成本控制.docx

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成本控制

前言：

成本及成本控制范围的界定

一、成本范围的界定

根据我国2000年颁布的企业会计准则，成本是企业为生产产品、提供劳务而发生的各种耗费。

然而，在会计界，成本的定义仍存在较大争议，国内与国际上的也存在较大差异。

本咨询报告的目的是为北兴特钢建立有效的成本控制系统，不是关于成本控制的理论探讨，因此本报告不在此方面过多论述，仅将本报告中关于成本的范围界定如下：

成本是企业生产经营中的各种耗费或价值牺牲，不仅包括生产成本，同时还包括管理费用、销售费用、财务费用等期间费用，以及诸如采购成本、资产购置成本等生产要素的购置成本；不仅是会计核算意义上的成本，还包括机会成本等管理会计意义上的成本。

二、成本控制范围的界定

成本控制，就是依据一定时期建立的成本管理目标，在控制主体的责权范围之内，于生产耗费发生之前和企业成本形成过程之中，为提高成本效益而对各种影响因素所采取的主动预防和及时调节措施。

成本控制的核心是降低成本。

降低成本以两种方式实现，一是在既定的经济规模、技术条件、质量标准条件下，通过降低消耗、提高劳动生产率、合理的组织管理等措施，降低成本；二是改变成本发生的基础条件，及改变企业生产要素的配置，提高技术装备水平，利用新技术、新材料、新工艺改进产品结构等措施，使成本降低。

在北兴特钢成本控制体系中，由于公司生产准备即将完成，成本发生的基础条件既定，本报告所讨论的成本控制中，降低成本的途径，仅是在既定的经济规模、技术条件、质量标准条件下，通过降低消耗、提高劳动生产率、合理的组织管理等措施，降低成本。

相应的，在本报告中，成本是在既定组织结构下的成本管理，不是战略成本概念、不包括研发成本、不对质量成本过分关注，不涉及成本企画等相关内容，是传统意义上的成本控制。

第一章成本控制的一般理论

一、成本控制的主体

成本控制的主体是指对成本控制负有责任的管理者。

具体包括：

（1）对企业各项生产经营活动有决策权的企业高层管理者；

（2）对成本发生具有重大影响的技术人员；

（3）按责任管理原则对各部门、各环节工作负有责任的管理者；

（4）专设财务管理机构的工作人员，他们是日常成本控制的组织者与执行者，专设财务管理机构可以看作是成本控制的办事机构。

二、成本控制的客体：

生产经营过程中的各类资本耗费。

三、成本控制的目标

（1）通过成本控制配合企业的战略选择与实施。

通过获取成本优势帮助企业取得竞争优势。

在企业管理中，战略的选择与实施是企业的根本利益之所在，成本控制首先要配合企业为取得竞争优势所进行的战略选择，要配合企业为实施各种战略的成本以及成本控制的需要。

（2）利用资源、成本、质量、数量、价格之间的联动关系，配合企业获取最大利润。

在既定的企业战略模式下，利用资源、成本、质量、数量、价格之间的联动关系，以成本支持维系质量、调整价格、扩大市场份额等对成本的需要，促使企业最大限度的获得利润。

（3）降低成本

在任何设定的条件下，只要影响利润变化的其他因素不因成本的变动而发生变化，降低成本始终是第一位的。

四、成本控制与生产经营活动的关系

（1）成本因经济活动而发生，降低消耗始终是对经济活动的基本要求。

节约规律要求人们在实现特定目标的过程中要尽可能降低成本。

由于成本总额受到活动量水平的影响，降低成本的基本标志是降低单位成本。

在经济资源相对稀缺时，降低成本还包含有利用特定的成本消耗实现更多的经济目标、用既定的成本总额提供更多产出的思想，即“以节约求增产”。

（2）成本控制是经济活动的制约因素。

就具体业务而言，业务经办人员往往不希望有较多的成本约束。

较少的成本约束意味着较多的工作自由度，使业务处理过程变的相对容易、相对轻松。

成本与生产经营活动的这种关系是成本控制措施难以贯彻实施的深层次原因。

（3）成本的代偿性特征，决定了人们对成本有不同的判断标准。

在成本变动不影响其他指标的前提下，人们总是追求低成本，以成本绝对额的高低为标准来判断成本控制措施。

然而，成本的变动必然会影响到其它指标的变动。

成本控制要素之间的相互代偿，往往使相互关联的成本构成要素之间发生互为消长的变化，一个部门、一个环节对低成本的追求有可能导致其他部门、其他环节以更高的成本为代价，如原材料质量与生产成本等。

五、成本控制与战略的关系

（1）成本控制与企业的基本战略的匹配

成本控制的目标之一是通过成本控制配合企业的战略选择与实施，因此成本控制战略要与企业的基本战略相匹配。

采用成本领先战略的企业，企业战略的中心是成本，企业战略主要体现为成本控制战略，企业战略成本控制战略两者趋于一致，一般而言，两者之间不会产生冲突，采用差异化和目标集聚需要成本的支持，成本控制不应该以成本为理由妨碍差异化和目标集聚。

但另一方面，再不影响差异化和目标集聚的前提下，要通过成本控制战略尽可能讲的实现差异化和目标集聚过程中的成本。

如前述及，过度的差异化和目标集聚有可能为竞争对手时时成本集聚战略提供机会，而在实施差异化和目标集聚战略过程中不恰当屈从于控制成本战略，便会折衷企业的基本战略。

过度的差异化和目标集聚、过度的折衷企业的基本战略，便会有可能是企业陷入“夹在中间”的困境，从而使企业在竞争中处于劣势。

（2）成本控制战略与企业发展阶段的匹配

成本控制战略除了要与企业的基本战略相匹配外，还应该与企业在不同发展阶段采用的不同战略相匹配。

企业在不同的发展阶段，其优先考虑的问题各不相同，成本控制战略的制定与实施，要充分考虑到企业在不同发展阶段的特点和需要。

世界著名的管理咨询公司波士顿咨询公司按照产品的成长性、市场份额等指标建立了“成长---占有率”模型，按照这种模型，产品、业务、企业在市场上的表现分为四个阶段：

问题、明星、金牛、狗四个阶段，如产品可以分为问题产品、明星产品、金牛产品、狗产品四个阶段，对应于这四个阶段，企业分别采用不同的四种战略措施：

建立战略、固守战略、收割战略、撤退战略。

问题产品是在具有高成长性市场中企业产品所占份额比较低的产品，而且在市场上往往同类产品中的领先这已经出现的。

当企业决定打入这一市场时，企业需要大量的资金投入，因为企业需要建造厂房、购置设备、雇用专业人员、拓展市场以跟上快速发展的市场，与领先者竞争。

企业在这一阶段所采用的战略是建立战略，其目标是扩大企业产品的市场份额。

为达此目标，企业有可能不计短期的收益。

在这一阶段的成本控制战略应该有一种长期的观点，首先，与产品相关的基础条件正处在形成过程之中，如何根据市场的发展前景、竞争对手的状况确定企业的产品规模、技术装备水平、产品的成本与性能比等；其次，由于产品处在市场拓展阶段，为了拓展市场和赢得市场，企业可能需要较高的生产成本，成本控制不能忽视这一需要，在成本控制过程重要对这种需要给予充分的满足。

明星产品是在高成长的市场上已经成为市场领导者的产品，它由问题产品演变而来。

在这一阶段，为了巩固产品的市场地位，企业仍然需要后续的资金投入以保持较高的市场增长率，与竞争对手竞争。

企业在这一阶段所采取的战略是固守战略，以期将产品培养成金牛产品。

在这一阶段，产品要确定合理的价格定位和质量标准，要考虑市场、价格、质量、成本之间的关系。

这一阶段的成本控制需要做许多艰苦的工作，如何根据市场的需要和产品的发展趋向对产品成本进行定位、如何采取长期的成本抑减措施控制产品成本、如何在产品成本的开发、拓展过程中控制成本而又不抑减产品地位等等都是这一阶段成本控制应该考虑的问题。

这一阶段成本控制战略的重点转向长期的成本抑减。

金牛产品是市场占有率开始趋于稳定的产品。

在这一阶段，市场开发费用开始减少，企业开始从规模经济和较高的边际利润中得到收益。

企业所采取的战略是收割战略，企业的目标是尽可能的获取现金回报，尽可能减少追加投入。

企业战略的主要是适当延长收割期阶段的时间。

在这种情况下，企业所采取的成本控制战略应该是快速的成本抑减战略，一切可以降低成本的短期措施都将被使用，不需要过多地考虑长期的相对成本地位，不需要采取成本降低的长期措施。

成本控制过程重要大规模的压缩产品的研究与开发费用，削减广告费用，在机器设备自然损毁以前不需要考虑更换，不需要投入更多的费用以建立新的销售渠道，尽可能的压缩各种成本和费用，以最大限度的增加企业的现金回报。

狗产品时的增长率市场中的低市场份额产品，这种产品已经没有多少盈利的希望。

企业对这种产品所采取的战略通常是撤退战略，以退出该产品市场。

在这一阶段的成本控制中，一切成本费用都应该压缩到最低需要的水平，应该避免为生产和销售产品所发生的最低需要成本以外的一切支出。

因此，企业在不同的发展阶段会出现不同的情况，需要采取不同的成本控制战略，成本控制战略要与企业在不同发展阶段的战略相匹配。

（3）成本控制战略措施之间的匹配

成本控制战略除了要与企业基本战略相匹配外，在成本控制过程中，各种成本控制战略措施之间也应相互匹配，避免用相互矛盾的措施来削减成本。

如企业在试图利用规模经济来降低成本时，又实行产品多样化或者实行多角经营，这必将使规模经济受到削弱。

第二章北兴特钢成本控制分析

一、成本性态分析

按照成本性态，成本可分为固定成本和变动成本。

（1）变动成本一般包括生产成本中的直接人工、直接材料和变动性制造费用等（其中直接人工有时会是固定成本或半变动成本）。

对于制造业而言，变动成本是成本中较大的一部分，变动成本的控制主要体现在在满足既定质量前提下对产品单价和数量的控制，价格的控制主要是采购环节的控制，数量的控制主要体现在生产环节的控制。

在销售费用中，除少数属于变动性费用外（变动销售费用主要包括销售人员工资、包装费、委托代销手续费、装卸运输费），大多数还是固定性质的费用，对于其中的变动销售费用，一般可以按照企业历史最好水平，参照同行业企业的平均水平，通过增量分析方法，制定出单位产品的变动销售费用标准。

（2）固定成本，包括酌量性固定成本和约束性固定成本。

酌量性固定成本是指经由企业管理当局的决策行为而可以发生改变的固定成本项目，如公司经费、广告展览费、新产品研发费、人员培训费、办公费、业务招待费、差旅费、修理费、咨询费、董事会费以及其他酌量性固定成本。

酌量性固定成本的控制一般由公司最高管理当局在每个会计年度开始以前，斟酌计划期内的具体情况及财务负担能力，按照零基预算方法，对于各个酌量性固定成本项目开支的必要性以及是否需要继续开支分别做出决策，并按照支出的可递延程度做出恰当的时间安排，最后依据分析、决策的结果制定出酌量性固定成本的目标值。

约束性固定成本是指那些由企业管理当局的决策行为改变不了的固定成本项目，如工会经费、职工教育经费、劳动保险费、待业保险费、会计师费、管理人员工资、固定资产折旧费以及无形资产摊销费、坏账损失、税金以及其他约束性固定成本。

在既定的营运规模、组织结构、人员配置条件下，上述费用的开支额度对企业生存与发展具有很大的不宜改变性。

约束性固定成本可以在企业运营过程中，对企业的运营状况作深入分析，并根据成本效益原则，进行组织机构的优化和业务流程再造，逐步控制约束性固定成本的实际支出。

同时，在企业的运营中，还必须注意控制合理的营运规模和资产与资本的质量与结构。

营运规模过度，会直接加大固定资产折旧、修理费、税金、坏账损失等。

而优化资产与资本的质量结构，减少不良资产的占用，对于减少固定资产折旧费、修理费及其他相关费用等产生重要影响。

（3）财务费用的规划与控制应当着眼于营运规模及其质量结构的有效性、投资或资产占用期限结构对资本结构的要求以及资金来源渠道、种类的合理选择来进行。

二、成本动因分析

北兴特钢生产工艺相对先进，企业生产管理人员缺乏实际运营经验，并且大多数实际成本并未发生，部分相关职能部门尚未成立，经过我们的调查，多数生产管理人员对生产成本的成本动因并不能准确把握，我咨询公司无法对成本动因作出准确的分析判断，这种困难限制了我们成本控制方案的进一步细化。

三、敏感性分析

根据我咨询公司对市场状况的调查结果和行业领先者的调查分析，我们以GCr15为例，作成本对毛利的敏感性分析。

项目

数量

单价

金额

对毛利的敏感系数

销售收入

1

2820

2820

5.85

废钢

574.73

1.117

642.12

1.33

生铁

484.97

1

484.97

1

合金

182.6

0.38

辅材

89.49

0.2

耐火材料

64.65

0.15

原辅料合计

1463.83

3.03

动力消耗

517.92

1.07

工资及附加

16.62

0.03

制造费用

339.23

0.7

生产总成本

2337.6

4.84

毛利

482.4

根据以上分析可看出，废钢、生铁、动力消耗三个成本项目的敏感性系数均在1以上，制造费用的敏感性系数为0.7，以上四项为成本控制的关键项目。

北兴特钢成本控制的重点应当是对原材料采购价格、原材料单耗、动力单耗水平的控制。

工资费用敏感性系数较小，体现了钢铁行业资本密集型这一特点。

在成本控制过程中，在提高工资能够达到强有力的激励效果时，可以通过适度提高工资水平（或其他物质奖励措施）来强化其他成本控制环节尤其是原材料、动力消耗的严格控制。

四、结论

北兴特钢采取成本领先战略，公司的成本控制将成为公司财务控制甚至是公司管理控制的最重要内容。

需要我们严格制订和实施成本控制。

成本控制方法较多，核心内容是目标成本控制、责任成本管理、标准成本制度以及与成本控制相关的激励机制。

目标成本是实现为目标利润所需的、有必要作为长远工作目标的成本。

目标成本控制的核心是建立纵横交错、责任分明，相互衔接和制约为目的的目标成本控制体系。

责任成本管理既是企业成本管理的重要内容，也是责任会计的重要组成部分。

责任成本是以成本责任中心为主体所汇集的，隶属于该主体经营权限范围，并负有相应经济责任的可控成本。

标准成本制度是以标准成本为目标，运用标准成本差异分析方法，结合成本核算制度与账务处理体系对生产过程中的资金耗费实施监督与控制的一种成本控制制度。

标准成本是标准成本制度所建立的控制目标。

它是在一定的技术经济条件下，根据产品结构和生产工艺过程，采用科学方法测算产品生产耗费限额。

建立标准成本制度的关键是标准成本的制订是否准确、可靠。

而如前所述，在北兴特钢目前的状态下，制订准确、合理的标准成本是不可能的，因此，在我们的财务控制方案中，不论是成本核算还是成本控制，都没有采用标准成本制度。

在本咨询方案中，我们根据北兴特钢生产经营特点，采取的是目标成本控制和责任成本管理相结合的成本控制体系。

第三章北兴特钢成本控制主体的确立

根据以上敏感性分析所揭示的成本控制重点，按照波特的价值链理论，将北兴特钢的主价值链分为原材料采购、内部后勤、连铸、连轧、外部后勤、销售六个部分。

结合组织机构设计，对应的管理组织分别为采购部、炼钢车间、轧钢车间和销售部。

公辅车间为生产车间提供原料和动力，可以比照生产环节管理。

因此我们将成本控制划分到五个主要的成本控制分中心，作为北兴特钢成本控制的主线。

各职能部门的成本控制是北兴特钢成本控制的辅线。

按照成本可控原则，进行ABC分析，根据各成本的成本动因，我们将五个分中心的不可控成本分别划分到其他相关职能部门，作为该部门的责任成本。

比如将机械的折旧费划归设备部、将采购人员的基本工资费用划归企管部等等。

根据归口管理原则，在各职能部门专业范围内对生产车间或其他职能部门的与成本控制相关活动进行指导与管理，并将此项成本计入该归口管理部门的责任成本。

如将三个生产车间设备维修费列为机电装备部的责任成本，公司整体的办公费用为公司办公室的责任成本。

第四章目标成本控制——北兴特钢成本控制目标的确定

一、北兴特钢成本控制目标的选择

北兴特钢成本控制目标为目标成本，即：

目标成本=期望售价-目标利润。

在公司生产经营初期目标成本采取标杆法确定，即采用行业领先者的成本指标作为北兴特钢的成本标杆，并采取务实的态度，循序渐进的方式逐步赶超。

二、成本控制目标体系

（1）基本指标

1.五个分中心均定义为人为利润中心，采取内部转移价格方式计算各分中心的贡献毛益。

2.职能部门的成本控制是北兴特钢成本控制的辅线，即作为标准费用中心，以预算控制为主，采用零基预算方法，编制费用预算。

标准费用中心的核心指标是成本费用降低率等指标。

详见成本控制责任评价与绩效考核。

（2）辅助指标，按照各责任中心的具体情况确定，详见成本控制责任评价与绩效考核。

（3）修正指标，按照各责任中心的具体情况确定，详见成本控制责任评价与绩效考核。

（4）否决指标，按照各责任中心的具体情况确定，详见成本控制责任评价与绩效考核。

第五章目标成本控制——成本控制目标在各责任中心的分解

一、目标成本分解的原则

目标成本的分解，既是动员全体员工挖掘各部门、各单位降低成本潜力的过程，也是将市场机制导入企业内部管理，传递与分解市场竞争风险的过程。

在这一过程中应当做到：

（1）坚持以人为本的管理理念，充分发挥全体员工的积极性和创造力，使企业的每一部门、单位和个人都明确所要达到的成本控制目标。

建立激励机制，推行民主管理，提高劳动者的参与意识，把职工的经济利益与企业的生存和发展紧密联系起来，培养一种与企业共存共荣，奋发向上的企业文化精神。

（2）以各职能部门和各生产车间的责权范围为依据，对目标成本进行分解，目标成本分解要包括所有的成本费用构成要素，也要符合生产组织和生产工艺过程特点。

分解的目标成本要与企业总体目标成本保持协调一致的关系，防止出现顾此失彼或相互推诿的现象。

（3）目标成本分解要将所涉及的各项指标细化落实到各责任中心，为目标成本控制创造条件。

二、成本控制目标的分解

根据公司成本控制目标，为便于进行成本控制，我们将公司的成本控制目标进行了分解和转化，将公司整体的成本控制目标分解和转化为人为利润中心的贡献毛益指标和费用中心的费用指标。

分解过程如下：

营业利润（税前）

=销售收入-生产成本-营业费用-管理费用-财务费用

其中：

销售收入

=销售收入-轧钢转入销售部价值+轧钢转入销售部价值-炼钢转入轧钢价值+炼钢转入轧钢价值-公辅转入轧钢价值+公辅转入轧钢价值-原材料转入炼钢价值+原材料转入炼钢价值

=（销售收入-轧钢转入销售部价值）+（轧钢转入销售部价值-炼钢转入轧钢价值-公辅转入轧钢价值）+（炼钢转入轧钢价值-原材料转入炼钢价值-公辅转入炼钢价值）+（公辅转入轧钢价值+公辅转入炼钢价值）+原材料转入炼钢价值

生产成本

=轧钢成本

=轧钢成本-炼钢成本+炼钢成本-公辅转入轧钢成本+公辅转入轧钢成本-原材料转入炼钢成本+原材料转入炼钢成本-公辅转入炼钢成本+公辅转入炼钢成本

=（轧钢成本-炼钢成本-公辅转入轧钢成本）+（炼钢成本-原材料成本-公辅转入炼钢成本）+原材料成本+公辅转入轧钢成本+公辅转入炼钢成本=轧钢车间附加成本+炼钢车间附加成本+原材料成本+公辅车间总成本

因此

营业利润（税前）=[（销售收入-轧钢转入销售部价值）+（轧钢转入销售部价值-炼钢转入轧钢价值-公辅转入轧钢价值）+（炼钢转入轧钢价值-原材料转入炼钢价值-公辅转入炼钢价值）+（公辅转入轧钢价值+公辅转入炼钢价值）+原材料转入炼钢价值]-[（轧钢成本-炼钢成本-公辅转入轧钢成本）+（炼钢成本-原材料成本-公辅转入炼钢成本）+原材料成本+公辅转入轧钢成本+公辅转入炼钢成本]-销售税金及附加-营业费用-管理费用-财务费用

=[（销售收入-轧钢转入销售部价值）-销售税金及附加-营业费用]+[（轧钢转入销售部价值-炼钢转入轧钢价值-公辅转入轧钢价值）-轧钢车间附加成本]+[（炼钢转入轧钢价值-原材料转入炼钢价值-公辅转入炼钢价值）-炼钢车间附加成本]+[（公辅转入轧钢价值+公辅转入炼钢价值）-公辅车间总成本]+[原材料转入炼钢价值-原材料成本]-管理费用-财务费用

=销售部贡献毛益+轧钢车间贡献毛益+炼钢车间贡献毛益+公辅车间贡献毛益+采购部贡献毛益-管理费用-财务费用

其中，

销售部贡贡献毛益=（销售收入-轧钢转入销售部价值）-销售税金及附加-营业费用；

轧钢车间贡献毛益=（轧钢转入销售部价值-炼钢转入轧钢价值-公辅转入轧钢价值）-轧钢车间附加成本；

炼钢车间贡献毛益=（炼钢转入轧钢价值-原材料转入炼钢价值-公辅转入炼钢价值）-炼钢车间附加成本；

公辅车间贡献毛益=（公辅转入轧钢价值+公辅转入炼钢价值）-公辅车间总成本；

采购部贡献毛益=原材料转入炼钢价值-原材料成本

在一个正常的发展良好的企业中，企业的各类存货数量相对稳定，从长期动态的观点来看，可以认为企业的所有资金投入均能够得到合理补偿，所有产出都能够转化为销售收入，因此从控制的角度可以认为上式成立。

因此，对公司税前营业利润的控制可以转化为对五个主要运营环节以及公司管理费用和财务费用的控制。

在设计各部门贡献毛益指标时，为强化控制重点，满足公司成本控制要求，在各部门的指标中同时作出相应修正，如在采购部的指标中加了资金占用费指标。

同时，在每个会计年度结束之后，可以根据公司税前利润对贡献毛益指标进行调整修正。

三、内部转移价格的制定

内部转移价格采取市场价格与目标成本价格相结合的原则。

市场价格易于取得时采取市场价格的较低值，市场价格取得成本较高、变化较大时采取成本标杆倒算分解模式。

内部转移价格的制订过程：

（以GCR15为例）

1.销售部内部转移价格

转出价格：

实际销售单价

转入价格：

即以公司制定的最低销售价格

制订过程如下：

在公司生产经营初期，公司可以根据标杆企业的相关指标进行最低价格的制订，如标杆企业的毛利率为11%，管理费用/销售收入为2.5%，本公司预计财务费用/销售收入为4%。

因此，当本期市场价格为2820元/吨时，内部转移价格可定为2820*（1-11%+6.5%）=2664.9元，取整为2670元。

2.轧钢车间内部转移价格

转出价格=销售部的转入价格。

即以公司制定的最低销售价格

转入价格=2061/2415.41*2670/1.0395/1.05=2191元

其中，2061为标杆企业炼钢的计划成本，2415.41为标杆企业轧钢总成本。

1.0395是标杆企业吨钢的钢水消耗量。

3.炼钢车间内部转移价格

转出价格：

2278元

转入价格：

按照标杆企业的成本消耗定额，参考生产工艺控制水平，制订本公司的目标消耗定额，再根据目标消耗定额分别核定各项成本消耗的转移价格。

如：

废钢转移价格=642.12/1982.08*2278/574.73=1.28

其它原材料转移价格可以同样制定。

在公司生产经营初期，由于生产的学习曲线存在，可将成本消耗定额适度放大一些，比如将消耗定额定为标杆企业消耗定额的105%，则钢水内部转移价格成为2191/1.05=2086,废钢的转移价格成为1.28/1.05/1.05=1.16元

4.采购部内部转移价格

转出价格：

炼钢车间的转入价格

转入价格：

实际采购单价

5.公辅车间内部转移价格

转出价格：

市场价格*（1-销售费用率）

转入价格：

各种原材料的标准采购价格

第六章责任成本管理——各责任中心的成本控制责任

一、责任成本的确定原则

责任成本原则上以责任为其归属，各责任中心的责任成本构成包括该责任中心发生的可控成本及由其他责任中心追溯而来的责任成本。

1.责任中心的可控成本

可控成本：

某特定的责任中心能够预知其发生，且能够控制和调节其耗用量的成本。

不具备此条件的则是不可控成本。

判定成本是否可控一般依据如下标准：

（1）责任中心是否能够通过自己的行为有效的影响该成本的数额；

（2）该