建筑业几个关键问题.docx

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建筑业几个关键问题

建筑业“营改增”政策落地的几个关键问题

根据３６号文的相关规定，建筑业在营改增政策落地时需关注几个关键性问题：

１关于在建项目的问题

过渡期间施工企业存在大量在建工程，如何对在建工程的税收政策进行规定关系到众多企业的利益。

３６号文规定“一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税”，同时，还对“建筑工程老项目”进行了界定：

一是《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在２０１６年４月３０日前的建筑工程项目；二是未取得《建筑工程施工许可证》、建筑工程承包合同注明的开工日期在２０１６年４月３０日前的建筑工程项目。

纳税人只需符合以上规定中的一项，即可采用简易计税方法。

鉴于我国建筑行业的特殊情况——据笔者调研，个别城市近８０％的在建项目迄今未取得《建筑工程施工许可证》——允许这些具有老合同的项目选择简易计税法是对他们利益的一种保护。

因为根据住建部原有的造价规则，施工企业通常是基于３％的营业税率进行报价，营改增之后建筑服务的税率为１１％。

如果按照一般计税法，意味着在建项目的施工方需要额外支付８％的税金成本，且该成本通常很难从甲方获得额外补偿。

而按照简易计税法，则施工企业在建项目的税率由３％的营业税变更为３％的增值税，且增值税是价外税，价税分离后企业所负担的实际税率为２．９％。

可以看出，企业在过渡期间并未因为税制变化而税负上升。

在具体的执行中，还需注意以下四个问题：

一是采用简易计税法，则不得抵扣进项税额。

目前，一些施工企业采购的原材料，既用于新项目也用于老项目。

根据３６号文，“不得抵扣的进项税额＝当期无法划分的全部进项税额×（当期简易计税方法计税项目销售额＋免征增值税项目销售额）÷当期全部销售额”，企业可以按照该公式计算不可抵扣的进项税金并进行相应的进项税额转出。

但是，为了规避税务风险，建议企业按照新、老项目分别核算的方式，准确归集进项税额，以确保过渡期间核算无误。

二是５月１日前后，在建项目验工计税或竣工结算所涉及的主管税务机关及税种有所差异。

试点改革前向地税局缴纳营业税，而试点改革之后则向国税局缴纳增值税；试点前，施工方结算要考虑企业是否具有足够现金流以及甲方业主是否需要增值税抵扣，而试点后则需要考虑项目的总价与已结算并缴纳营业税的工程款之间的关系，并应尽快解决已缴纳营业税但尚未开具发票等遗留问题。

此外，根据３６号文的相关规定，如果存在营业税的历史旧欠问题，增值税款与营业税款之间不存在交叉，施工企业的营业税相关问题仍需与地税局沟通协调。

三是在建项目的总包方是否差额计税，这是施工企业普遍担忧的一个问题。

对此，３６号文有明确规定：

“试点纳税人提供建筑服务适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额”。

这意味着施工企业的在建项目即使被认定为老项目且采用简易计税法，也是允许就总包与分包之间的差额进行计税的。

四是关于纳税地点的问题，３６号文也作了明确规定。

“一般纳税人跨县（市）提供建筑服务……应按照上述计税方法在建筑服务发生地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报”。

我国施工企业跨地区经营十分普遍，这种总分包之间在建筑服务发生地预缴、回各自机构所在地纳税申报的制度安排，能够更好地衔接征收管理的问题。

2关于甲供材及清包工的问题

从税收的角度看，甲供材及清包工其本质上是同一类型的问题。

按照36号文的相关规定，一般纳税人以清包工方式（指施工方不采购建筑工程所需的材料或只采购辅助材料，并收取人工费、管理费或者其他费用）或者为甲供工程（指全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购的建筑工程）提供的建筑服务，均可以选择适用简易计税方法计税。

当前甲方业主控制材料的情况非常普遍，这主要源于一个认识上的误区。

由于建筑业适用的税率为10%，主材适用的税率为16%，因此甲方认为进项税额最大化可以降低其增值税应纳税额。

但事实上，按照增值税的基本原理，销售货物或提供劳务的税额通常是由购买方来负担，支付多少，抵扣多少，支付得越多，抵扣便越多。

想要在短时期内消除上述误区有一定的难度，此外也不排除购买方在价税合计总额不变的前提下选择更高税率的项目以获得更多的进项税额抵扣。

因此，甲供材及清包工可选择简易计税的制度安排，解决了纯劳务（或接近纯劳务）没有（或者有很少）材料等进项税额抵扣的问题。

执行中还有一个难点是如何界定主材及辅材。

清包工的计税营业额，除人工费、管理费或者其他费用的建筑服务之外，还可包含采购辅助材料的价款；甲供材的计税营业额，包含除了工程发包方自行采购的全部或部分设备、材料、动力以外的施工合同价款。

此外，为了便于征收管理，通常只有由乙方自行购买的材料才可计入乙方的计税营业额，但在其选择了简易计税方法后，则购进材料的进项不允许作进项税额抵扣。

由于增值税是价外税，无论采用的是一般计税法还是简易计税法，其计税营业额均必须是一个不含有增值税的裸价。

根据住建部2016年颁布的《住房城乡建设部办公厅关于做好建筑业营改增建设工程计价依据调整准备工作的通知》（建办标[2016]4号），工程造价=税前工程造价×（1+10%），其中税前工程造价为人工费、材料费、施工机具使用费、企业管理费、利润和规费之和，各费用项目均以不包含增值税可抵扣进项税额的价格计算。

3关于总包混合销售的问题

当前，建筑业的发展已从粗放型向集约型转变，总体而言将会大力发展总承包，即既包括施工劳务，又包括设计劳务和购买工程物资及工程设备。

现实中，一个总包合同会涉及到多档增值税税率：

施工劳务的税率为10%，工程物资及工程设备的税率为16%，设计劳务的税率为6%。

根据36号文附件一第三十九条，“纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产，适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额”。

同时，第四十条则规定，“一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售。

从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税”。

第三十九条与第四十条最大的差异在于是否属于一项销售行为。

对照这两条规定可以判定，建筑施工的总承包合同属于同一项销售行为，并且施工企业属于从事货物的生产、批发或者零售以外的单位，因此应该按照销售服务缴纳增值税。

但是，施工企业仍然存在着这样一个疑惑，即总承包合同到底适用于建筑业劳务的10%税率还是设计劳务的6%税率。

笔者认为，总承包资质是有严格管理的，通常具有特级资质等的总承包是以建筑企业的身份去投标的，因此，建筑总承包合同按照10%的建筑服务税率去计征更为恰当。

当然，也有部分施工企业反映，甲方为了抵扣税额最大化，要求把总承包合同分拆，EPC（EngineeringProcurementConstruction，工程总承包）合同就是典型的例子。

其实，这种做法同样存在上文中所提到的认识误区。

严格来说，分拆合同在税金方面不应产生任何的节税效果。