为，在《民办教育促进法》调整范围内的民办学校，理应统一执行《民间非营利组织会计制度》，依照这一会计制度，规范、组织、实施民办学校的会计活动。
在我国，从事教育活动的法人单位，包括三个领域：
一是在工商行政管理部门登记注册的、以营利为目的的教育机构；二是中外合作办学；三是《民办教育促进法》调整范围内的民办学校。
我们所指要执行《民间非营利组织会计制度》的学校，是《民办教育促进法》调整范围内的民办学校。
现在的问题是，《民办教育促进法》调整范围内的民办学校，特别是那些出资人要求取得合理回报的民办学校，是不是应当界定为民间非营利组织？
我们可以从以下方面加以分析：
首先，顾名思义，民间非营利组织是以“民间性”和“非营利性”为本质特征的。
《民间非营利组织会计制度》规定了适用这一会计制度的民间非营利组织必须同时具备三个特征：
（1）该组织不以营利为宗旨和目的；
（2）资源提供者向该组织投入资源不取得经济回报；
（3）资源提供者不享有该组织的所有权。
比照《民办教育促进法》，第一条是没有问题的，因为《民办教育促进法》明确规定了民办学校的公益性质。
第三条，也没有异议。
因为《民办教育促进法》规定：
“民办学校对举办者投入民办学校的资产、国有资产、受赠的财产以及办学积累，享有法人财产权。
”这就意味着资源提供者没有享有该组织的所有权。
因为在出资人的资金投到学校之后，依照《民法通则》，只有民办学校享有“法人财产权”，即使法人独立财产制没有改变原所有者对投入资产的所有权，不等于说，投资者拥有整个学校的所有权。
问题是第二条。
《民办教育促进法》规定，“民办学校在扣除办学成本、预留发展基金以及按照国家有关规定提取其他的必需的费用后，出资人可以从办学结余中取得合理回报。
”这和第二条“资源提供者不取得经济回报”是不是有矛盾呢？
有人提出，只要是民办学校的出资人要求取得合理回报，就应当被排除在民间非营利组织之外，它的会计核算，就不应该执行《民间非营利组织会计制度》。
持有这种观点的人，没有弄明白：
《民办教育促进法》规定给出资人“合理回报”，仅仅是国家给民办学校出资人的一种鼓励、奖励，与投资者取得经济回报完全是性质不同的两回事。
在《民办教育促进法》中，合理回报的内容，是放在“扶持与奖励”的第七章的，而不是放在“资产与财务管理”的第五章。
这就明确了“合理回报”的性质。
一个是“合理回报”，一个是“经济回报”，两字之差，本质不同。
出资人要求取得合理回报和出资人不要求取得合理回报，两类民办学校从本质上来讲都是非营利的教育机构，都享受国家规定的税收优惠政策。
其次，我们再换一个角度来看，《民间非营利组织会计制度》第二条第一款规定：
民间非营利组织包括依照国家法律、行政法规登记的社会团体、基金会、民办非企业单位和寺院、宫观、清真寺、教堂等。
对这四个方面，国务院都有相应的法律规定，如《社会团体登记条例》、《基金会管理条例》、《民办非企业单位登记管理暂行条例》、《宗教活动场所登记办法》。
与我们有关的，是《民办非企业单位登记管理暂行条例》。
这个条例的第二条，明确界定了“民办非企业单位”的内涵：
民办非企业单位是指“企业事业单位、社会团体和其他社会力量以及公民个人利用非国有资产举办的，从事非营利性社会服务活动的社会组织”。
由此不难看出，民办学校是名副其实的民办非企业单位。
也正因为如此，绝大多数民办学校都依法在国家民政部门进行了民办非企业单位登记，取得了法人资格。
现在，不管出资人是否要求取得合理回报，学校都同样具有公益性的非营利性质，理应全面执行《民间非营利组织会计制度》。
这一点很重要，否则就有可能因为会计制度执行不当，影响学校依法享受有关的税收优惠政策和其他优惠政策。
应当指出，目前，在民办教育领域里，确有极少数民办学校不是在民政部门登记注册为“民办非企业单位”，而是在政府人事主管部门登记、经过人事主管部门批复成立的学校。
这些学校，在税收征收管理法规下，是按照事业单位进行管理的。
我们的意见，为了保持与相关税法的管理一致，在没有进一步出台明确的法规之前，在没有重新变更主管部门的情况下，还是暂时继续执行事业单位会计制度，不进行新旧会计制度的转换。
这就是说，判断民办学校是否执行《民间非营利组织会计制度》，应以该校法人登记证书作为界定标准，只有在民政部门注册登记的“民办非企业单位”才执行该会计制度。
附：
《民间非营利组织会计制度》
二、会计核算：
（一）设置会计科目
1、总账科目名称和编号
顺序号编号名称
一、资产类
√11001现金
√21002银行存款
31009其他货币资金
41101短期投资
51102短期投资跌价准备
61111应收票据
√71121应收账款
√81122其他应收款
√91131坏账准备
√101141预付账款
√111201存货
√121202存货跌价准备
√131301待摊费用
141401长期股权投资
151402长期债权投资
161421长期投资减值准备
√171501固定资产
√181502累计折旧
√191505在建工程
√201506文物文化资产
√211509固定资产清理
√221601无形资产
231701受托代理资产
二、负债类
√242101短期借款
252201应付票据
√262202应付账款
√272203预收账款
√282204应付工资
√292206应交税金
√302209其他应付款
312301预提费用
322401预计负债
√332501长期借款
342502长期应付款
352601受托代理负债
三、净资产类
363101非限定性净资产
373102限定性净资产
四、收入费用类
√384101捐赠收入
394201会费收入
√404301提供服务收入
√414401政府补助收入
424501商品销售收入
434601投资收益
√444901其他收入
√455101业务活动成本
√465201管理费用
√475301筹资费用
√485401其他费用
2、明细科目：
根据核算需要设置
①按收入费用科目设置明细科目：
如“管理费用”（董事会经费、水电费、折旧费、差旅费等）
“捐赠收入”（限定性收入、非限定性收入）
②按结核算单位，个人名称和事项设置明细科目：
如“往来款项”
③按财产物资的类别或品名设置明细科目：
如“固定资产”、“存货”
（二）会计凭证
1、原始凭证：
主要有：
①收款收据；②借款凭证；③预算拔款凭证；④各种税票；⑤材料出入库单；⑥固定资产出入库单；⑦开户银行转来的收付款凭证；⑧往来结算凭证；⑨其他足以证明会计事项发生经过的凭证和文件等。
2、记账凭证：
根据审核无误的原始凭证，按照核算要求加以归类而填制的，包括收款凭证、付款凭证、转账凭证。
（三）会计账簿：
是以会计凭证为依据，全面、系统、连续地记录资金运动及其结果的簿籍。
1、设置：
会计账簿一般分为总账、明细账和日记账三种。
①总账：
反映资金活动总括情况的账簿，用以记录核算资产、负债、净资产、收入费用的总括情况，平衡账务也是控制核对各明细账，编制资产负债表的依据一般采用“三栏式”订本账簿。
②明细账：
按明细科目设置是用以对总账有关科目进行明细核算的账簿。
一般采用“三栏式”、“多栏式”格式。
数量金额栏式。
③日记账：
“三栏式”、“多栏式”
主要设置：
①收入明细账：
提供服务收入、捐赠收入、其他收入等；
②支出明细账：
业务活动成本、管理费用、筹资费用、其他费用等；
③往来明细账：
应收账款、其他应收款、应付账款、其他应付款等。
2、会计账簿使用要求：
①会计账簿的使用以每一会计年度为限；
②会计账簿应根据已经审核过的会计凭证登记；
③各种账簿记录应按月结账，结束本月合计数和本年累计数；
④手工记账必须使用蓝、黑色墨水书写，不得使用铅笔、圆珠笔。
（四）记账方法：
采用借贷记账法
基本内容：
1、以“借”、“贷”作为记账符号；
资产、费用类账户“借”表示增加，“贷”表示减少。
负债、净资产和收入类账户“借”表示减少，“贷”表示增加。
2、会计科目分类：
按会计要素分为五类，即资产、负债、净资产、收入费用；
3、记账规则：
有借必有贷，借贷必相等；
4、平衡公式；
余额平衡：
所有账户的借方余额合计=所有账户的贷方余额合计
发生额平衡：
所有账户的借方发生额合计=所有账户的贷方发生额合计
（五）会计账务处理程序：
1、根据原始凭证编制记账凭证；
2、根据有关记账凭证（收、付）登记现金日记账、银行存款日记账；
3、根据记账凭证直接登记总账或者根据记账凭证定期编制科目汇总表，并据以登记总账；
4、根据原始凭证和记账凭证登记明细账；
5、现金日记账、银行存款日记账、明细账、总账有关账户相关核对，保证账款、账实、账账相符；
6、根据总账和明细账的核对资料编制会计报表。
（六）、应用举例
1、民办学校收入
民办学校收入分为提供服务收入、捐赠收入、其他收入等。
提供服务收入是指向其服务对象提供服务取得的收入，包括学杂费收入、培训收入等。
例1：
2005年张某开办一所民办学校，收到办学收入150万元。
借：
银行存款1500000
贷：
提供服务收入——限定性收入（非限定性收入）1500000
例2：
某民办学校收到的社会捐资助学款20万元，
借：
银行存款200000
贷：
捐赠收入——限定性收入（非限定性收入）200000
例3：
某民办学校收到学历教育者的学杂费18万元。
收到时：
借：
银行存款180000
贷：
预收账款——学历教育预收款180000
确认收入时：
借：
预收账款——学历教育预收款180000
贷：
提供服务收入——限定性收入（非限定性收入）180000
例4：
某民办学校发生现金、存货、固定资产盘盈、处置固定资产净收益、无法支付的应收账款等业务时。
借：
现金、存货、固定资产、固定资产清理、应付账款等
贷：
其他收入——限定性收入（非限定性收入）
2、民办学校费用
民办学校费用包括业务活动成本、管理费用、筹资费用等。
其中业务活动成本是为了实现其业务活动目标，开展其项目活动和提供服务所发生的费用。
包括
例5：
某民办学校分配本期应付工资5万元。
借：
业务活动成本50000
贷：
应付工资50000
例6：
某民办学校计算本期应纳营业税5千元。
借：
业务活动成本5000
贷：
应交税金——应交营业税5000
例7：
某民办学校发生水电费、差旅费、固定资产折旧等费用。
借：
管理费用
贷：
现金、银行存款、其他应收款、累计折旧、应付工资等
例8：
某民办学校购入教材10万元。
借：
存货——教材100000
贷：
银行存款（现金、应付账款等）100000
发放时：
借：
业务活动成本100000
贷：
存货100000
3、期末结转
例9、各收入类科目期末结转。
借：
捐赠收入——非限定性收入借：
捐赠收入——限定性收入
提供服务收入——非限定性收入提供服务收入——限定性收入
其他收入——非限定性收入其他收入——限定性收入
贷：
非限定性净资产贷：
限定性净资产
例10、各费用类科目期末结转。
借：
非限定性净资产借：
限定性净资产
贷：
业务活动成本、管理费用贷：
业务活动成本、管理费用
筹资费用、其他费用等筹资费用、其他费用等
三、新、旧会计制度的比较
对民办学校而言，这次新旧会计制度的更迭不是简单的科目调整和局部改良，而是从会计理念、会计要素、会计原则、指标体系、核算方法、报表结构等各个方面，都发生了根本性质的变化。
以往，民办学校多年习惯的事业单位会计准则和核算方法将要舍弃，取而代之的，是全新的会计体系和会计方法。
与事业单位会计制度相比较，民间非营利组织会计制度有许多不同的特点。
概括起来，有这么几个方面：
1、民间非营利组织的会计目标，是满足捐赠人、会员、服务对象、债权人、监管部门等会计信息使用者的决策需要。
2、民间非营利组织的会计核算基础是权责发生制。
这一点，与事业单位的会计核算原则有天壤之别，因此在核算方法上、在帐务处理上，两者存在着很大的差别。
事业单位会计核算，是以收付实现制作为核算基础的，也就是说，是以是否实际收到或支付款项来确认本期收入或费用；权责发生制则不同。
它的核心，是根据权责关系的实际发生和影响期间来确认核算单位的本期费用和收益。
权责发生制要求：
凡是当期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用，不论款项是否收付，都应作为当期的收入和费用处理；凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，都不能作为当期的收入和费用。
3、民间非营利组织的会计要素：
资产、负债、净资产、收入、费用。
这里没有企业会计中的“所有者权益”要素和“利润”要素；也没有事业会计中的“支出”要素。
会计要素是按照业务的内容，对会计对象所作的基本分类，是会计报表的基本框架，也是会计帐户的归并和概括。
熟悉会计要素，才能正确设置和使用会计科目，进行规范的会计核算。
应当指出，在这五个要素中，民间非营利组织的净资产要素，对大多数民办学校的会计人员来说，是比较陌生的。
从静态看，它是民间非营利组织的资产减去负债的差额，从动态看，它是民间非营利组织的收入抵补成本费用后的净收益。
从构成看，它包括出资者投入、国有资产投入或补贴、社会捐赠等，也同时包括在运行过程中的增值或亏损。
值得注意的是，《民间非营利组织会计制度》要求把净资产再次区分为限定性净资产和非限定性净资产两类。
“如果资产或者资产的经济利益（如资产的投资收益和利息等）的使用和处置受到资源提供者或者国家有关法律、行政法规所设置的时间限制或（和）用途限制，则由此形成的净资产即为限定性净资产。
”限定性净资产以外的净资产为非限定性净资产。
所谓时间限制：
是指资源提供者或者国家有关法律、行政法规要求民间非营利组织在收到资产后的某一时期或某一特定日期之后才能使用该项资产；所谓用途限制：
是指资源提供者或者国家有关法律、行政法规要求民间非营利组织将收到的资产用于某一特定用途。
注意：
学校决策机构做出的某些限定，属于内部管理方面的措施，不属于限定性净资产。
4、严格划分业务活动成本和期间费用。
过去，在事业会计核算中，成本的概念十分弱化，所有费用开支都在事业支出中进行核算。
基于权责发生制原则，民间非营利组织的会计核算，要求严格划分业务活动成本和期间费用。
在民办学校，凡是直接因教育教学活动而发生的教师、班主任工资、奖金、津贴、福利费、劳务费、社会保障费、租用教学用房、场地、设施支付的租金、水电费、教学实验费、生产实习费、资料讲义费、招生经费、宣传广告费、教材编审费、用于教学的教材及教辅印刷费、教学耗用的粉笔、板擦、纸张、文具用品等材料费、课桌椅、教具、实验器材等低值易耗品摊销以及教学用固定资产折旧等，还包括民办学校每月应缴纳的营业税等流转税金。
一个明显的特点，所有这些支出都是直接用于教育教学活动的。
教育教学活动，就是这些开支的成本对象。
这些有明确对象的开支，最后全部归集到教育教学活动这一对象上，就构成了这个对象的成本。
除了“业务活动成本”外，还有一些间接费用，我们把它称作期间费用。
他们也是学校正常运行所必需的，但又都不是直接用于教育教学活动的。
按照《民间非营利组织会计制度》，它包括“管理费用”、“筹资费用”和“其他费用”。
对于民办学校来说，“筹资费用”和“其他费用”都发生得相对很少：
“筹资费用”一般只核算银行存款利息；“其他费用”一般只核算固定资产和无形资产处置的净损失和应缴纳的所得税；实际发生最多的，是“管理费用”，是学校在组织和管理学校教育教学活动过程中所发生的各种费用。
如：
董事会（理事会或其他决策机构）经费、行政管理人员的工资、奖金、津贴、福利费、住房公积金、住房补贴、社会保障费、离退休人员的工资与补助、办公费、水电费、燃料费、邮电费、物业管理费、差旅费、折旧费、修理费、无形资产摊销、存货盘亏损失、资产减值损失、聘请中介机构费、应偿还的受赠资产、业务招待费、工会经费等。
四、财务管理现状及思考
一、当前民办学校财务管理状况
（一）挪用办学资金。
一些举办者不将学校的收入用于办学，提高教学质量，扩大办学规模上，而是挪作他用，如：
用于开办公司，搞房地产开发，炒股，还债，甚至个人挥霍等等。
致使办学资金严重不足，影响教学质量。
（二）乱收费。
一些举办者把办学作为一种赚钱的工具；他们不是靠加强学校内部财务管理来提高办学结余，而是靠提高或变相提高收费标准，想方设法增加收费项目，赚取学生的钱财，从中牟取暴利。
（三）家族式管理。
在民办学校里，“老子当校长、儿子当会计、老婆当出纳”的现象还较为普遍。
这种家族式管理的结果，导致民办学校缺乏制约机制，财务管理混乱。
（四）管理粗放。
一些民办学校的举办者和管理者不懂财务，有的连财务报表都看不懂，还有一些不重视财务管理，认为财务部门无非就是发发工资、管管学生食堂而已，有的根本就不设财务机构，导致跑、冒、滴、漏相当严重，影响办学效益。
（五）短期行为。
一些举办者和管理者只顾眼前利益，不顾长远利益，缺乏长远的财务规划，一有钱就大吃大喝，铺张浪费，不管学校以后的生存与发展。
上述问题的存在，违背了《会计法》、《民办教育促进法》等法律法规的规定，影响了民办学校的办学效益和竞争力，不利于民办学校的健康快速发展。
二、加强民办学校财务管理的几点思考
（一）建立和完善民办学校的财务管理体制
1、国家对民办学校的财务管理。
由于民办学校是“自筹资金、自收自支”的单位，它同国家的财务关系不象公办学校同国家的财务关系那么密切，因此国家主要是运用法律、法规和行政规章来对民办学校的财务行为进行管理和监督，如《会计法》、《民办教育促进法》等法律法规，以及各级教育行政主管部门制定的财务管理规章制度，各级价格管理部门制定的收费政策等。
在具体的管理过程中，笔者认为应建立以下两种制度：
（1）建立办学保证金制度。
各教育行政主管部门根据各民办学校的规模，收取一定的办学保证金，专户存储，存款利息归民办学校所有，若有违法乱纪行为，则扣除一部份办学保证金，若破产倒闭，则用于解决学生安置问题。
建立办学保证金的目的主要是促使民办学校依法办学，保证民办学校的学生按时完成学业。
（2）建立审计制度。
各级教育行政主管部门在对民办学校每年的办学许可证进行年检时，要求各民办学校必须提供会计师事务所出具的审计报告。
对那些经审计发现财务管理混乱，严重亏损而资不抵债的，抽逃办学资金或挪用办学经费的，乱收费、牟取暴利的民办学校，取消其办学资格，追究相关责任人的法律责任。
2、民办学校内部的财务管理体制
（1）建立内部制约机制。
根据《民办教育促进法》的有关规定，民办学校应设学校董事会、理事会或其他形式的决策机构；其成员由举办者或其代表、校长、教职工代表等人员组成，董事长受董事会制约；实行所有权与经营管理权分离，校长由董事会聘任，负责学校的教育教学和行政管理工作，校长对董事会负责，受董事会制约。
这种组织管理体制可防止家族式管理带来的弊端。
（2）建立规范的财务管理机构。
各民办学校高度重视财务管理工作，按照《会计法》、《民办教育促进法》等法律法规的规定，建立专门的财务机构，配备专业的财会人员，所有财会人员应持证上岗，以保证财务管理工作的正常运行，提高民办学校的财务管理水平。
（3）建立各项财务管理制度。
没有规矩，不成方圆。
各民办学校要制定各项财务管理规章制度，做到有章可循，奖惩有依有据。
（二）加强民办学校日常的财务管理
1、加强民办学校的会计核算工作。
会计核算是财务管理的基础，财务管理所需的绝大部份资料来源于日常的会计核算数据。
根据当今信息化时代的需要，民办学校应积极推行会计电算化，一方面提高会计核算的效率，以便及时准确地提供财务管理所需的资料；另一方面由于日常的会计核算工作主要由计算机来完成，这样财务人员就可以抽出更多的时间来加强财务管理工作。
2、加强财务计划管理。
财务计划是未来计划期内所要达到的目标，是财务管理总体目标的具体量化指标，如生源计划、学杂费收入计划、费用开支计划、基建计划、结余资金计划，等等。
财务计划是民办学校财务管理的首要环节，即：
事前财务管理；民办学校的财务人员应会同学校领导及相关人员，于每年初根据历史资料，结合以后的发展趋势，运用科学的财务预测方法和财务决策方法，制定出整个学校的财务计划，作为奋斗目标，并细化逐级分解下达到各处（科）室、各系，以及各责任人，做到每部门、每个人都有一个目标，以充分调动各部门、各责任人的积极性，确保总体目标的顺利实现。
3、加强财务控制。
财务控制就是在财务管理过程中运用有关信息和一定的控制手段，对民办学校的财务活动进行有效的监督检查和调节，使之按照既定的财务目标运行，最终完成或超额完成财务计划的过程，即：
事中财务管理；是财务管理的主要环节，财务人员日常大量的工作就是进行财务控制。
财务控制主要有以下两方面：
一方面是监督检查学校财务管理制度的执行情况，通过日常的监督检查，发现管理中存在的漏洞，以及教职工的营私舞弊行为，及时提请学校领导处理。
另一个方面就是控制财务计划的实施情况，财务人员根据学校下达给各部门、各责任人的财务计划，运用管理会计中责任会计的方法，即：
划分责任单位，明确责任目标，进行责任核算，实施责任奖惩，将学校的各处（科）室或各责任人划分为责任单位，分别建账核算，定期编制财务计划完成情况表，反映各责任部门、责任人的工作业绩，供学校领导实施考核，奖惩，全年通算，逗硬兑现。
在财务控制过程中如发现实际偏离计划过大等特殊情况，还应及时查明原因，提请学校领导及时采取补救等措施加以调整，确保财务目标的顺利完成。
4、加强财务分析。
财务分析就是财会人员运用专门的财务分析方法（定性的或定量的分析方法），定期或不定期地对学校的财务状况进行分析研究，找出存在的问题，提出解决方案，为学校领导提供决策依据，为下一步的财务管理工作打下基础。
如：
分析学生人均教育成本，可通过与本校历年的人均教育成本、与其他学校的人均教育成本比较，以及人均教育成本的结构变化，国家的相关政策等等因素来进行分析，从中找出是否节约或浪费，以及节约或浪费的程度等，为以后的财务管理提供依据。
财务分析虽然为事后财务管理，但它具有承前启后的作用，因此不可忽视，必须加强。
五、民办学校资产管理
资产是指学校占有或者使用的能以货币计量的经济资源，包括各种财产、债权和其他权利。
学校的资产包括流动资产、固定资产、无形资产、开办费和对外投资等。
流动资产是指可以在一年内变现或者耗用的资产，包括现金、各种存款、应收帐款、其他应收款、存货等。
存货是指学校在开展教学、科研及其他活动过程中为耗用而储存的资产，包括各类材料、消耗物资、低值易耗品等。
学校应对存货进行定期或不定期的清查盘点，年
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