税务文书送达.docx

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税务文书送达

小议税务文书的送达

税务文书的送达是税务机关履行税收执法工作一个重要程序。

在税收执法实务中，对于送达程序的瑕疵以及由于送达方式的适用引发的税收执法风险却没有引起足够的重视，也给复议和诉讼程序埋下了隐患。

《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》（国务院令第362号）第八章文书送达用八条（一百零一条至一百零八条）阐述了文书送达的问题，看似很全面很详细了，但是在税收执法实务中仍然有许多问题有待明确。

下面就每一种送达方式从法律依据、存在的问题及税收执法过程中的风险防范做浅显的分析。

一、法律依据及存在问题

（一）送达方式的选用不妥当

《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》（国务院令第362号）共有四条对送达方式进行了规定。

第一百零一条第一款，税务机关送达税务文书，应当直接送交受送达人。

第一百零三条受送达人或者本细则规定的其他签收人拒绝签收税务文书的，送达人应当在送达回证上记明拒收理由和日期，并由送达人和见证人签名或者盖章，将税务文书留在受送达人处，即视为送达。

这是留置送达。

第一百零四条直接送达税务文书有困难的，可以委托其他有关机关或者其他单位代为送达，或者邮寄送达。

第一百零六条有下列情形之一的，税务机关可以公告送达税务文书，自公告之日起满30日，即视为送达。

（一）同一送达事项的受送达人众多；

（二）采用本章规定的其他送达方式无法送达。

在税收执法实务中，常见的问题有以下几种。

一是在直接送达时，出现受送达人和其他具有签收权的人不在单位的情况，有的税务人员就将税务文书委托其他有关机关或者其他单位代为送达，或者邮寄送达。

二是跳过直接送达、留置送达，以路程远、人数多为理由就选择邮寄送达。

三是理应公告送达不送达、不符合公告送达的要件而选用公告送达。

如依据《税务登记管理办法》（国家税务总局令第7号）第四十条的规定，已办理税务登记的纳税人未按照规定的期限申报纳税，在税务机关责令其限期改正后，逾期不改正的，税务机关应当派员实地检查，查无下落并且无法强制其履行纳税义务的，由检查人员制作非正常户认定书，存入纳税人档案，税务机关暂停其税务登记证件、发票领购簿和发票的使用。

对于确已走失的纳税人，责令限期改正通知书就必须选用公告送达。

常见的错误是此时前几种方式无法送达就不再选用公告送达，而是直接认定非正常户。

再如，纳税人路途远，去送达税务文书时由于某种原因没能直接送达，也不能适用留置送达，这时就满足了委托送达或者邮寄送达的要件，有的税务人员却直接选用公告送达。

四是适用留置送达时经常会遇到 当事人、见证人都不肯在税务文书送达回证上签字，税收征收管理法及实施细则没有明确这种情况应如何处理，有人认为借鉴刑事诉讼法的规定可以由送达人在送达回证上记明情况，把送达文书留在受送达人处，即视为送达。

但是由于实施细则明确规定了适用留置送达时必须有见证人签字，见证人不签字，而采用留置送达笔者认为其合法性还有待讨论。

（二）对签收权人、证明人、受托人及受送达人处等要件认知模糊。

《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》（国务院令第362号）第一百零一条第二款规定直接送达时受送达人是公民的，应当由本人直接签收；本人不在的，交其同住成年家属签收。

对于本人不在的情况，要注意有法定签收权的人有三个限定性条件，一是同住，二是成年，三是家属。

同住为长期和当事人共同居住于同一居所，一般应当理解为同住一年以上或者以长期共同居住为目的。

对于成年，《民法通则》第十一条规定，十八周岁以上的公民是成年人，具有完全民事行为能力，可以独立进行民事活动，是完全民事行为能力人。

十六周岁以上不满十八周岁的公民，以自己的劳动收入为主要生活来源的，视为完全民事行为能力人。

家属是指户主本人以外的家庭成员，显然，家属和当事人必须同居一所，登记在同一户口簿上。

第一百零一条第三款规定受送达人是法人或者其他组织的，应当由法人的法定代表人、其他组织的主要负责人或者该法人、组织的财务负责人、负责收件的人签收。

受送达人有代理人的，可以送交其代理人签收。

这里具有法定签收权的有四种人，一是法定代表人或者主要负责人，二是财务负责人，三是负责收件的人，四是代理人。

税收执法实务中经常出现有的企业法定代表人、主要负责人、财务负责人实际已经易人，但是并没有到税务机关办理变更登记或者备案手续，在实际的税收执法实务中有的税务人员就很随意的由现任的而非登记备案的法定代表人、负责人、财务负责人签收。

对于法条中规定的负责收件的人认知也很模糊，有的税务人员认为认为传达室人员、办公室人员、办税员是负责收件的人。

其实这也是没有法律依据的，在复议和诉讼程序中极易因程序上的瑕疵而导致具体行政行为的无效。

对于代理人签收税务文书，是否需要事先到税务机关备案目前没有明确的文件规定。

第一百零三条受送达人或者本细则规定的其他签收人拒绝签收税务文书的，送达人应当在送达回证上记明拒收理由和日期，并由送达人和见证人签名或者盖章，将税务文书留在受送达人处，即视为送达。

这里讲的“受送达人处”具体是指什么地点，是指受送达人的生产、经营场所还是居住地、或是第三地，没有明确。

依据法理学文义解释的方法，受送达人处一般应理解为受送达人的生产经营地址、办公地、或者居住地。

为什么不能选择第三地。

这是因为第三地有极大的不确定性，也难以保证税务执法的严肃性。

譬如在某个公众场所看见当事人，当事人拒绝签收，税务人员就将税务文书留置在此，显然不妥。

第一百零四条直接送达税务文书有困难的，可以委托其他有关机关或者其他单位代为送达，或者邮寄送达。

“其他机关和其他单位”具体是指什么样的机关和单位，没有明确的规定。

有的税务人员就很随意的将税务文书交由受送达人邻近的人或熟悉的人代为送达。

在民事诉讼程序中，《中华人民共和国民事诉讼法》第八十条规定，可以作为被委托人送达法律文书的机关限定为“其他人民法院”。

在刑事诉讼程序中，《最高人民法院关于执行〈中华人民共和国刑事诉讼法〉若干问题的解释》第一百零五条中对可以接受委托送达法律文书的机关限定为“收件人所在地的人民法院”。

如果采用民事、刑事诉讼程序中的观点，将税务文书送达的被委托人仅定位为同类的执法机关，难以满足税收工作的实际需要，也不符合立法本意。

依据法理学目的解释的原理，“其他有关机关或者其他单位”一般应理解为其他国家机关和事业单位以及基层群众性自治组织。

由于送达税务文书是税收执法程序中的一个重要环节，作为企业性质的单位能否作为被委托人还值得商榷。

另外，需要注意的是，这里仅是规定了其他有关机关或者其他单位，个人不能作为被委托人送达税务文书。

第一百零五条直接或者委托送达税务文书的，以签收人或者见证人在送达回证上的签收或者注明的收件日期为送达日期；邮寄送达的，以挂号函件回执上注明的收件日期为送达日期，并视为已送达。

《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》规定的是是采用挂号函件不是普信等其他方式，以挂号函件回执上注明的收件日期为送达日期。

邮递人员将税务文书挂号函件随便交当事人家庭成员或者交由所在地的基层组织，由他人代为签收是否具有法定的签收效力，有待明确。

第一百零六条规定了公告送达的两个选择性要件。

一是当同一送达事项的受送达人众多，二是采用本章规定的其他送达方式无法送达。

“受送达人众多”是3人、5人还是10人没有明确，给实务操作带来不确定性，也是诉讼程序中双方争论的焦点。

关于公告的具体媒介也没有明确，因公告媒介的选择而影响公告的法定效力也为涉税诉讼争辩的焦点。

这个问题可以借鉴《最高人民法院关于〈中华人民共和国民事诉讼法〉若干问题的意见》第八十八条对民事诉讼中的公告送达的地点和方式的规定。

可以在主管税务机关的公告栏、受送达人原住所地、注册生产经营地张贴公告，在报纸、电视等传播媒介发布公告。

（三）送达回证制作不规范

《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》（国务院令第362号）第一百零二条规定送达税务文书应当有送达回证，并由受送达人或者本细则规定的其他签收人在送达回证上记明收到日期，签名或者盖章，即为送达。

第第一百零七条又对税务文书进行了列举。

包括：

税务事项通知书、责令限期改正通知书、税收保全措施决定书、税收强制执行决定书、税务检查通知书、税务处理决定书、税务行政处罚决定书、行政复议决定书、其他税务文书。

在直接送达程序中，如果是其他签收人签收要注明与纳税人的关系。

在留置送达程序中，送达人应在送达回证上注明拒收的理由和日期，并由送达人和见证人签名或者盖章。

“和”字就要求必须要有见证人的签字或者盖章，至于什么样的人可以做见证人没有明确。

 《最高人民法院关于执行〈中华人民共和国行政诉讼法〉若干问题的解释》第九十九条、《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国民事诉讼法〉若干问题的意见》第八十二条将见证人定义为有关基层组织或者所在单位的代表及其他见证人。

对于公民个人作为见证人的需要核实身份，以备将来复议、诉讼时方便作证。

邮寄送达时挂号信回执上注明的收件日期与送达回证上注明的收件日期不一致的，或者送达回证没有寄回的，以挂号信回执上注明的收件日期为送达日期。

二税收执法实务中的风险防范

（一）送达税务文书适用送达方式的顺序，必须严格依照《税收征收管理法实施细则》的要求，按照法定的顺序及要件选用正确的送达方式。

首先，应当直接送达，在受送达人或者其他有法定签收权的人拒绝签收时选用留置送达、在直接送达、留置送达无法选用时，选用委托送达、或者邮寄送达，在这二种送达方式中没有顺序性的要求。

在直接送达、留置送达、委托送达、邮寄送达都无法送达时才能适用公告送达。

（二）深刻理解各种送达方式的要件。

在直接送达时主要是注意本人以外的签收权人认定。

在税收执法实务中如果需要同住成年家属签收税务文书，一定要签收人提供户口簿、身份证等证明材料原件查验并复印备案。

在实际工作中不能想当然的由其在场的亲朋签收，例如，当事人不在，不能由其单立门户的子女签收，既不符合同住的要件，也不符合家属的要件。

受送达人是法人或者其他组织的，四种具有法定签收权的人要有书面的备案登记或协议。

未登记的法定代表人、主要负责人、财务负责人没有签收权。

尤其需要注意的是一般的财务人员没有签收权，一定要是登记备案的财务负责人才有法定的签收权。

负责收件的人作为签收人应有加盖公章的证明，证明该人是该企业的负责收件的人。

对于代理人一般理解为税务代理人、法律事务代理人，代理人签收税务文书的必须提供书面的代理协议复印件备案。

在适用留置送达时，一是要注意受送达人处的规定，一般选择受送达人的生产经营地址、办公地、或者居住地。

二是必须要有见证人的签字。

三是见证人的选择，一般选有关基层组织或者所在单位的代表及其他见证人。

最好能取得其所在单位的签字盖章证明。

对于公民个人作为见证人的需要核实身份，并将身份证明复印备案，以备将来复议、诉讼时方便作证。

选用委托送达时，对于受托人的选择一般选择其他国家机关和事业单位以及基层群众性自治组，并取得书面的委托证明。

不委托私营公司及个人。

选用公告送达时，注意30日的法定公告时限。

（三）规范填写送达回证。

送达文书名称栏填写送达文书的名称及文号，需要注意的是一定要有文号。

受送达人栏单位填写单位登记的全称并加盖公章，不要使用简称，个人填写姓名。

“受送达人签名或盖章”栏，受送达人是法人或其他组织的，应当由法人的法定代表人、其他组织的主要负责人或者该法人、组织的财务负责人、负责收件的人签收；受送达人是公民的，应当由本人直接签收。

“代收人代收理由及签名或盖章”栏，受送达人为个人的，本人不在由其同住成年家属在此栏签名，并注明与受送达人关系；受送达人为单位的，法定代表人不在的，由其代理人或其他负责人或负责收件的人员在此栏签字。

“见证人签名或盖章”栏，受送达人拒收时，邀请有关基层组织或其所在单位的代表作为见证人到场，由见证人在此栏签名或盖章，不应由税务人员签名或盖章。

送达的税务文书复件及送达回证装入卷宗。

税务人员在税收执法实务中只有依法定程序送达税务文书，才能降低税务文书送达程序中的执法风险，减少复议、诉讼中的不利后果。

（一）