会计实务第三章.docx

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会计实务第三章

第三章　所有者权益

　　考情分析

　　本章主要介绍所有者权益要素的核算内容和会计处理，难度不是很大。

由于所有者权益是企业所有者对净资产的所有权，其确认依赖于资产、负债的确认，所以在考查本章内容的同时经常涉及资产、负债等内容，学习时应注意前后章节对照掌握。

此外留存收益的核算也经常在主观题目中出现，考生应予以关注。

最近三年本章考试题型、分值、考点分布

题型

2011年

2010年

2009年

考点

单选题

1题1分

2题2分

4题4分

所有者权益的核算内容；所有者权益的计算；留存收益的内容；可供分配利润的计算；回购和注销股票的账务处理；盈余公积的计算

多选题

1题2分

1题2分

1题2分

留存收益的内容；年度终了需要转入利润分配——未分配利润的科目；所有者权益的内容

判断题

1题1分

－

1题1分

发行股票相关交易费用的处理；分配股票股利的账务处理

合计

3题4分

3题4分

6题7分

－

　　[基本要求]

（一）掌握所有者权益的基本概念、内容及特征

（二）掌握实收资本、资本公积、留存收益的核算

　　[概述]

　　一、概念及内容

　　所有者权益是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。

公司所有者权益又称为股东权益。

包括实收资本（或股本）、资本公积、留存收益三部分，其中留存收益包括盈余公积和未分配利润。

　　二、特征（与负债结合理解）

（一）除非发生减资、清算或分派现金股利，企业不需要偿还所有者权益；

（二）企业清算时，只有在清偿所有的负债后，所有者权益才返还给所有者；

　　（三）所有者凭借所有者权益能够参与企业利润的分配。

第一节　实收资本

　　一、概述

　　实收资本是指企业按照章程规定或合同、协议约定，接受投资者投入企业的资本。

实收资本的构成比例或股东的股份比例，是确定所有者在企业所有者权益中份额的基础，也是企业进行利润或股利分配的主要依据。

　　提示：

《公司法》规定货币出资不得低于有限责任公司注册资本的30%。

　　二、实收资本的账务处理

（一）接受现金资产投资

　　“实收资本”或“股本”只反映基本份额部分，超过部分计入“资本公积——资本溢价”或“资本公积——股本溢价”。

　　1.股份有限公司以外的企业接受现金资产投资

　　收到银行存款时：

　　借：

银行存款

　　　　贷：

实收资本

　　　　　　资本公积——资本溢价

　　【例1·计算题】甲、乙、丙共同投资设立A有限责任公司，注册资本为2000000元，甲、乙、丙持股比例分别为60%，25%和15%。

按照章程规定，甲、乙、丙投入资本分别为1200000元、500000元和300000元。

A公司已如期收到各投资者一次缴足的款项。

A公司在进行会计处理时，应编制会计分录如下：

　　[答疑编号3207030101]

　　『正确答案』

　　借：

银行存款　　　　　　2000000

　　　　贷：

实收资本——甲　　　1200000

　　　　　　　　　　——乙　　　　500000

　　　　　　　　　　——丙　　　　300000

　　2.股份有限公司接受现金资产投资

　　股份有限公司发行股票时，既可以按面值发行股票，也可以溢价发行（我国目前不准许折价发行）。

股份有限公司在核定的股本总额及核定的股份总额的范围内发行股票时，应在实际收到现金资产时进行会计处理。

通常情况下的会计处理如下：

　　收到银行存款时：

　　借：

银行存款

　　　　贷：

股本

　　　　　　资本公积——股本溢价

　　支付佣金、手续费等交易费用时：

　　借：

资本公积——股本溢价

　　　　贷：

银行存款

　　【例2·计算题】B股份有限公司发行普通股10000000股，每股面值1元，每股发行价格5元。

假定股票发行成功，股款50000000元已全部收到，不考虑发行过程中的税费等因素。

根据上述资料，B公司应作如下账务处理：

　　[答疑编号3207030102]

　　『正确答案』

　　应记入“资本公积”科目的金额=50000000—10000000=40000000（元）

　　编制会计分录如下：

　　借：

银行存款　　　　　　　　50000000

　　　　贷：

股本　　　　　　　　　　10000000

　　　　　　资本公积——股本溢价　　40000000

　　本例中，B公司发行股票实际收到的款项为50000000元，应借记“银行存款”科目；实际发行的股票面值为10000000元，应贷记“股本”科目，按其差额，贷记“资本公积——股本溢价”科目。

　　【例题·判断题】（2011年）企业溢价发行股票发生的手续费、佣金应从溢价中抵扣，溢价金额不足抵扣的调整留存收益。

（　）

　　[答疑编号3207030103]

　　『正确答案』√

　　【例题·单选题】（2008年）甲股份有限公司委托乙证券公司发行普通股，股票面值总额4000万元，发行总额16000万元，发行费按发行总额的2%计算（不考虑其他因素），股票发行净收入全部收到。

甲股份有限公司该笔业务记入“资本公积”科目的金额为（　）万元。

　　A.4000

　　B.11680

　　C.11760

　　D.12000

　　[答疑编号3207030104]

　　『正确答案』B

　　『答案解析』16000-4000-16000×2%=11680（万元）。

（二）接受非现金资产投资

　　1.接受投入固定资产

　　企业接受投资者作价投入的房屋、建筑物、机器设备等固定资产，应按投资合同或协议约定价值确定固定资产价值（但投资合同或协议约定价值不公允的除外）和在注册资本中应享有的份额。

　　【例3·计算题】甲有限责任公司于设立时收到乙公司作为资本投入的不需要安装的机器设备一台，合同约定该机器设备的价值为2000000元，增值税进项税额为340000元。

经约定甲公司接受乙公司的投入资本为2340000元。

合同约定的固定资产价值与公允价值相符，不考虑其他因素，甲公司进行会计处理时，应编制如下会计分录：

　　[答疑编号3207030105]

　　『正确答案』

　　借：

固定资产　　　　　　　　　　　　　2000000

　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）　　340000

　　　　贷：

实收资本——乙公司　　　　　　　　2340000

　　2.接受投入材料物资

　　企业接受投资者作价投入的材料物资，应按投资合同或协议约定价值确定材料物资价值（但投资合同或协议约定价值不公允的除外）和在注册资本中应享有的份额。

　　【例4·计算题】乙有限责任公司于设立时收到B公司作为资本投入的原材料一批，该批原材料投资合同或协议约定价值（不含可抵扣的增值税进项税额部分）为100000元，增值税进项税额为17000元。

B公司已开具了增值税专用发票。

假设合同约定的价值与公允价值相符，该进项税额允许抵扣，不考虑其他因素，乙公司在进行会计处理时，应编制的会计分录如下：

　　[答疑编号3207030106]

　　『正确答案』

　　借：

原材料　　　　　　　　　　　　　　　　100000

　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）　　17000

　　　　贷：

实收资本——B公司　　　　　　　　　　117000

　　3.接受投入无形资产

　　企业收到以无形资产方式投入的资本，应按投资合同或协议约定价值确定无形资产价值（但投资合同或协议约定价值不公允的除外）和在注册资本中应享有的份额。

　　【例5·计算题】丙有限责任公司于设立时收到A公司作为资本投入的非专利技术一项，该非专利技术投资合同约定价值为60000元，同时收到B公司作为资本投入的土地使用权一项，投资合同约定价值为80000元。

假设丙公司接受该非专利技术和土地使用权符合国家注册资本管理的有关规定，可按合同约定作实收资本入账，合同约定的价值与公允价值相符，不考虑其他因素。

丙公司在进行会计处理时，应编制会计分录如下:

　　[答疑编号3207030107]

　　『正确答案』

　　借：

无形资产——非专利技术　　60000

　　　　　　　　——土地使用权　　80000

　　　　贷：

实收资本——A公司　　　　60000

　　　　　　　　　　——B公司　　　　80000

　　（三）实收资本（或股本）增加的核算

　　1.实收资本（或股本）的增加

　　一般企业增加资本主要有三个途径：

接受投资者追加投资、资本公积转增资本和盈余公积转增资本。

　　需要注意的是，由于资本公积和盈余公积均属于所有者权益，用其转增资本时，如果是独资企业比较简单，直接结转即可。

如果是股份公司或有限责任公司应该按照原投资者出资比例相应增加各投资者的出资额。

　　【例6·计算题】甲、乙、丙三人共同投资设立A有限责任公司，原注册资本为4000000元，甲、乙、丙分别出资500000元、2000000元和1500000元。

为扩大经营规模，经批准，A公司注册资本扩大为5000000元，甲、乙、丙按照原出资比例分别追加投资125000元、500000元、375000元。

A公司如期收到甲、乙、丙追加的现金投资。

A公司会计分录如下：

　　[答疑编号3207030108]

　　『正确答案』

　　借：

银行存款　　　　　　1000000

　　　　贷：

实收资本——甲　　　125000

　　　　　　　　　　——乙　　　500000

　　　　　　　　　　——丙　　　375000

　　本例中，甲、乙、丙按原出资比例追加实收资本，因此，A公司应分别按照125000元、500000元和375000元的金额贷记“实收资本”科目中甲、乙、丙明细分类账。

　　【例7·计算题】承【例6·计算题】，因扩大经营规模需要，经批准，A公司按原出资比例将资本公积1000000元转增资本。

A公司会计分录如下：

　　[答疑编号3207030109]

　　『正确答案』

　　借：

资本公积　　　　　　1000000

　　　　贷：

实收资本——甲　　　125000

　　　　　　　　　　——乙　　　500000

　　　　　　　　　　——丙　　　375000

　　本例中，资本公积1000000元按原出资比例转增实收资本，因此，A公司应分别按照125000元、500000元和375000元的金额贷记“实收资本”科目中甲、乙、丙明细分类账。

　　2.实收资本（或股本）的减少

　　企业减少实收资本应按法定程序报经批准，股份有限公司采用收购本公司股票方式减资的，按股票面值和注销股数计算的股票面值总额冲减股本，按注销库存股的账面余额与所冲减股本的差额冲减股本溢价，股本溢价不足冲减的，应依次冲减“盈余公积”、“利润分配——未分配利润”等科目。

如果购回股票支付的价款低于面值总额的，所注销库存股的账面余额与所冲减股本的差额作为增加股本溢价处理。

　　【例8·计算题】A公司2001年12月31日的股本为100000000股，面值为1元，资本公积（股本溢价）30000000元，盈余公积40000000元。

经股东大会批准，A公司以现金回购本公司股票20000000股并注销。

假定A公司按每股2元回购股票，不考虑其他因素，A公司的会计处理如下：

　　[答疑编号3207030110]

　　『正确答案』

（1）回购本公司股份时：

　　借：

库存股　　　40000000

　　　　贷：

银行存款　　40000000

　　库存股成本＝20000000×2＝40000000（元）

（2）注销本公司股份时：

　　借：

股本　　　　20000000

　　　　资本公积　　20000000

　　　　贷：

库存股　　　40000000

　　应冲减的资本公积＝20000000×2－20000000×1=20000000（元）

第二节　资本公积

　　一、资本公积概述

　　资本公积是企业收到投资者的超出其在企业注册资本（或股本）中所占份额的投资（资本溢价或股本溢价），以及直接计入所有者权益的利得和损失（其他资本公积）等。

资本公积包括资本溢价（或股本溢价）和直接计入所有者权益的利得和损失等。

　　二、资本公积的账务处理

　　【例9·计算题】C有限责任公司于2002年1月1日向F公司投资8000000元，拥有该公司20%的股份，并对该公司有重大影响，因而对F公司长期股权投资采用权益法核算。

2002年12月31日，F公司净损益之外的所有者权益增加了1000000元。

假定除此以外，F公司的所有者权益没有变化，C公司的持股比例没有变化，F公司资产的账面价值与公允价值一致，不考虑其他因素。

C公司应编制如下会计分录：

　　[答疑编号3207030111]

　　『正确答案』

　　借：

长期股权投资　　　　　　　　200000

　　　　贷：

资本公积——其他资本公积　　200000

第三节　留存收益

　　一、留存收益概述

　　留存收益是指企业从历年实现的利润中提取或形成的留存于企业的内部积累。

包括盈余公积和未分配利润。

（一）盈余公积

　　盈余公积是指企业按照有关规定从净利润中提取的积累资金。

公司制企业的盈余公积包括法定盈余公积和任意盈余公积。

法定盈余公积是指企业按照规定的比例从净利润中提取的盈余公积。

任意盈余公积是指企业按照股东会或股东大会决议提取的盈余公积。

　　企业提取的盈余公积可用于弥补亏损、扩大生产经营、转增资本或派送新股等。

（二）未分配利润

　　未分配利润是指企业实现的净利润经过弥补亏损、提取盈余公积和向投资者分配利润后留存在企业的、历年结存的利润。

相对于所有者权益的其他部分来说，企业对于未分配利润的使用有较大的自主权。

　　二、留存收益的账务处理

（一）利润分配

　　利润分配是指企业根据国家有关规定和企业章程、投资者协议等，对企业当年可供分配的利润所进行的分配。

　　可供分配的利润=当年实现的净利润（或净亏损）+年初未分配利润（或-年初未弥补亏损）+其他转入（即盈余公积补亏）

　　利润分配的顺序依次是：

　　1.提取法定盈余公积金；

　　2.提取任意盈余公积金；

　　3.向投资者分配利润。

（二）盈余公积

　　1.提取盈余公积：

　　借：

利润分配——提取法定盈余公积

　　　　　　　　——提取任意盈余公积

　　　　贷：

盈余公积——法定盈余公积

　　　　　　　　　　——任意盈余公积

　　2.盈余公积补亏

　　借：

盈余公积

　　　　贷：

利润分配——盈余公积补亏

　　3.盈余公积转增资本

　　借：

盈余公积

　　　　贷：

实收资本（或股本）

　　4.分配利润：

　　借：

利润分配——未分配利润

　　　　贷：

利润分配——提取盈余公积

　　　　　　　　　　——应付现金股利或利润

　　借：

本年利润

　　　　贷：

利润分配——未分配利润

　　【例题·单选题】（2010年）某公司2009年初所有者权益总额为1360万元，当年实现净利润450万元，提取盈余公积45万元，向投资者分配现金股利200万元，本年内以资本公积转增资本50万元，投资者追加现金投资30万元。

该公司年末所有者权益总额为（　）万元。

　　A.1565

　　B.1595

　　C.1640

　　D.1795

　　[答疑编号3207030112]

　　『正确答案』C

　　『答案解析』

　　【例题·单选题】（2011年）下列各项中，不属于留存收益的是（　）。

　　A.资本溢价

　　B.任意盈余公积

　　C.未分配利润

　　D.法定盈余公积

　　[答疑编号3207030113]

　　『正确答案』A

　　『答案解析』留存收益包括盈余公积和未分配利润，盈余公积又包括法定盈余公积和任意盈余公积，所以BCD都属于留存收益。

A不属于留存收益。

　　【例题·多选题】（2011年）下列各项中，会引起负债和所有者权益同时发生变动的有（　）。

　　A.以盈余公积补亏

　　B.以现金回购本公司股票

　　C.宣告发放现金股利

　　D.转销确实无法支付的应付账款

　　[答疑编号3207030114]

　　『正确答案』CD

　　『答案解析』盈余公积补亏属于所有者权益科目内部的变动；现金回购本公司股票是资产的减少同时所有者权益减少；宣告发放现金股利是负债的增加同时所有者权益的减少；转销无法支付的应付账款是负债的减少同时所有者权益的增加。

　　【例题·多选题】（2010年）下列各项中，不会引起留存收益总额发生增减变动的有（　）。

　　A.资本公积转增资本

　　B.盈余公积转增资本

　　C.盈余公积弥补亏损

　　D.税后利润弥补亏损

　　[答疑编号3207030115]

　　『正确答案』ACD

　　『答案解析』选项B导致盈余公积减少，实收资本增加，因此影响留存收益总额；选项D不做专门账务处理，不影响留存收益（此题目在2009年考试真题中出现过，这个选项当时财政部公布的答案也是不影响留存收益的，因此选项D要选择）；选项A不涉及到留存收益，选项C是留存收益内部的增减变动，不影响留存收益总额。

　　【例题·单选题】（2009年）下列各项中，会导致留存收益总额发生增减变动的是（　）。

　　A.资本公积转增资本

　　B.盈余公积补亏

　　C.盈余公积转增资本

　　D.以当年净利润弥补以前年度亏损

　　[答疑编号3207030116]

　　『正确答案』C

　　『答案解析』留存收益包括两部分：

盈余公积和未分配利润，只要影响盈余公积或者未分配利润，都会导致留存收益的变动。

　　【例题·单选题】（2009年）某企业盈余公积年初余额为50万元，本年利润总额为600万元，所得税费用为150万元，按净利润的10%提取法定盈余公积，并将盈余公积10万元转增资本。

该企业盈余公积年末余额为（　）万元。

　　A.40

　　B.85

　　C.95

　　D.110

　　[答疑编号3207030117]

　　『正确答案』B

　　『答案解析』盈余公积年末余额＝50+（600－150）×10%－10＝85（万元）。

　　【例题·多选题】（2009年）下列各项中，年度终了需要转入“利润分配——未分配利润”科目的有（　）。

　　A.本年利润

　　B.利润分配——应付现金股利

　　C.利润分配——盈余公积补亏

　　D.利润分配——提取法定盈余公积

　　[答疑编号3207030118]

　　『正确答案』ABCD

　　『答案解析』期末的时候本年利润科目的余额应该转入利润分配——未分配利润科目；而当期的利润分配事项中利润分配的明细科目如应付现金股利、盈余公积补亏、提取法定盈余公积等都是要转入利润分配——未分配利润明细科目的。

　　【例题·判断题】年度终了除了未分配利润明细科目以外，利润分配科目下的其它明细科目，是都没有余额。

（　）

　　[答疑编号3207030119]

　　『正确答案』√