视同销售在所得税和增值税方面的区别分析1.docx

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视同销售在所得税和增值税方面的区别分析1

视同销售在所得税和增值税方面的区别分析

视同销售是指在会计上不作为销售核算，而在税收上作为销售，确认收入，计缴税金的商品或劳务的转移行为。

新《企业所得税法》与新《增值税暂行条例》中对“视同销售”范围及计税价均有规定，但存在一些区别，因此需要我们在实际执行过程中进行仔细区分运用。

一、两税中视同销售行为范围上的差异

（一）《增值税暂行条例》规定，以下八种情况视同销售货物

1、货物交付他人代销；

2、销售代销货物；

3、设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将其货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；

4、将自产或委托加工的货物用于非应税项目；

5、将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者；

6、将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；

7、将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费；

8、将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。

（二）会计处理——以上八种视同销售情况的会计处理

1、将货物交付他人代销，销售代销货物；

根据新企业会计准则的有关规定，采用支付手续费方式委托代销商品的，在收到代销清单时确认收入。

采用视同买断方式委托代销商品的，按销售商品收入确认条件确认收入。

A、视同买断方式

如果委托方和受托方之间的协议明确标明，受托方在取得代销商品后，无论是否能够卖出、是否获利，均与委托方无关，那么委托方和受托方之间的代销商品交易，与委托方直接销售商品给受托方没有实质区别。

在符合销售商品收入确认条件时，委托方应确认相关销售商品收入。

如果委托方和受托方之间的协议明确标明，将来受托方没有将商品售出时可以将商品退回给委托方，或受托方因代销商品出现亏损时可以要求委托方补偿，那么委托方在交付商品时不确认收入，受托方也不作购进商品处理；受托方将商品销售后，按实际售价确认销售收入，并向委托方开具代销清单；委托方收到代销清单时，再确认本企业的销售收入。

B、收取手续费方式

在这种代销方式下，委托方应在受托方将商品销售后，并收到受托方开具的代销清单时，确认收入。

采取支付手续费方式销售代销商品，受托方销售商品不确认收入，也不结转成本，只将收取的手续费确认主营业务收入，与税法有差异。

2、设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将其货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；

根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条第三款规定：

“设有两个以上机构（相关机构设在同一县、市的除外）并实行统一核算的纳税人，将货物移送给其他机构用于销售，应当视同销售，按规定计算缴纳增值税。

”这种视同销售行为称作异地销售。

《国家税务局关于企业所属机构间移送货物征收增值税问题的通知》（国税发〔1998〕137号）文件规定：

“《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条，视同销售货物行为的第（三）项所称的用于销售，是指受货机构发生以下情形之一的经营行为：

一是向购货方开具发票；二是向购货方收取货款。

受货机构的货物移送行为有上述两项情形之一的，应当向所在地税务机关缴纳增值税；未发生上述两项情形的，则应由总机构统一缴纳增值税。

如果受货机构只就部分货物向购买方开具发票或收取货款，则应当区别不同情况计算，并分别向总机构所在地或分支机构所在地缴纳税款。

”另外，《国家税务总局关于纳税人以资金结算网络方式收取货款增值税纳税地点问题的通知》（国税函〔2002〕802号）文件还规定：

“纳税人以总机构的名义在各地开立账户，通过资金结算网络在各地向购货方收取货款，由总机构直接向购货方开具发票的行为，不具备《国家税务总局关于企业所属机构间移送货物征收增值税问题的通知》（国税发〔1998〕137号）文件规定的受货机构向购货方开具发票、向购货方收取货款两种情形之一的，其取得的应税收入应当在总机构所在地缴纳增值税。

”

从以上规定可以看出，异地销售视同销售需符合两个条件：

一是向购货方开具发票；二是向购货方收取货款，否则由总机构缴纳增值税。

根据《企业会计准则第14号——收入》的规定，符合这两个条件，也同时确认收入。

3、将自产或委托加工的货物用于非应税项目

A、债务重组中的以物抵债

例如，蓝天公司欠白云公司购货款800000元。

经协商，蓝天公司以其产品偿还债务，该产品的公允价值（即计税价格）为600000元，实际成本为400000元，未计提存货跌价准备。

两公司均为一般纳税企业，增值税税率为17%。

白云公司对应收蓝天公司货款未计提坏账准备，接受蓝天公司以产品偿还债务时，将该产品作为商品入库。

不考虑其他相关税费，根据上述资料，蓝天公司应作如下账务处理：

借：

应付账款——白云公司        800000

   贷：

主营业务收入              600000

       应交税费——应交增值税（销项税额）102000

      营业外收入——债务重组利得      98000

借：

主营业务成本  400000

   贷：

库存商品    400000

B、自产自用的内部结转

此类视同销售业务主要包括将自产或购入的货物用于在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务或用于馈赠、赞助等增值税非应税项目。

这类业务是一种内部结转关系，不得开具增值税专用发票，但需要按规定计算销项税额，按成本结转，不确认收入：

借：

在建工程

   贷：

库存商品（账面价值）

       应交税费——应交增值税（销项税额）

4、将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者；

根据《企业会计准则第7号——非货币性资产交易》规定：

换出资产为存货的，应当视同销售处理。

根据《企业会计准则第14号——收入》的规定：

换出资产按照公允价值确认销售收入，同时结转成本。

例如，甲公司以库存商品A产品、B产品交换乙公司原材料，双方均将收到的存货作为库存商品核算。

甲公司另向乙公司支付补价45万元。

甲公司和乙公司适用的增值税率为17%，计税价格为公允价值，有关资料如下：

甲公司换出：

库存商品：

账面成本220万元，已计提存货跌价准备40万元，公允价值180万元；

乙公司换出：

原材料：

账面成本206.50万元，公允价值225万元。

假定该项交换具有商业实质。

甲公司：

借：

原材料                  2173500

   应交税费——应交增值税（进项税额）  382500

   贷：

主营业务收入                1800000

        应交税费——应交增值税（销项税额）  306000

       银行存款                    450000

借：

主营业务成本  2200000

   贷：

库存商品    2200000

借：

存货跌价准备    400000

   贷：

主营业务成本  400000

乙公司：

借：

库存商品                1876500

   应交税费——应交增值税（进项税额）306000

   银行存款                  450000

   贷：

其他业务收入                2250000

       应交税费——应交增值税（销项税额）  382500

借：

其他业务成本  2065000

   贷：

原材料    2065000

5、将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；

借：

应付股利

   贷：

主营业务收入

       应交税费——应交增值税（销项税额）

借：

主营业务成本

   贷：

库存商品

6、将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费；

用于集体福利时账务处理如下：

借：

应付职工薪酬

   贷：

库存商品（账面价值）

       应交税费——应交增值税（销项税额）

B、将自产、委托加工的货物用于个人消费：

决定发放福利时：

借：

生产成本（管理费用）

   贷：

应付职工薪酬

实际发放福利时：

借：

应付职工薪酬

   贷：

主营业务收入

       应交税费——应交增值税（销项税额）

借：

主营业务成本

   贷：

库存商品

7、将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。

账务处理如下：

借：

营业外支出

   贷：

库存商品（账面价值）

       应交税费——应交增值税（销项税额）

综上所述，会计核算除将自产产品用于在建工程，集体福利和对外捐赠时不确认收入，其他几种情况均应确认收入。

（三）企业所得税——权属没有发生改变，就不需交纳企业所得税

《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函[2008]828号）规定：

企业发生下列情形的处置资产，除将资产转移至境外以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算。

（一）将资产用于生产、制造、加工另一产品；

（二）改变资产形状、结构或性能；

（三）改变资产用途（如，自建商品房转为自用或经营）；

（四）将资产在总机构及其分支机构之间转移；

（五）上述两种或两种以上情形的混合；

（六）其他不改变资产所有权属的用途。

企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。

（一）用于市场推广或销售；

（二）用于交际应酬；

（三）用于职工奖励或福利；

（四）用于股息分配；

（五）用于对外捐赠；

（六）其他改变资产所有权属的用途。

根据以上规定所得税上是否视同销售取决与产品的所有权是否转移。

二.两税中视同销售行为计税价格上的差异

  《增值税实施细则》第十六条规定纳税人有条例第四条所列视同销售货物行为而无销售额者，按下列顺序确定销售额：

（一）按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；

（二）按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；

　　（三）按组成计税价格确定。

组成计税价格的公式为：

　　组成计税价格=成本×（1+成本利润率）

属于应征消费税的货物，其组成计税价格中应加计消费税额

企业所得税中的规定：

国税函[2008]828号第三条规定:

企业发生本通知第二条规定的视同销售情形时，属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入。

由上述文件可见,两税在视同销售的计税价格上存在差异,增值税强调全部按对外销售的价格计算,若无外销价,必须加成本利润率；（这里的成本利润率具体是多少,新实施细则没有明确规定,但据国税发[1993]154号文件规定:

纳税人因销售价格明显偏低或无销售价格等原因，按规定需组成计税价格确定销售额的，其组价公式中的成本利润率为10%。

但属于应从价定率征收消费税的货物，其组价公式中的成本利润率，为《消费税若干具体问题的规定》中规定的成本利润率。

）

企业所得税中区分了自制与外购两种情况,

1.允许外购商品视同销售时按购入价（通常为成本价）确认收入，增值税无购入价之说，若将外购商品进行同属两税视同销售范围的处理，应分别确认计税价格进行相应涉税处理。

2.自制的商品按同类销售价格确定。

此规定与增值税基本一致，但不如增值税的具体，在实际操作时，自制商品视同销售，应参照增值税的计税价格，以保持二者税基上计量的一致性。