第五章 固定资产.docx

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第五章固定资产

第五章固定资产

第一节固定资产的确认和初始计

第二节固定资产的后续计量

第三节　固定资产处置

第一节  固定资产的确认和初始计量

一、固定资产的定义和确认条件

（二）固定资产的确认

1.与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业

2.该固定资产的成本能够可靠地计量。

固定资产确认应注意的问题:

如果一项综合性固定资产的各组成部分具有不同特点，或不同使用寿命，或以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产，而不应作为一项固定资产确认。

产业特征决定固定资产结构差异

招商银行、四川长虹、用友软件、

（四）固定资产的计价基础

1.按原始价值计价

固定资产的原始价值是指企业为取得某种固定资产所支付的全部价款，以及使固定资产达到预期工作状态所支付的各种可以直接归属的成本。

按这种方法确定的价值，均是实际发生并有支付凭证的支出。

正是由于这种计价方法具有客观性和可验证性的特点，它成为固定资产的基本计价标准。

2.按重置完全价值计价

重置完全价值是指按现行价格重新购置某项固定资产所需支付的金额。

采用重置完全价值对固定资产计价，可以比较真实地反映固定资产的现实价值，但会计操作复杂，不易实行。

在会计实务中，一般只在取得无法确定其原始价值的固定资产时采用这种价值标准，如对盘盈的固定资产、未附价值凭证的受赠固定资产。

为了提供企业投资前后固定资产规模的可比指标，对于投资者投入的固定资产也采用重置价值作为原值。

3.按净值计价

固定资产的净值也称折余价值，是指固定资产原始价值减去累计折旧后的净额。

这种计价反映固定资产的新旧程度，主要在计算固定资产盘亏以及毁损时的盈余和损失时采用

二、固定资产的初始计量

基本原则:

1.固定资产应当按照成本进行初始计量

　　　固定资产的成本，是指企业购建某项固定资产达到预定可使用状态前所发生的一切合理、必要的支出。

这些支出包括直接发生的价款、运杂费、包装费和安装成本等，也包括间接发生的，如应承担的借款利息、外币借款折算差额以及应分摊的其他间接费用。

2.并应考虑弃置费用因素—特殊行业

（一）外购固定资产

外购固定资产，按购买价款、相关税费（不包括增值税）、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费作为入账价值。

1.不需要安装的固定资产

借：

固定资产

应交税费---应交增值税（进项税）

　　贷：

银行存款

2.需要安装固定资产

借：

在建工程

应交税费---应交增值税（进项税）

　　　贷：

银行存款

　　安装过程中，发生的材料、工资等计入在建工程成本，安装完工，达到预定可使用状态，转入固定资产。

借：

固定资产

　　贷：

在建工程

3.外购固定资产的特殊问题

①以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产公允价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。

例1某企业购入一套设备，由A、B、C3台机器组成，总价款为60000元，增值税为10200元，

无安装费，运杂费为600元。

假定A、B、C各自的公允价值为11000元、

22000元、33000元，款项已用存款付清。

实际总成本=60000+10200+600=70800（元）

公允价值总额=11000+22000+33000=66000（元）

A成本=（11000/66000）×70800=11800（元）

B成本=（22000/66000）×70800=23600（元）

C成本=70800-11800-23600=35400（元）

②购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付（通常在3年以上），实质上具有融资性质的，固定资产的成本以各期付款额的现值之和为基础确定。

实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，符合借款费用准则应予资本化。

借：

固定资产（或在建工程）

（购买价款的现值）①　　　　　　

　　未确认融资费用　（②和①的差额）　

　　贷：

长期应付款（购买价款的总额）②

（未来应付本金+利息）　　　　　

内容:

负债

用途:

企业应当分期计入利息费用的未确认融资费用。

结构:

它是长期应付款的抵减调整帐户

未确认融资费用

长期应付款按期采用实

的公允价值际利率法计

与现值的差算确定利息

额费用

余额:

反映企业未

确认融资费

用的摊余价

值。

每期未确认的融资费用摊销=期初应付本金余额×实际利率

=（期初长期应付款余额-期初未确认融资费用余额）×实际利率

期末摊余成本＝期初摊余成本＋利息费用－现金的流出

[例].企业购入不需要安装的生产设备，购买价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性的，应当以购买价款的现值为基础确定其成本。

（　）

「答案」对「解析」购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，固定资产的成本应当以购买价款的现值为基础确定。

【例5－3】　20×5年1月1日，甲公司与乙公司签订一项购货合同，甲公司从乙公司购入一台需要安装的特大型设备。

合同约定，甲公司采用分期付款方式支付价款。

该设备价款共计900万元，在20×5年至20×9年的5年内每半年支付90万元，每年的付款日期分别为当年6月30日和12月31日。

　　20×5年1月1日，设备如期运抵甲公司并开始安装，发生运杂费和相关税费300860元，已用银行存款付讫。

20×5年12月31日，设备达到预定可使用状态，发生安装费97670.60元，已用银行存款支付。

　　假定甲公司的适用的半年折现率为10%。

P97[例5—3]

（1）购买价款的现值为：

　　900000×（P/A，10%，10）＝900000×6.1446＝5530140（元）

　　20×5年1月1日甲公司的账务处理如下：

　　借：

在建工程　　　　　　5530140

　　　　未确认融资费用　　　3469860

　　　　贷：

长期应付款　　　　　9000000

　　借：

在建工程　　　　　　300860

　　　　贷：

银行存款　　　　　　　300860

2.确定未确认融资费用在信用期间的分摊额

未确认融资费用分摊表

期末应付本金减少额=9000000-5530140=3469860

公式：

期末摊余成本＝期初摊余成本＋利息费用－现金的流出

　　5183154＝5530140＋553014－900000

　　注意区分达到预定可使用状态日和竣工决算日，达到预定可使用状态时将在建工程转为固定资产。

（3）20×5年1月1日至20×5年6月31日为设备的安装期间，未确认融资费用的分摊额符合资本化条件，计入固定资产成本。

　　20×5年6月30日甲公司的账务处理如下：

　　借：

在建工程　　　　　　　　553014

　　　　贷：

未确认融资费用　　　　　553014

　　借：

长期应付款　　　　　　　900000

　　　　贷：

银行存款　　　　　　　　900000

20×5年12月31日甲公司的账务处理如下：

　　借：

在建工程　　　　　518315.40

　　　　贷：

未确认融资费用　　　518315.40

　　借：

长期应付款　　　　900000

　　　　贷：

银行存款　　　　　　　900000

　　借：

在建工程　　　　　97670.60

　　　　贷：

银行存款　　　　　　97670.60

　　借：

固定资产　　　　　7000000

　　　　贷：

在建工程　　　　　　7000000

　　固定资产的成本＝5530140＋300860＋553014＋518315.40＋97670.60＝7000000（元）

（4）20×6年1月1日至20×9年12月31日，该设备已经达到预定可使用状态，未确认融资费用的分摊额不再符合资本化条件，应计入当期损益。

　　20×6年6月30日：

　　借：

账务费用　　　　　　480146.94

　　　　贷：

未确认融资费用　　　480146.94

　　借：

长期应付款　　　　　900000

　　　　贷：

银行存款　　　　　　900000

　　以后期间的账务处理与20×6年6月30日相同，此略。

（二）自行建造固定资产P99

1.自营方式建造固定资产

自行建造固定资产入账价值的确定

按该固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出作为入账价值。

1）建造过程中发生的全部支出入账（料、工、费）

2）在建工程借款利息费用的处理：

与建造固定资产有关的利息支出，在资产达到预定可使用状态之前，符合资本化条件的，应计入购建固定资产的成本，不符合的应计入当期损益。

关于工程物资应注意的问题:

P99

1.工程完工后剩余的工程物资转为本企业存货的，按其实际成本或计划成本进行结转。

2.建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损，减去残料价值以及保险公司、过失人等赔款后的净损失，计入所建工程项目的成本；

3.盘盈的工程物资或处置净收益，冲减所建工程项目的成本。

4.工程完工后发生的工程物资盘盈、盘亏、报废、毁损，计入营业外收支。

关于工程物资应注意的问题:

（1）工程物资盘盈的处理

　　工程达到预定可使用状态之前的，应冲减工程成本。

工程达到预定可使用状态之后的，计入营业外收入。

（2）工程物资的盘亏、报废、毁损的处理

　　盘亏、报废、毁损的工程物资，减去保险公司、过失人赔偿部分后的差额，工程项目尚未完工的，计入所建工程项目的成本；工程已经完工的，计入当期营业外支出。

　　工程物资发生的非正常损失，计入营业外支出。

（3）工程领用生产用材料、库存商品的处理

　　企业工程领用自产产品视同销售，同时按照自产产品的售价计算增值税销项税额。

领用原材料要将进项税额转出计入工程成本。

（4）达到预定可使用状态之前，试生产所取得的产品销售收入的处理

　　达到预定可使用状态之前，试生产产品所取得的产品销售收入，冲减工程成本。

①应该按照建造该固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出作为入帐价值。

②工程完工后剩余的工程物资，如转作本企业库存材料，按其实际成本或计划成本转作企业的库存材料存在可抵扣增值税进项税额的，应按减去增值税进项税额后的实际成本或计划成本，转作企业的库存材料。

③　盘盈、盘亏、报废、毁损的工程物资，减去保险公司、过失人赔偿部分后的差额，工程项目尚未完工的，计入或冲减所建工程项目的成本；工程已经完工的，计入当期营业外收支。

④工程达到预定可使用状态前因进行负荷联合试车所发生的净支出，计入工程成本企业的在建工程项目在达到预定可使用状态前所取得的负荷联合试车过程中形成的、能够对外销售的产品，其发生的成本，计入在建工程成本，销售或转为库存商品时，按其实际销售收入或预计售价冲减工程成本。

属于筹建期间的,计入管理费用，不属于筹建期间的，计入营外支出

补充资料:

原教材P100第10行~22行全部删去

高危行业企业提取的安全生产费的会计处理:

　1.高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费，应当计入相关产品的成本或当期损益，同时记入“4301专项储备”科目。

2.企业使用提取的安全生产费时，属于费用性支出的，直接冲减专项储备。

3.企业使用提取的安全生产费形成固定资产的，应当通过“在建工程”科目归集所发生的支出，待安全项目完工达到预定可使用状态时确认为固定资产。

同时，按照形成固定资产的成本冲减专项储备，并确认相同金额的累计折旧。

该固定资产在以后期间不再计提折旧。

4.“专项储备”科目期末余额在资产负债表所有者权益项下“减：

库存股”和“盈余公积”之间增设“专项储备”项目反映。

【例】：

某金属矿山企业属井下矿山，该矿山企业安全费用依据开采的原矿产量按月提取，提取标准井下矿山为每吨8元，原矿产量10000吨/月。

2009年6月10日，经有关部门批准，该企业购入一批需要安装用于完善和改造矿井运输的安全防护设备，价款为100000元，增值税进项税额为17000元，安装过程中支付人工费30000元，6月26日安装完成。

该同类设备采用年限平均法计提折旧，残值率为5%，预计使用年限为5年。

2009年6月27日，该企业另支付安全生产检查费用12000元，安全技能培训及进行应急救援演练支出13000元。

（1）企业提取安全生产费用：

10000×8＝80000（元）。

借：

制造费用800000

贷：

专项储备800000。

（2）动用安全储备支付费用性支出：

12000＋13000＝25000（元）。

借：

专项储备25000

贷：

银行存款25000。

（3）动用安全储备购置安全设备等固定资产

借：

在建工程100000

应交税费

——应交增值税（进项税额）17000

贷：

银行存款117000。

（4）支付安装费

借：

在建工程30000

贷：

银行存款30000。

（5）达到预定可使用状态时

借：

固定资产130000

贷：

在建工程130000。

（6）按照形成固定资产的成本冲减专项储备，并确认相同金额的累计折旧，该固定资产在以后期间不再计提折旧

借：

专项储备130000

贷：

累计折旧130000。

（2）出包：

按照支付给承建单位的工程款作为入帐价值。

P101

（三）其他方式取得的固定资产

　1.投资者投入的固定资产的成本。

　2.通过非货币性资产交换、债务重组、企业合并等方式取得的固定资产的成本。

　3.盘盈固定资产的成本。

盘盈的固定资产，作为前期差错处理，通过“以前年度损益调整”科目核算。

按固定资产的重置成本，做会计分录：

　　借：

固定资产

　　　　贷：

以前年度损益调整

（四）存在弃置义务的固定资产

弃置费用是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，如核电站核设施等的弃置和恢复环境等义务。

针对某些特定行业的特定固定资产，比如：

石油天然气企业油气水井及相关设施的弃置，核电站核废料的处置等，弃置费用较高，要将其弃置费用折现构成固定资产初始成本。

即固定资产初始价值确认时，就把未来处置时的弃置费用计入资产价值，同时确认为一项预计负债。

借:

固定资产——预计弃置费用

贷：

预计负债——预计固定资产弃置支出

【例5－4】乙公司经国家批准20×7年1月1日建造完成核电站核反应堆并交付使用，建造成本为2500000万元，预计使用寿命40年。

根据法律规定，该核反应堆将会对当地的生态环境产生一定的影响，企业应在该项设施使用期满后将其拆除，并对造成的污染进行整治，预计发生弃置费用250000万元。

假定适用的折现率为10%。

　核反应堆属于特殊行业的特定固定资产，确定其成本时应考虑弃置费用。

账务处理为：

（1）20×7年1月1日，弃置费用的现值＝250000×（P/F，10%，40）＝250000×0.0221＝5525（万元）

　　固定资产的成本＝2500000＋5525＝2505525（万元）

　　借：

固定资产　　　　25055250000

　　　　贷：

在建工程　　　　25000000000

　　　　　　预计负债　　　　　　55250000

（2）计算第1年应负担的利息费用＝55250000×10%＝5525000（元）

　　借：

财务费用　　　5525000

　　　　贷：

预计负债　　　5525000

　　第2年应负担的利息费用＝（55250000＋5525000）×10%＝6077500（元）

　　以后年度，企业应当按照实际利率法计算确定每年财务费用，账务处理略。

第二节固定资产的后续计量

一、固定资产的折旧

（一）折旧的性质：

折旧是是指在固定资产使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行的系统分摊。

（1）折旧是一种价值的转移，是随着固定资产损耗，它的价值转移到成本费用中去的方式。

（2）折旧是一种价值的补偿。

（一）折旧的性质：

应计折旧额，是指应当提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值的金额。

已计提减值准备的固定资产，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。

固定资产折旧与减值准备的关系　　

固定资产折旧与减值准备的关系：

固定资产的折旧包括有形损耗和无形损耗，无形损耗是因为技术进步等使固定资产贬值，固定资产减值准备也是因为技术和环境变化让固定资产贬值。

两者有交叉的地方，但这两种会计处理程序不能相互代替。

（二）影响固定资产折旧的因素

应计折旧额=原价－预计净残值－已计提减值准备累计金额

1.固定资产原价

——取得固定资产时的原始成本

2.预计净残值

——企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额

3.预计使用寿命

——经济年限而不是物理年限

4.固定资产减值准备

（三）计提折旧的范围

除以下情况外，企业应对所有固定资产计提折旧：

（1）巳提足折旧仍继续使用的固定资产；

（2）单独计价入账的土地；

如何提

企业应当按月计提折旧，并且以月初固定资产原价作为计提折旧的基础.

当月增加的固定资产，当月不计提折旧；

当月减少的固定资产，当月仍计提折旧。

在考虑折旧范围时要注意以下问题：

（1）已达到预定可使用状态的固定资产，如果尚未办理竣工结算的，应当按照预计价值暂估入账并计提折旧；待办理了竣工决算手续后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。

（2）融资租入和经营租出的固定资产需要计提折旧；

相反，融资租出和经营租入的固定资产不需要计提折旧；

（3）处于修理、更新改造过程而停止使用的固定资产（指改造过后符合资产确认的条件的，应当转入“在建工程”）停止折旧；

（4）大修理期间继续计提折旧

（四）固定资产的折旧方法

企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，合理选择固定资产折旧方法

年限平均法的局限性

【例】2006年12月甲公司购入一辆汽车，原价320000元，预计净残值20000元，预计使用年限5年，采用双倍余额递减法计提折旧。

折旧也决定利润

江西赣粤高速公路股份有限公司属于交通基础设施建设和经营管理的行业。

2001年公司主营业务是昌九高速公路、昌樟高速公路和银三角互通立交等交通基础设施的建设、维护、经营、收费和管理。

公司对公路资产的折旧是按总工作量（即车流量法）计算，即根据特定年度实际车流量与经营期间的预估总车流量的比例来计算年度折旧总额，整个经营期间内的累计折旧额将等于高速公路及与之相关联的经营权的总成本值。

车流量折旧法与平均年限法折旧的区别在于其折旧量会在整个折旧期间呈现前低后高的状况。

虽然从高速公路的整个经营期间来看，不同的折旧方法的结果是一样的，即累计折旧额将等于资产的总成本值，但在车流量法下，各个会计期间的折旧金额分布不均匀，而在平均年限法下的年度折旧金额是均匀分布的，这个差异将导致车流量法下的企业利润在高速公路运营前期可能高估。

下表所列示的是该公司2001年对公路资产按照工作量法和平均年限法计算的折旧金额对照，

我们可以看到，如果公司按照平均年限法计提折旧，将比2001年报表实际计提的折旧高出近9000万元，而当年该公司的净利润为17000万元，所以企业如果采用平均年限法计提折旧，将使当期的利润折半。

P105【例5-6】

甲公司某项设备原价为120万元，预计使用寿命为5年，预计净残值率为4%；

假设甲公司没有对该机器设备计提减值准备。

甲公司按双倍余额递减法计算折旧:

单位：

万元

最后两年该如何处理呢？

（五）固定资产折旧的会计处理

借:

制造费用（基本生产车间所使用的固定资产）

管理费用（管理部门所使用的固定资产）

　销售费用　（销售部门所使用的固定资产）　

　在建工程（自行建造固定资产过程中使用的固定资产）

　　其他业务成本（经营租出的固定资产）

　　管理费用（未使用的固定资产）

贷:

累计折旧

（六）固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的复核

企业至少应当于每年每度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。

1、使用寿命的复核

使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使用寿命；

2、预计净残值的复核

预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值；

3、与该固定资产有关的经济利益预期实现方式有

重大的改变的，应当改变固定资产折旧方法。

所有这些改变应当作为会计估计变更，不需要进行追溯调整。

二、固定资产的的后续支出

固定资产后续支出，是指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。

（一）资本化的后续支出

（二）费用化的后续支出

费用化的（该支出后不符合资产确认的条件的）

（一）资本化的后续支出

固定资产发生的可资本化的后续支出，通过“在建工程”科目核算。

待固定资产发生的后续支出完工并达到预定可使用状态时，再从在建工程转为固定资产，并按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。

资本化的后续支出会计处理主要有三个阶段：

（1）把固定资产目前的账面价值转到在建工程账户

　　借：

在建工程　

　　　　累计折旧

　　　　固定资产减值准备　　　　　

　　　　贷：

固定资产　　　　　　　　

（2）在持有过程中，发生的相关费用

　　借：

在建工程　

　　　　贷：

原材料

　　　　　　库存商品

　　　　　　工程物资　

（3）达到预定可使用状态之后，把在建工程转到固定资产。

固定资产改良期间不需要计提折旧。

固定资产改良完成后，应根据新的年限、新的残值率、新的折旧方法计算以后年度的折旧。

【例5-9】更新改造等后续支出应注意的问题:

与固定资产有关的更新改造等后续支出，符合固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除。

P109【例5-10】【注意】归集在建工程成本时，改良会涉及替换部件的问题，冲销被替换部件的账面价值时：

　　借：

营业外支出

　　　　贷：

在建工程

【例5-10】某航空公司20×0年12月购入一架飞机，总计花费8000万元（含发动机），发动机当时的购价为500万元。

公司未将发动机作为一项单独的固定资产进行核算。

20×9年初，公司开辟新航线，航程增加。

为延长飞机的空中飞行时间，公司决定更换一部性能更为先进的发动机。

新发动机购价700万元，另需支付安装费用5.1万元。

假定飞机的年折旧率为3%，不考虑相关税费的影响，公司的账务处理为：

（1）20×9年初飞机的累计折旧金额为：

80000000×3%×8＝19200000（元），固定资产转入在建工程。

　　借：

在建工程　　60800000

　　　　累计折旧　　　19200000

　　　　贷：

固定资产　　　80000000

（2）安装新发动机；

　　借：

在建工程　　7051000

　　　　贷：

工程物资　　　7000000

　　　　　　银行存款　　　　51000

（3）20×9年初老发动机的账面价值为：

5000000－5000000×3%×8＝3800000（元），终止确认老发动机的账面价值。

　　借：

营业外支出　　　　　　　3800000

　　　　贷：

在建工程　　　　　　　　3800000

　　（4）发动机安装完毕，投入使用。

固定资产的入账价值为：

60800000＋7051000－3800000＝64051000（元）

　　借：

固定资产　　　　　　　　64051000