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15控制方法
第十五章控制方法
一、教学目标：
要求学生了解预算的编制，预算的种类，预算的作用和缺点，对供应商的控制，经营审计。
要求学生掌握控制方法的种类，库存控制，经济订购批量，质量控制，全面质量管理，几种重要的比率。
二、教学重点：
库存控制，质量控制
三、教学难点：
质量控制
四、重要概念：
预算、预算控制、全面质量管理
五、学习时间：
2学时
六、教学方式：
讲授、案例分析
七、主要教学内容
企业管理实践中运用着多种控制方法，管理人员除了利用现场巡视、监督或分析下属依循组织路线传送的工作报告等手段进行控制外，还经常借助预算控制、比率分析、审计控制、盈亏控制以及网络控制等方法。
本章主要介绍前三种常用控制方法。
第一节预算控制
企业未来的几乎所有活动都可以利用预算进行控制。
所谓预算，就是用数字、特别是用财务数字的形式来描述企业未来的活动计划，它预估了企业在未来时期的经营收入和现金流量，同时也为各部门或各项活动规定了在资金、劳动、材料、能源等方面的支出的额度。
预算控制就是根据预算规定的收入与支出标准来检查和监督各个部门的生产经营活动，以保证各种活动或各个部门在完成既定目标、实现利润的过程中对经营资源的利用，从而使费用支出受到严格有效的约束。
一、预算的编制
为了有效地从预期收入和费用两个方面对企业经营全面控制，不仅需要对各个部门、各项活动制定分预算，而且要对企业整体编制全面预算。
分预算是按照部门和项目来编制的，它详细说明了相应部门的收入目标或费用支出的水平，规定了他们在生产活动、销售活动、采购活动、研究开发活动或财务活动中筹措和利用劳力、资金等生产要素的标准。
全面预算则是在对所有部门或项目分预算进行综合平衡的基础上编制而成的，它概括了企业相互联系的各个方面在未来时期的总体目标。
只有编制了总体预算才能进一步明确组织各部门的任务、目标、制约条件以及各部门在活动中的相互关系，从而为正确评价和控制各部门的工作提供客观的依据。
苦任何预算都需用数字形式来表述。
全面预算必须用统一的货币单位来衡量，而分预算则不一定用货币单位计量。
比如，原材料预算可能用千克或吨等单位来表述。
这是因为对一些具体的项目来说，用时间、长度或重量等单位来表述能提供更多、更准确的信息，比如，用货币金额来表达原材料预算，我们就只知道原材料消耗的总费用标准，而不能知道原材料使用的确切种类和数量，也难以判断价格变动会产生何种影响。
当然，不论以何种方式表述的各部门或项目的分预算，在将它们综合平衡以编制企业的全面预算之前，必须转换成用统一的货币单位来表达的方式。
二、预算的种类
不同企业，由于生产活动的特点不同，预算表中的项目会有所不同，但一般来说，预算内容要涉及以下几个方面：
收入预算、支出预算、现金预算、资金支出预算、资产负债预算。
（一）收入预算
收入预算和支出预算提供了关于企业未来某段时期经营状况的一般说明，即从财务角度计划和预测了未来活动的成果以及为取得这些成果所需付出的费用。
由于企业收入主要来源于产品销售，因此收入预算的主要内容是销售预算。
销售预算是在销售预测的基础上编制的，即通过分析企业过去的销售情况、目前和未来的市场需求特点及其发展趋势，比较竞争对手和本企业的经营实力，确定企业在未来时期内为了实现目标利润必须达到的销售水平。
由于企业通常不止生产一种产品，这些产品也不仅在某一个区域市场上销售，因此，为了能为控制未来的活动提供详细的依据，便于检查计划的执行情况，往往需要按产品，区域市场或消费者群，为各经营单位编制分项销售预算，同时，由于在一年中的不同季度和月度，销售量也往往不稳定，所以通常还需预计不同季度和月度的销售收入。
这种预计对编制现金预算是很重要的。
（二）支出预算
企业销售的产品是在内部生产过程中加工制造出来的，在这个过程中，企业需要借助一定的劳动力，利用和消耗一定的物质资源。
因此与销售预算相对应，企业必须编制能够保证销售过程得以进行的生产活动的预算。
关于生产活动的预算，不仅要确定为取得一定销售收人所需要的产品数量，而且更重要的是要预计为得到这些产品、实现销售收入需要付出的费用，即编制各种支出预算。
不同企业，经营支出的具体项目可能不同，但一般都包括：
1.直接材料预算
直接材料预算是根据实现销售收入所需的产品种类和数量，详细分析为了生产这些产品，企业必须利用的原材料的种类数量。
它通常以实物单位表示，考虑到库存因素后，直接材料预算可以成为采购部门编制采购预算、组织采购活动的基础。
2.直接人工预算
直接人工预算需要预计企业为了生产一定数量的产品，需要哪些种类的工人，每种类型的工人在什么时候需要多少数量，以及利用这些人员劳动的直接成本是多少。
3.附加费用预算
直接材料和直接人工只是企业经营全部费用的一部分，企业的行政管理、营销宣传、人员推销、销售服务、设备维修、固定资产折扣、资金筹措以及税金等，也要耗费企业的资金。
对这些费用也需要进行预算。
这就是附加费用预算。
（三）现金预算
现金预算是对企业未来生产与销售活动中现金的流入与流出进行预测，通常由财务部门编制。
现金预算只能包括那些实际包含在现金流程中的项目：
除销所得的应收款在用户实际支付以前不能列作现金收入，除购所得的原材料在未向供应商付款以前也不能列入现金支出，而需要今后逐年分摊的投资费用却需要当年实际支出现金。
因此，现金预算并不需要反映企业的资产负债情况，而是要反映企业在未来活动中的实际现金流量和流程。
企业的销售收入很大，利润即使相当可观，但大部分尚未收回，或收回后被大量的库存材料或在制品所占用，那么它也不可能在目前给企业带来现金上的方便。
通过现金预算，可以帮助企业发现资金的闲置或不足，从而指导企业及时利用暂时过剩的现金，或及早筹齐维持营运所短缺的资金。
（四）资金支出预算
上述各种预算通常只涉及某个经营阶段，是短期预算，而资金支出预算则涉及好几个阶段，是长期预算。
如果企业的收支预算被很好地执行，企业有效地组织了资源的利用，那么利用这些资源得到的产品销售以后的收入就会超出资源消耗的支出，从而给企业带来盈余。
企业可以利用盈利的一个很重要部分来进行生产能力的恢复和扩大。
这些支出由于具有技资的性质，因此对其计划安排通常被称为技资预算或资金支出预算。
资金支出预算的项目包括：
用于更新改造或扩充包括厂房、设备在内的生产设施的支出，用于增加品种、完善产品性能或改进工艺的研究与开发支出，用于提高职工和管理队伍素质的人事培训与发展支出，用于广告宣传、寻找顾客的市场发展支出等。
（五）资产负债预算
资产负债预算是对企业会计年度末的财务状况进行预测。
它通过将各部门和各项目的分预算汇总在一起，表明如果企业的各种业务活动达到预先规定的标准，在财务期末企业资产与负债会呈现何种状况。
作为各分预算的汇总，管理人员在编制资产负债预算时虽然不需作出新的计划或决策，但通过对预算表的分析，可以发现某些分预算的问题，从而有助于采取及时的调整措施。
比如，通过分析流动资产与流动债务的比率，可能发现企业未来的财务安全性不高，偿债能力不强，可能要求企业在资金的筹措方式、来源及其使用计划上作相应的调整。
另外，通过将本期预算与上期实际发生的资产负债情况进行对比，还可发现企业财务状况可能会发生哪些不利变化，从而指导事前控制。
三、预算的作用及其缺点
由于预算的实质是用统一的货币单位为企业各部门的各项活动编制计划，因此它使得企业在不同时期的活动效果和不同部门的经营绩效具有可比性，可以使管理者了解企业经营状况的变化方向和组织中的优势部门与问题部门，从而为调整企业活动指明了方向；通过为不同的职能部门和职能活动编制预算，也为协调企业活动提供了依据，更重要的是，预算的编制与执行始终是与控制过程联系在一起的，编制预算是为企业的各项活动确立财务标准，用数量形式的预算标准来对照企业活动的实际效果大大方便了控制过程中的绩效衡量工作，也使之更加客观可靠；在此基础上，很容易测量出实际活动对预期效果的偏离程度，从而为采取纠正措施奠定了基础。
由于这些积极作用，预算手段在组织管理中得到了广泛运用。
但在预算的编制和执行中，也暴露了一些缺点，主要表现在：
（1）它只能帮助企业控制那些可以计量的，特别是可以用货币单位计量的业务活动，而不能促使企业对那些不能计量的企业文化、企业形象、企业活力的改善予以足够的重视。
（2）编制预算时通常参照上期的预算项目和标准，从而会忽视本期活动的实际需要，因此会导致这样的错误：
上期有的而本期不需的项目仍然沿用，而本期必需上期没有的项目会因缺乏先例而不能增设。
（3）企业活动的外部环境是在不断变化的，这些变化会改变企业获取资源的支出或销售产品实现的收入，从而使预算变得不合时宜。
因此，缺乏弹性、非常具体、特别是涉及较长时期的预算可能会过度束缚决策者的行动，使企业经营缺乏灵活性和适应性。
（4）预算，特别是项目预算或部门预算，不仅对有关负责人提出了希望他们实现的结果，而且也为他们得到这些成果而能够开支的费用规定了限度，这种规定可能使得主管们在活动中精打细算，小心翼翼地遵守不得超过支出预算的准则，而忽视了部门活动的本来目的。
（5）在编制费用预算时通常会参照上期已经发生过的本项目费用，同时，主管人员也知道，在预算获得最后批准的过程中，预算申请多半是要被削减的。
因此他们的费用预算申报数要多于其实际需要数，特别是对于那些难以观察、难以量化的费用项目，更是如此。
所以，费用预算总是具有按先例递增的习惯，如果在预算编制的过程中，没有仔细地复查相应的标准和程序，预算可能成为低效的管理部门的保护伞。
只有充分认识了上述局限性，才能有效地利用预算这种控制手段，并辅之以其他工具。
第二节生产控制
我们可以把企业看成这样一个动态过程：
企业首先获得原材料、零部件、劳动力等投入，经过企业系统的转换和运营，生产出有形的产品或元形的劳务。
在这个过程中，为了达到企业预定的目标，就必须对企业的经营管理活动进行控制。
事实上，控制活动贯穿于上述整个过程，即管理人员需要对原材料、零部件、劳动力等投入进行控制，需要对企业系统的转换和运营进行控制，也需要对有形的产品或无形的劳务进行控制。
本节着重讨论与投入活动相关的对供应商的控制和库存控制，以及与产出相关的质量控制。
一、对供应商的控制
毫无疑问，供应商既为本企业提供了所需的原材料或零部件，根据波特自竞争模型，他们又是本企业的竞争力量之一。
供应商供货及时与否、质量的好坏、价格的高低，都对本企业最终产品产生重大影响。
因此，对供应商的控制可以说是从企业运营的源头抓起'能够起到防微杜渐的作用。
目前比较流行的做法是在全球范围内选择供应商，其原因是为了能够有保黯障地获得高质量低价格的原材料，同时也可避免只选择少数几个供应商可能构成的威胁。
大型公司多采用这种方法。
许多企业正在改变与供应商之间的竞争关系，试图建立一种长期的、稳定的、合作的双赢局势。
传统的做法在十余家、甚至数十家供应商中进行选择，鼓励他们互相竞争，从中选取能够提供低价格高质量产品的供应商。
现在企业也在更广范围内挑选供应商，但是，一旦选定两、三家供应商，就和他们建立长远的、稳定的联系，并且帮助供应商提高原材料的质量，降低成本。
这时企业和供应商就形成相互依赖、相互促进的新型关系，双方都降低了风险，提高效益，真正做到双赢。
还有一种控制供货商的方法是持有供货商一部分或全部股份，或由本企业系统内部的某个子企业供货。
这常常是跨国公司为了保证货源而采用的做法。
很多日本的大型企业采用这种方法控制供货商。
二、库存控制
对库存的控制主要是为了减少库存，降低各种占用，提高经济效益。
管理人员使用经济订购批量模型（EconomicOrderQuantity，简称EQQ）计算最优订购批量，使所有费用达到最小。
这个模型考虑三种成本：
一是订购成本，即每次订货所需的费用（包括通讯、文件处理、差旅、行政管理费用等）；二是保管成本，即储存原材料或零部件所需的费用（包括库存、利息、保险、折旧等费用）；三是总成本，即订购成本和保管成本之和。
当企业在一定期间内总需求量或订购量为一定时，如果每次订购的量越大，则所需订购的次数越少；如果每次订购的量越小，则所需订购的次数越多。
对第一种情况而言，订购成本较低，但保管成本较高；对第二种情况而言，订购成本较高，但保管成本较低。
通过经济订购批量模型，可以计算出订购量多大时，总成本（订购成本和保管成本之和）为最小。
图15-1（p267）为经济订购批量示意图。
假定企业在专注明间内总需求量为D，每次订购所需的费用为o；库存物品单价为P，保管成本与全A部库存物品价值之比为C，则最优订购批量为：
现举一例具体解释最优订购批量模型。
假设某企业一年对某种材料的总需求量为5000件，每件价格为20元，每次订购所需的费用为250元，保管成本与全部库存物品价值之比为12：
5%，则最优订购批量为
因此，一年最优订购批量为5次，每次1000.件，此时，订购成本为1250
元，保管成本为1250元，总成本最低，为2500元。
一般说来，企业除了最优订购批量外，为了预防万-会保留一个额外的储存量，这个储存量被称为安全库存。
日本企业发明了一种被称为准时制库存系统（Just-in-timeInventorySystems，简称JIT），其目标是实现零库存。
它的基本思路是企业不储备原材料库存，一旦需要时，立即向供应商提出，由供应商保质保量按时送到，生产继续进行下去。
JIT的具体做法如下：
企业收到供应商送来的装有原材料的集装箱，卸下其中的原材料准备用于生产装配，同时把箱中的“看板”（Kanban，日语中卡片或标牌的含义）交回给供应商；供应商接到“看板”后立即进行生产，并将新生产出来的原材料再送来。
如果双方衔接的好的话，这时，上次的原材料刚好用完好。
准时制库存系统可以减少库存，降低成本，提高效益。
但是，该种方法对供应商提出了很高的要求。
供应商必须在规定的时间，按照规定的质量和数量，将原材料或零部件生产出来，并且准确无误地运输到规定的地点。
但是，许多研究指出准时制库存系统事实上将库存及带来的风险转嫁给了供应商，供应商所能做的是自己消化或再次转嫁给那些为自己供货的供应商。
另外，准时制库存系统对企业选择和控制供应商提出了更高的要求。
三、质量控制
所谓的质量有广义和狭义之分。
狭义的质量指产品的质量；而广义质量除了涵盖产品质量外，还包括工作质量。
产品质量主要指产品的使用价值，即满足消费者需要的功能和性质二这些功能和性质可以具体化为下列五个方面：
性能、寿命、安全性、可靠性和经济性。
工作质量主要指在生产过程中，围绕保障产品质量而进行的质量管理工作的水平。
迄今为止，质量管理和控制已经经历了三个阶段，即质量检验阶段、统计质量管理阶段和全面质量管理（TotalQualityManagement，简称TQC）阶段。
质量检验阶段大约发生在20世纪20至40年代，工作重点在产品生产出来之后的质量检查。
统计质量管理阶段发生在20世纪40至50年代，管理人员主要采用统计方法作为工具，对生产过程加强控制，提高产品的质量。
表15-1全面质量管理与控制
1.永远进取TQC认为没有最好，只有更好。
2.提高质量TQC采用最广泛的质量定义，它不仅指最终的产品，而且覆盖与最终的产品有关的一切。
3.精确衡量TQC运用数理统计方法衡量实绩，比较标准i纠正偏差。
4.放权雇员TQC授权于生产线上的工人和技术管理人员，动员和鼓励他们参与质量管理工作。
从20世纪50年代开始的全面质量管理是以保证产品质量和工作质量为中心，企业全体员工参与的质量管理体系。
它具有多指标、全过程、多环节和综合性的特征。
如今，全面质量管理已经形成了一整套管理理念，风靡全球。
第三节其他控制方法
其他常用的控制方法有：
比率分析、经营审计、统计分析和亲自观察等。
本节将一一介绍。
一、比率分析
单个地去考虑反映经营成果的某个数据，往往不能说明任何问题。
企业本年度盈利100万元，某部门本期生产了5000个单位产品，或本期人工支出费用为85万元，这些数据本身没有任何意义。
只有根据它们之间的内在关系，相互对照分析才能说明某个问题。
比率分析就是将企业资产负债表和收益表上的相关项目进行对比，形成一个比率，从中分析和评价企业的经营成果和财务状况。
利用财务报表提供的数据，我们可以列出许多比率，常用的有两种类型，财务比率和经营比率。
（一）财务比率
财务比率及其分析可以帮助我们了解企业的偿债能力和盈利能力等财务状况。
1.流动比率
流动比率是企业的流动资产与流动负债之比。
它反映了企业偿还需要付现的流动债务的能力。
一般来说，企业资产的流动性越大，偿债能力就越强；反之，偿债能力则弱，这样会影响企业的信誉和短期偿债能力。
因此，企业资产应具有足够的流动性。
资产若以现金形式表现，其流动性最强。
但要防止为追求过高的流动性而导致财务资源的闲置，以避免使企业失去本应得到的收益。
2.速动比率
速动比率是流动资产和存货之差与流动负债之比。
该比率和流动比率一样是衡量企业资产流动性的一个指标。
当企业有大量存货且这些存货周转率低时，速动比率比流动比率更能精确地反映客观情况。
3.负债比率
负债比率是企业总负债与总资产之比。
它反映了企业所有者提供的资金与外部债权人提供的资金的比率关系。
只要企业全部资金的利润率高于借人资金的利息，且外部资金不在根本上威胁企业所有权的行使，企业就可以充分地向债权人借入资金以获取额外利润。
一般来说，在经济迅速发展时期4债务比率可以很高。
20世纪60年代到70年代初，日本许多企业的外借资金占全部营运资金的80%左右。
但是，过高的负债比率对企业的经营不利。
4.盈利比率
盈利比率是企业利润与销售额或全部资金等相关因素的比例关系。
它们反映了企业在一定时期从事某种经营活动的盈利程度及其变化情况。
常用的比率有销售利润率和资金利润率。
销售利润率是销售净利润与销售总额之间的比例关系，它反映企业从一定时期的产品销售中是否获得了足够的利润。
将企业不同产品、不同经营单位在不同时期的销售利润率进行比较分析，能为经营控制提供更多的信息。
资金利润率是指企业在某个经营时期的净利润与该期占用的全部资金之比，它是衡量企业资金利用效果的一个重要指标，反映了企业是否从全部投入资金的利用中实现了足够的净利润。
同销售利润率一样，资金利润率也要同其他经营单位和其他年度的情况进行比较。
一般来说，要为企业的资金利润率规定一个最低的标准。
同样一笔资金，投入到企业营运后的净利润收入，至少不应低于其他投资形式（比如购买短期或长期债券）的收入。
（二）经营比率
经营比率，也称活力比率，是与资源利用有关的几种比例关系。
它们反映了企业经营效率的高低和各种资源是否得到了充分利用。
常用的经营比率有三种。
1.库存周转率
库存周转率是销售总额与库存平均价值的比例关系，它反映了与销售收入相比库存数量是否合理，表明了投入库存的流动资金的使用情况。
2.固定资产周转率比
固定资产周转率是销售总额与固定资产之比，它反映了单位固定资产能够提供的销售收入，表明了企业资产的利用程度。
3.销售收入与销售费用的比率
这个比率表明单位销售费用能够实现的销售收入，在一定程度上反映了企业营销活动的效率。
由于销售费用包括了人员推销、广告宣传、销售管理费用等组成部分，因此还可进行更加具体的分析。
比如，测度单位广告费用能够实现的销售收入，或单位推销费用能增加的销售收入，等等。
反映经营状况的这些比率也通常需要进行横向的（不同企业之间）或纵向
的（不同时期之间）比较，才更有意义。
二、经营审计
审计是对反映企业资金运动过程及其结果的会计记录及财务报表进行审核、鉴定，以判断其真实性和可靠性，从而为控制和决策提供依据。
根据审查主体和内容的不同，可将审计划分为三种主要类型：
（1）由外部审计机构的审计人员进行的外部审计；
（2）由内部专职人员对企业财务控制系统进行全面评估的内部审计；（3）由外部或内部的审计人员对管理政策及其绩效进行评估的管理审计。
（一）外部审计
外部审计是由外部机构（如会计师事务所〉选派的审计人员对企业财务报表及其反映的财务状况进行独立的评估。
为了检查财务报表及其反映的资产与负债的账面情况与企业真实情况是否相符，外部审计人员需要抽查企业的基本财务记录，以验证其真实性和准确性，并分析这些记录是否符合公认的会计准则和记账程序。
外部审计实际上是对企业内部虚假、欺骗行为的一个重要而系统的检查，因此起着鼓励诚实的作用。
由于知道外部审计不可避免地要进行，企业就会努力避免做那些在审计时可能会被发现的不光彩的事。
外部审计的优点是审计人员与管理当局不存在行政上的依附关系，不需看企业经理的眼色行事，只需对国家、社会和法律负责，因而可以保证审计的独立性和公正性。
但是，由于外来的审计人员不了解内部的组织结构、生产流程的经营特点，在对具体业务的审计过程中可能产生困难。
此外，处于被审计地位的内部组织成员可能产生抵触情绪，不愿积极配合，这也可能增加审计工作的难度。
（二）内部审计
内部审计提供了检查现有控制程序和方法能否有效地保证达成既定目标租执行既定政策的手段。
例如，制造质量完善、性能全面的产品是企业孜孜以求的目标，这不仅要求利用先进的生产工艺、工人提供高质量的工作，而且对构成产品的基础一一原材料提出了相应的质量要求。
这样，内部审计人员在检查物资采购时，就不仅限于分析采购部门的账目是否齐全、准确，而且试图测定材料质量是否达到要求。
根据对现有控制系统有效性的检查，内部审计人员可以提供有关改进公司政策、工作程序和方法的对策建议，以促使公司政策符合实际，工作程序更加合理，作业方法被正确掌握，从而更有效地实现组织目标。
内部审计有助于推行分权化管理。
从表面上来看，内部审计作为一种从财务角度评价各部门工作是否符合既定规则和程序的方法，加强了对下属的控制，似乎更倾向于集权化管理。
但实际上，企业的控制系统越完善，控制手段越合理，越有利于分权化管理。
因为主管们知道，许多重要的权力授予下属后，自己可以很方便地利用有效的控制系统和手段来检查下属对权力的运用状况，从而可能及时发现下属工作中的问题，并采取相应措施。
内部审计不仅评估了企业财务记录是否健全、正确，而且为检查和改进现有控制系统的效能提供了一种重要的手段，因此有利于促进分权化管理的发展。
虽然内部审计为经营控制提供了大量的有用信息，但在使用中也存在不少局限性，主要表现在：
（1）内部审计可能需要很多的费用，特别是如果进行深入、详细的审计的话。
（2）内部审计不仅要搜集事实，而且需要解释事实，并指出事实与计划的偏差所在。
要能很好地完成这些工作，而又不引起被审计部门的不满，需要对审计人员进行充分的技能训练。
（3）即使审计人员具有必要的技能，仍然会有许多员工认为审计是一种“密探”或“检查”工作，从而在心理上产生抵触情绪。
如果审计过程中不能进行有效的信息和思想沟通，那么可能会对组织活动带来负激励效应。
（三）管理审计
外部审计主要核对企业财务记录的可靠性和真实性，内部审计在此基础上对企业政策、工作程序与计划的遵循程度进行测定，并提出必要的改进企业控制系统的对策建议，管理审计的对象和范围则更广，它是一种对企业所有管理工作及其绩效进行全面系统地评价和鉴定的方法。
管理审计虽然也可组织内部的有关部门进行，但为了保证某些敏感领域得到客观的评价，企业通常聘请外部的专家来进行。
管理审计的方法是利用公开记录的信息，从反映企业管理绩效及其影响因素的若干方面将企业与同行业其他企业或其他行业的著名企业进行比较，以判断企业经营与管理的健康程度。
反映企业管理绩效及其影响因素主要有：
（1）经济功能。
检查企业产品或服务对公众的价值，分析企业对社会和国民经济的贡献。
（2）企业组织结构。
分析企业组织结构是否能有效地达到企业经营目标。
（3）收入合理性。
根据盈利的数量和质量（指盈利在一定时期内的持续性和稳定性）来判断企业盈利状况。
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