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会计准则国际协调的可能性及意义
会计准则国际协调的可能性及意义
一个国家的会计准则首先是根据本国的经济、政治法律、文化、教育等环境因素的特点，为了满足本国经济的发展而建立的，因而各国会计准则的目标，会计的基本原则和方法、财务报表的种类格式及编制方法以及会计术语及其含义等都存在着大小不一的差别。
而到本世纪，尤其是第二次世界大战后，国际贸易、国际投资、跨国公司等更加迅速发展，国际融资活动日益频繁，国际资本市场不断
发展姮大，地区性经济集团以及跨国经营的会计师事务相继出现，并逐渐增多，国与国之间会计准则的巨大差异已日益成为国际资本合理流动和国际资源有效配置的阻碍。
因此，必须对各国会计准则进行国际协调。
会计准则国际协调的目标在于消除或减少各国会计准则和会计制度之间的差别，增加相互之间的共同点，使之逐步趋于一致，从而使提供的财务信息在国际间具有可比性和同等性。
会计准则的国际协调是可能的：
1、会计是一门技术性很强的应用学科。
正是由于会计有很强的技术性，因而使会计拥有天然的国际化的本性。
比如，会计信息的基本质量特征如可靠性、相关性、可比性等，任何一个国家都不可否认；作为复式记账法理论基础的会计方程式则是各国共同遵守的信条；会计确认和计量的基本原则，如权责发生制、实现原则、历史成本原则、划分收益性支出和资本性支出等，都是世界各国普遍接受和认可的原则。
这一切都说明，会计中的一些基本原则，原则和方法都可以为所有国家所采用。
2、经济运行方式的趋同为会计准则的国际协调提供了可能性。
目前，世界各国大多采用不同类型的市场经济体制。
其共同特点是大力培育市场让市场在资源配置过程中起基础性作用。
现代公司成为企业的主要组织表式，国家主要采用经济手段和法律手段对宏观经济实施不同的程序的宏观调控等等。
经济运行方式的趋同为采用相同或相近的会计原则、会计方法提供了必要条件。
3、各国政府和组织日益认识到开展会计准则国际协调活动；在制订和修订本国会计准则时，充分借鉴和采用国际通用的会计惯例。
这为会计准则的国际协调提供了现实的可能性。
4、各国之间政治、经济、法律、文化、教育等的交流日趋频繁，各民族交往日渐增多，为会计准则的国际协调创造了外部环境。
5、国际性和地区性经济、政治组织的增多，联合国及其所属机构作用的不断加强，一系列国际性和地区性会计专业团体（包括IASC、ICAC、IAA、CAPA等）、国际会计和报告准则专家工作组、国际会计和报告准则特设政府间专家工作组等的成立，以及他们所从事的艰苦而富有成效的工作，都为会计准则的国际协调创造了条件。
会计准则国际协调化的意义可以从以下几方面加以说明：
1、会计准则的国际协调化有利于发展国际投资二次大战以后，国际间的经济竞争日趋激烈。
企业要想在竞争中求得生存和发展，就必须改进经营管理，加速技术进步，使产品不断地更新接代，合理而节约地利用资源。
这一切都需要大量的资金。
我国在社会主义现代化建设中也需要大量的外来投资。
在资本流动过程中，一方是资金需求者，一方是投资者，双方都需要了解对方的财务状况。
特别是对投资者来说，如果能够很快地掌握资金需求者真实可靠的、详细的和明白无误的财务信息，那么他就会迅速作出判断和决策。
反之，如果缺乏这种必要的财务信息，他就无法作出正确的决策。
要使企业提供的财务信息在国际上具有可比性、可信性，就必须协助调各国的会计准则。
同样，资金需求者也需要了解投资者的财务状况。
2、会计准则的国际协调化有利于加强跨国公司的管理和促进跨国公司的发展近年来跨国公司的发展异常迅速，不仅发达国家组织跨国公司，发展中国家也开始组织跨国公司，有些跨国公司的子公司遍及全世界。
这样，如果身处世界各国的子公司的财务报表都是以基本相同的会计准则为基础编制的，那就不仅会简化财务工作，提高工作效率，而且会有利于跨国公司内部经营情况的对比、分析和考核评价。
3、会计准则的国际协调化有利于推进国际贸易在世界经济国际化的今天，任何一个国家都不能孤立于世界经济之外。
在这种情况下，国际间的贸易越来越发展，越来越扩大。
在国际贸易交往中，购销双方都需要利用披露的财务信息来了解对方的财务状况。
如果购销双方都依据基本相同的会计准则来编制财务报表，披露财务信息，那就有利于双方的了解和沟通，有利于作出判断和决策。
所以说，会计准则的协调化对发展国际贸易来说具有很大的推动作用。
4、会计准则的国际协调化能使企业会计部门节省开支，降低编制财务报表的成本。
在各国会计准则存在差别的情况下，企业会计部门往往需要编制许多套不同的财务报表，以满足不同国家会计信息例行得的需要。
这样会造成人力、物力和财务的巨大浪费。
如果各国对会计报告与披露的要求不存在过多过大的差别，就能大大降低会计方面的开支。
同时，会计准则的国际协调化对降低审计方面的开支也具有同样的作用。
政府间国际组织及其对会计准则的协调活动
推动会计准则协调化的主要政府间国际组织有联合国、欧洲联盟和经济合作与发展组织。
它们在会计准则协调方面的贡献是不容忽视的。
下面分别简要介绍这三个组织以及它们在会计准则协调方面所做的工作。
一、联合国70年代初期，联合国开始参与国际会计协调工作。
1972年设立了跨国公司委员会和跨国公司中心。
1974年在题为《在发展和国际关系方面跨国公司的影响》的年度报告中提出：
由于跨国公司活动的财务信息和非财务信息方面缺乏统一的形式，因而使可比性受到限制。
报告建议，在跨国公司委员会的赞助下召开专家小组会计，考虑制订标准化的会计和报告准则。
跨国公司委员会和经社理事会均赞同这个建议。
跨国公司委员会于1976年初任命成立了“会计和报告国际准则专家组”。
这个专家组于1977年提出了一份名为《跨国公司会计和报告的国际准则》的报告，这份报告提交给联合国秘书长。
后来这份报告和秘书长的建议一并提交给1978年5月召开的跨国公司委员会第四届会议。
但报告未被采纳，主要原因是由于专家小组成员不是各个国家的政府代表，缺乏应有的权威性。
1979年5月11日成立了“关于会计和报告的国际准则的特设政府专家工作组。
”这个工作组由34名代表组成，全是政府代表。
特设工作组的任务是：
在考虑1977年报告和参考各国际会计组织的意见并照顾有关组织的见解的基础上，拟定出一套为国际所接受的会计和报告准则。
特设工作组的成果要向跨国公司委员会的报告。
1982年，联合国接受了特设工作的建议，成立了“会计和报告国际准则政府间专家工作组。
”这个工作组要向跨国公司委员会报告其活动情况。
工作组由34个国家各选派一位会计专家组成。
中国派代表参加工作组。
工作组于1983年召开了第一届会计，会上展开了广泛的争论。
有些争论反映了发达国家和发展中国家利益的矛盾。
其后，工作组从1984年到1995年，共召开了13次会议。
1995年召开的工作组第13届会议的主题是“关于环境会计问题的讨论。
”
总之联合国作为政府间国际组织，在会计协调工作中作大量工作，取得了不少成绩。
二、欧洲联盟欧洲联盟（简称欧盟，前身是欧洲共同体）由3个独立的共同体组成：
欧洲煤钢共同体、欧洲原子能共同体和欧洲经济共同体。
到1993年初，该联盟已具备了一个真正的“单一”市场，或者说共同市场的基本组成部分，人员、商品、劳务和资本可以自由流动，尽管有些部分仍有待于全部实施。
欧盟成员国1991年12月在荷兰的马斯特里赫特一致同意使这个联盟成为更大的经济、货币和政治联盟，《马斯特里赫特条约》于1993年11月1日开始生效。
这一天，欧洲共同体正式成为欧洲联盟，欧洲3个共同体的委员会成为欧盟委员会。
欧盟的主要机构是委员会、部长理事会、欧洲议会的欧洲法院。
成员国一致同意把一定程度的国家主权交给欧盟机构，并在对这些权力的共同管理中进行合作。
欧洲联盟内部的决策程序大体是这样的：
各种法令草案由欧盟委员会制定，然后提交给部长理事会，经过部长理事会以及欧洲议会和经社评议会的审查，原草案如需修改时，再送还欧盟委员会，由这个委员会制定修正草案，最后由部长理事会批准成为法令。
欧盟制定的法令，依其所具约束力的程度可分为“规则”、“指令”、“决定”、“建议”、“意见”。
其中，指令具有一定的约束力。
它一方面留给成员国以一定量的处理余地，另一方面在谋求协调各国的制度方面起着重要作用。
到1984年为止，由部长理事会批准的指令以及由欧共体委员会制定的指令草案共有13个，其中与会计准则协调化关系最大的有第4号、第7号和第8号指令。
下面仅就这几条指令的情况作一简单介绍。
（一）关于第4号指令-公司的年度决算报告（1978年制定）
第4号指令的制定经过是：
1971年提出草案，1974年提出修正草案，1978年形成正式指令。
欧共体成员国根据指令修订国内法的截止期限为1980年8月1日，在成员国内开始适用的期限为1982年2月1日。
第4号指令是为了确保企业所披露的财务信息具有可比性和同等性而制定的最低限度的法律文件，通过这个指令谋求在一定范围内协调成员国不同的会计准则。
第4号指令的内容第4号指令由“前言”，“适用公司的法律形态”（第1条），第1章“总则”（第2条），第2章“关于资产负债表和损益表的总则”（第3条-第7条），第3章“资产负债表的项目分类”（第8条-第14条）第4章“关于若干资产负债表项目的规定”（第15条-第21条），第5章“损益表的项目分类”（第22条-第27条），第6章“关于若干损益表项目的规定”（第28条-第30条，）第7章“计价标准”（第31条-第42条），第8章“报表注释的内容”（第43条-第45条），第9章“营业收入报告书的内容”（第46条），第10章“披露”（第47条-第51条），第11章“审计”（第51条），第12章“附则”（第52条-第62条）。
这些条款涉及公司会计和报告的全部内容。
（二）关于第7号指令-合并决算报告（1983年制定）
1983年制定第7号指令。
由各成员国依据指令形成国内法的期限是1988年1月1日，于1990年以后开始适用。
第7号指令的制定，意在协调各成员国在企求业集团合并财务报表方面的准则，也可以说，它是对第4号指令基本内容的补充，第7号指令由前言和第6章51条组成。
包括下列主要内容：
1、处理公司合并的不同会计方法；
2、合并财务报表由合并资产负债表、合并损益表和报表注释组成；
3、真实公允的观点应处于最优先的地位；
4、估价标准原则上根据第4号指令的规定；
5、商誉的处理方法；
6、在联属公司内拥有股份时采用权益法会计；
7、可适用的会计原则（如一致性、合并公司间一项目的相互抵消等）；
8、合并财务报表的披露；
9、合并财务表的审计；
10、合并营业报告。
关于成员国根据第7号指令修改本国法律的时间大体如下：
西德于1985年，法国于1985-1987年，爱尔兰于1988年，西班牙于1986年，而荷兰和希腊将指令中的部分规定纳入本国法律。
（三）第8号指令-会计审计师的资格条件（1984年制定）
第8号指令的规定过程是：
1978年提出草案，经过1979年的修订，最后于1984年制定出正式指令。
成员国根据指令修改国内法的期限为1987年12月31日，适用开始时间为1990年1月1日。
第4号指令和第7号指令均规定了财务报表必须接受外部审计人员的审计。
在这种情况下，审计师的资格问题就提到议事日程上来了。
因此，制定第8号指令的目的，则在于从审计师的资格方面协调各成员国的准则。
第8号指令由5章31条组成。
第8号指令对审计师的资格条件作了一般原则的规定。
审计师应该是未从事与法定审计有抵触的活动而且是诚实可信的人。
并规定他们应在取得大学入学资格后，修完大学课程，完成实习课程，通过大学毕业考试，这个考试应能保证具有必要的理论知识水平和实际能力。
另外，又对长年从事实际工作的职业专家规定了一些例外措施。
第8号指令还规定，作为专门职业的审计人员在工作中必须严肃认真，并应坚持独立性。
各成员国修改国内法的时间大致是，西德和法国均为1985年，西班牙是1986年。
通过第8号指令的制定，在欧共体境内就审计师资格问题作出规定，这对审计方面的国际协调来说具有重要意义。
三、经济合作与发展组织
经济合作与发展组织成立于1961年，由24个经济发达的成员国组成。
但与欧盟不同的是：
经济合作与发展组织不谋求地区的统一，只求发展国际事业，并发展国家间的合作，以及解决国家与跨国公司间的问题，因此，它也积极地参与会计协调活动。
经济合作与发展组织是国际会计准则委员会咨询工作组的观察员。
从60年代后年期开始，它就关注跨国公司的问题，随着“国际投资和跨国公司委员会”的成立（1975年），它的活动变得更加有组织、有步骤。
1986年6月21日，这个组织的成员国政府公布了（关于国际投资和跨国公司的宣言「并将《跨国公司的行为指南）作为宣言的附件提出。
该指南把跨国公司经济活动涉及的各个领域都必须遵守的规范予以系统化，这样做有两方面好处，一方面可以缓和人们对跨国公司的批评，另一方面，起到协调国际规范的作用。
“
国际投资和跨国公司委员会为执行指南规定的改进财务信息的质量的规定，于1979年10月设立了“会计准则工作组”。
这个工作组有两项任务：
其一是负责解释指南的信息披露一章中所包含的会计用语；其二是为增进财务报表的国际可比性，并为会计准则的国际化协调而努力。
从第一项任务的完成情况看，到1983年会计准则工作组已对大部分会计用语的含义进行了明确的阐述。
1985年调查了成员国为编制合并报表遵循的会计方针，在明确了关于合并方针用语的同时，还在这个领域促进了成员国之间的协调化。
到1987年，对会计用语的解释工作已基本完成。
会计准则工作组在第二项任务方面也做了大量工作。
首先，在1985年召开了由世界有关各界代表参加的“会计准则协调化研讨会”。
在这次会议上讨论了以下问题：
（1）财务报表的编制者和使用者关心和需要的问题；
（2）制定准则方面主要的处理方法；（3）政府间组织在会计准则协调化过程中的作用；（4）阻碍会计准则协调化进展的实质性问题。
根据会上的讨论，于1986年出版了（会计准则协调化成果与展望）一书。
在1988年又围绕一些专题专门召开了国际会议，此外为促进协调化，会计准则工作组每年都召开小型研讨会，讨论“外币换算”、“所得税的会计处理”、“课税与财务报表的关系”、“租赁的会计处理”等课题。
在过去的十几年间，经济合作与发展组织发布了不少关于跨国公司的会计和报告问题的文件。
其中《跨国公司的行为指南》这一文件中包括了“信息披露”的原则和应披露的项目。
该文件的特点在于，它不具有法律的强制性，而是为企业行为提出了指导性的方针。
作为这一组织的另一成果是：
1982年n月24日经济合作与发展组织的部长理事会发布的（关于经济合作与发展组织指南会计用语的阐明）。
在编这一文件的过程中，工作组和经济合作与发展组织产业经济咨询委员会、国际会计准则委员会、经济合作与发展组织工会咨询委员会以及欧洲会计专家联合会进行了协调。
此后，在1988年又出版了《新金融工具披露与会计）一书。
1990年出版了《分部财务信息）一书。
工作组还两次对成员国的部分跨国公司运用（跨国公司的行为指南）的情况进行调查。
从四83年第一次调查情况看，有相当数量的公司遵从建议的要求，但信息不全的情况也屡见不鲜。
从1987年第二次调查情况来看，遵从的情况有所改善，但还有相当数量公司的分部信息披露不清。
调查的结果表明了该组织的活动所取得的成果和仍存在的问题。
总之，经济合作与发展组织开展活动只是为了起到促进作用，它并不要求参与制定公认的会计准则。
民间会计职业组织及其对会计准则的协调活动
一、国际会计准则委员会
（一）国际会计准则委员会的由来
1973年，澳大利亚、加拿大、法国、墨西哥、荷兰、英国和美国等七个国家的职业会计师团体通过协议而建立了国际会计准则委员会。
会计国际化的起源可追溯到本世纪初。
自1904年的第一次国际会计师大会召开之后，会计原则国际统一化运动就开始了。
60年代以后，这种会计国际化的运动以更快的速度向前发展。
1962年在纽约召开的统一课题为“会计、审计、财务报告和世界经济”的第八次国际会计师大会上，克雷安霍夫（第七次大会会长，荷兰会计师协会会长）以“会计方面的国际挑战”为题阐述了自己的看法。
其主要内容有：
国际统一化的意义和可能性以及为此应具备的研究条件和各个国家会计原则研究的现状等。
1966年，由英格兰和威尔士特许会计师协会会长H.边逊爵士发起，联合美国和加拿大的会计师协会共同组成会计师国际研讨组。
该研讨组主要是对美、英、加三国的会计实务和会计准则进行比较研究，并发表研究报告。
1968年研讨组发表了第一份研究报告，题为《三国对存货的会计和审计方法》。
国际研讨组的活动虽不是以直接制定国际会计准则为目的，但它却是朝着制定国际会计准则这个方向迈出了第一步。
1972年在悉尼召开的国际会计师大会上，边逊就设立国际组织的必要性问题向主要国家进行了卓有成效的倡导，会后成立了会计职业国际协调委员会。
经过该国际组织的主要成员国的有关人员的协商，提出了设立国际会计准则委员会的方案，后经准备委员会的筹备，终于在1973年6月建立了国际会计准则委员会。
成立后，其规模不断扩大，四84年会员总数为35个国家的47个会计师团体。
到1988年1月，理事国会员和一般会员总数巴达74个国家的98个会计师团体。
到1989年1月，会员及增加到77个国家的102个会计师团体。
中国目前尚未参加这个组织，其理事国包括下列13个国家：
澳大利亚、加拿大、丹麦、德国、法国、意大利、日本、约旦、南朝鲜、荷兰、南非、英国、美国。
（二）国际会计准则委员会组织机构
国际会计准则委员会的组织机构如下：
1、国际会计准则委员会理事会。
理事会负责执行委员会的日常工作，设有专职秘书长一人协助理事会工作。
2.国际会计准则委员会顾问组。
许多作为财务报表编制者和使用者的国际组织都参加了顾问组。
1984年，该顾问组是由国际证券交易联合会、财务经理协会的国际团体、国际商会、国际自由工会联合会、财务分析协会的国际协调委员会以及世界银行的代表组成。
1987年，证券管理机关国际组织的代表也参加了顾问组。
3、筹划委员会。
通常由四个成员国组成，其中一名为理事国代表，其余三个国家中通常有2名非理事国的代表。
该委员会主要负责考虑与会计专题有关的问题。
此外，还设有与各准则制定机构联系的联络处。
它的任务是充分了解各国准则制定机构面临的困难。
（三）国际会计准则委员会制定国际会计准则的程序
制定会计准则中的每一个课题的程序如下：
1.国际会计准则委员会经过讨论，选出一个认为需要制定的国际会计准则课题，并将之分派给筹划委员会。
国际会计准则委员会的所有成员团体都可应邀提交供考虑的专题材料。
2.筹划委员会在研究从成员国收集到的资料的基础上，在秘书处的协助下，考虑有关的问题，并就这一课题向理事会提出要点大纲。
3.筹划委员会收到理事会的评论意见后，着手制定建议准则的初步草案。
4、初步草案经理事会审查同意后，发给所有成员团体，征求评论意见。
5、筹备委员会对草案进行修改并经理事会中至少三分之二的成员通过后，作为“公布草案”加以公布后，向有利害关系的各方征询意见。
对“公布草案”征求意见的期限为6个月。
6.国际会计准则委员会的成员团体在收到草案的初稿和公布草案后，应征求本国的会计准则制定机关的意见。
7.在草案公布以后，各种评论都提交到国际会计准则委员会，并由负责这一课题的筹划委员会加以研讨和修改。
8.筹划委员会将修改后的草案提交理事会，作为一项正式国际会计准则备用和待批准。
9、一项准则的公布必须经理事会至少四分之三成员通过。
批准后的会计准则文本发给其成员团体供其翻译和发表。
按照以上程序，一项会计准则从选题到发表大约要经历三年的时间。
二、国际会计师联合会
1.国际会计师联合会成立于1977年10月。
在其成立前曾建立过国际会计职业协调委员会，所以首先介绍一下国际会计职业协调委员会的情况。
1972年10月，第十次国际会计师大会在澳大利亚的悉尼召开，批准成立了国际会计职业协调委员会。
其根本目的在于促进国际范围内的会计协调。
它的任务是：
（1）决定国际会计师大会的主办国；
（2）保持与参加国际会计师大会的各国的联系；
（3）促进国际的地区机构的发展和信息交流；
（4）参考和吸收各国提出的意见，扩大国际会计职业协调委员会的任务，并为改进业务提供咨询。
国际会计职业协调委员会由11个国家构成。
这些国家分为下述三种情况：
（1）拥有15年任期的有5个国家，它们是：
澳大利亚、法国、荷兰、英国、美国。
（2）由上述5个国家指定，拥有5年任期的有5个国家，它们是：
加拿大、西德、印度、墨西哥、菲律宾。
（3）上列10国以外的大会主办国，在决定主办时开始参加进来。
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