会计差错更正的会计处理期末账项的调整.docx

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会计差错更正的会计处理期末账项的调整

会计差错更正的会计处理期末账项的调整

   会计差错更正是指对企业在会计核算中，由于计量、确认、记录等方面显现的错误进行的纠正。

会计差错更正的会计处理会因会计差错发生和发觉的时刻不同以及会计差错的重大与非重大之分而不同。

　　一、会计差错的分类及成因

   会计差错包括非重大会计差错和重大会计差错。

非重大会计差错是指不足以阻碍会计报表使用者对企业财务状况、经营成果和现金流量作出正确判定的会计差错；而重大会计差错是指企业发觉的使公布的会计报表不再具有可靠性的会计差错，重大会计差错一样是指金额比较大，性质比较严峻，通常某项交易或事项的金额占该类交易或事项的金额的10％及以上则认为金额比较大，以及企业为了调剂利润滥用会计政策、会计估量及其变更。

如某企业提早确认未实现的营业收入占全部营业收入的10％以上，以及企业为了调剂利润本应按应收账款余额6％计提坏账预备的改按20％计提，则认为是重大差错。

会计差错产生的缘故是多方面的，常见的会计差错产生的缘故有以下几方面：

一是采纳法律或会计准则等行政法规、规章所不承诺的会计政策。

例如，按照我国会计制度规定，为购建固定资产而发生的借款费用，在固定资产尚未交付使用前发生的，应予资本化，计入所购建固定资产的成本；在固定资产交付使用后发生的，计入当期损益。

假如企业固定资产已交付使用后发生的借款费用也计入该项固定资产的价值，予以资本化，则属于采纳法律或会计准则等行政法规、规章所不承诺会计政策。

二是对事实的忽视和误用。

例如，企业对某项建筑合同应按建筑合同规定的方法确认营业收入，但该企业按确认商品收入的原则确认收入。

三是账户分类以及运算错误。

例如，企业购入的五年期国债，意图长期持有，但在记账时记入了短期投资，导致账户分类上的错误，并导致在资产负债表上流淌资产和长期投资的分类也有误。

四是会计估量错误。

例如，企业在估量某项固定资产的估量使用年限时，多估量或少估量估量使用年限，而造成会计估量错误。

五是划分收益性支出与资本性支出显现差错。

例如，工业企业发生的治理人员的工资一样作为收益性支出，直截了当计入当期损益，而发生的工程人员的工资一样作为资本性支出。

假如企业将发生的工程人员的工资计入了当期损益，则属于资本性支出与收益性支出的划分错误。

六是漏记已完成的交易。

例如，企业销售一批商品，商品已发出，并开出增值税专用发票，商品销售收入确认的条件均已满足，但企业在期末未将已实现的销售收入入账。

七是提早确认未实现的收入。

例如，在采纳托付代销销售方式下，应以收到代销单位的代销清单时，确认营业收入的实现，如企业在发出托付代销商品时即确认收入，则为提早确认尚未实现的收入。

八是在期末应计项目与递延项目未予调整。

例如，企业应在本期摊销的费用在期末未予摊销。

假如企业由于上述各种缘故造成会计核算的差错，如不加以调整，可能会使公布的会计报表所反映的信息不可靠，并有可能误导投资者、债权人及其他会计报表阅读者的决策或判定，因此，企业应当依照差错的性质及时纠正，以保证会计资料的真实、合法和完整，从而保证会计信息的相关和可靠。

　　二、会计差错更正的会计处理

　　前面所述，会计差错分为非重大会计差错和重大会计差错，而企业会计差错发生时刻可分为本期和往常年度，企业会计差错发觉时刻又可分为年度资产负债表日至财务报告批准报出日之间以及财务报告批准报出日之后。

因此，会计差错发觉和发生的时刻不同，造成会计差错有非重大与重大之分，其会计差错更正的处理是不一样的，具体的会计差错更正的会计处理如下：

　　A年度资产负债表日至财务报告批准报出日之间以及财务报告批准报出日之后发觉的属于本期的会计差错，包括非重大差错和重大差错，应调整本期相关项目。

　　例

（1）：

甲公司2004年财务会计报告在2005年4月30日批准报出，2005年4月10日（或2005年11月10日）发觉2005年3月治理用固定资产漏提折旧300万元，则在2005年4月（或2005年11月）补提折旧，会计分录为：

　　借：

治理费用　　300

　　　贷：

累计折旧　　300

　　B年度资产负债表日至财务报告批准报出日之间发觉的报告年度的会计差错，包括非重大差错和重大差错，应调整报告年度财务报告相关项目，发觉当期的财务报告相关项目的期初数也一并调整。

　　例

（2）：

甲公司2004年财务会计报告在2005年4月30日批准报出，报告年度应为2004年度，2005年4月10日发觉2004年10月治理用固定资产漏提折旧300万元，甲公司的所得税率为33％，所得税采纳债务法核算，2004年所得税申报在2005年3月15日完成，按净利润15％提取盈余公积，则2005年4月会计处理如下：

（1）补提折旧

　　借：

往常年度损益调整（治理费用）　　300

　　　贷：

累计折旧　　300

（2）将调减的净利润转入未分配利润

　　借：

利润分配-未分配利润　300

　　　贷：

往常年度损益调整　　300

　　（注：

按税法规定，当年应提折旧在当年提取能够在税前抵扣，2004年所得税申报后补提2004年折旧不得在税前抵扣，不涉及到应交所得税和所得税费用）

　　（3）调减盈余公积

　　借：

盈余公积　45（300×15％）

　　　贷：

利润分配-未分配利润　45

　　（4）调整2004年会计报表（报告年度会计报表）

　　关于资产负债表，应调增累计折旧300万元，调减盈余公积45万元，调减未分配利润255万元。

关于利润及利润分配表，应调增治理费用300万元。

调减提取盈余公积45万元。

2005年4月份会计报表年初数也作相应调整。

　　C年度资产负债表日至财务报告批准报出日之间发觉的往常年度的非重大会计差错，应调整报告年度财务报告相关项目，发觉当期的财务报告相关项目的期初数也一并调整。

　　例（3）：

某公司2004年财务会计报告在2005年4月15日批准报出，2005年4月5日发觉2003年11月无形资产少摊销1000元，假如不考虑相关税收和盈余公积的提取，则2005年4月会计处理如下：

（1）补提无形资产摊销

　　借：

往常年度损益调整　1000

　　　贷：

无形资产　　1000

（2）将调减的净利润转入未分配利润

　　借：

利润分配-未分配利润1000

　　　贷：

往常年度损益调整　　1000

　　（3）调整2004年度会计报表（报告年度会计报表）

　　关于资产负债表，应调减无形资产1000元，调减未分配利润1000元，关于利润及利润分配表，应调增治理费用1000元。

2005年4月份会计报表年初数也作相应调整。

　　D年度资产负债表日至财务报告批准报出日之间发觉的往常年度的重大会计差错，应调整报告年度财务报告的年初数和上年数，发觉当期的财务报告相关项目的期初数也一并调整。

     例（4）甲公司2004年财务报告批准报出日为2005年4月15日，在2005年3月5日发觉2003年6月完工并投入治理部门使用的固定资产中，记入资本化借款费用300万元，经核定只应确定100万元，该固定资产折旧年限为10年，采纳平均年限法提取折旧，假如不考虑相关税收和盈余公积的提取，则2005年3月会计处理如下：

（1）冲减多计提的固定资产及折旧

　　借：

往常年度损益调整　　200

　　　贷：

固定资产　　200

　　借：

累计折旧　　30（200×0.5/10+200/10）

　　　贷：

往常年度损益调整　　30

（2）将调减的净利润转入未分配利润

　　借：

利润分配-未分配利润170

　　　贷：

往常年度损益调整　　170

　　（3）调整2004年度财务报告的年初数和上年数

　　资产负债表：

2004年年初数，固定资产减少200万元，累计折旧减少10万元，未分配利润减少190万元。

2004年年末数，固定资产减少200万元，累计折旧减少30万元，未分配利润减少170万元。

　　利润及利润分配表：

2004年的上年数（2003年），治理费用减少10万元，财务费用增加200万元。

2004年的本年数，治理费用减少20万元，年初未分配利润减少190万元。

2005年3月份会计报表相关项目的期初数也相应调整。

　　E财务报告批准报出日之后发觉的往常年度的非重大会计差错，如阻碍损益，应直截了当计入发觉当期净收益，其他相关项目也应一并调整；如不阻碍损益，应调整发觉当期相关项目。

　　例（5）：

甲公司2004年财务报告批准报出日为2005年4月15日，在2005年5月份发觉2004年（或2003年）漏记了治理人职员资1500元，则在2005年5月份补记工资，会计分录为：

　　借：

治理费用　　1500

　　　贷：

应对工资　　1500

　　F财务报告批准报出日之后发觉的往常年度的重大会计差错，应调整发觉当期的财务报告期初数和上年数。

　　例（6）：

甲公司2004年财务报告批准报出日为2005年4月15日，在2005年12月份发觉2003年（或2004年）治理用固定资产漏提折旧200万元，甲公司所得税税率为33％，所得税采纳债务法核算，按净利润的15％提取盈余公积，则在2005年12月份会计处理如下：

（1）补提折旧

　　借：

往常年度损益调整　　200

　　　贷：

累计折旧　　200

（2）将调减的净利润转入未分配利润

　　借：

利润分配-未分配利润200

　　　贷：

往常年度损益调整　　200

　　（3）调减盈余公积

　　借：

盈余公积　30（200×15％）

　　　贷：

利润分配-未分配利润　30

　　（4）调整2005年会计报表

　　关于资产负馈表，应调整2005年的年初数，调减累计折旧200万元，调减盈余公积30万元，调减未分配利润170万元。

关于2005年利润及利润分配表，应调上年度（2004年）年初未分配利润170万元（200×85％）（或调减上年度治理费用200万元，调减提取盈余公积30万元）。

　　三、企业滥用会计政策、会计估量及其变更的处理

　　滥用会计政策和会计估量及其变更，是指企业在具体运用国家统一的会计制度所承诺选用的会计政策以及企业在具体运用会计估量时，未按照规定正确运用而随意变更，造成不能恰当地反映企业的财务状况和经营成果的情形。

其要紧表现形式有：

一是对按国家统一的会计制度规定应计提的各项资产减值预备，未按合理的方法估量各项资产的可收回金额（或可变现净值），从而多计或少计资产减值值预备的；二是企业随意变更其所选择的会计政策；三是企业随意调整费用等的摊销期限；四是属于滥用会计政策和会计估量的其他情形。

滥用会计政策、会计估量及其变更将导致企业财务状况和经营成果不实，从而导致会计信息缺乏可靠性，因此，关于滥用会计政策、会计估量及其变更，应当作为重大会计差错予以更正，按上述重大会计差错更正的会计处理原则处理。

如，2005年2月1日，在注册会计师对2004年度报表的审计中发觉甲公司2003年年末对某关联方的应收账款全额计提了坏账预备500万元，经了解，此关联方的财务状况始终良好，由此能够判定，这是企业滥用会计估量调剂利润的行为，应作为重大会计差错进行更正，调整2004年资产负债表年初数相关项目及其以利润及利润分配表的上年数（2003年）中的治理费用。

　　四、会计差错在会计报表附注中的披露

　　企业在发生重大会计差错更正时，应披露：

其一，重大会计差错的内容，包括重大会计差错的事项陈述和缘故以及更正方法。

其二，重大会计差错的更正金额，包括重大会计差错对净损益的阻碍金额以及对其他项目的阻碍金额。

如例（6），2005年会计报表附注可披露如下：

本年度发觉2003年（2004年）漏记固定资产折旧200万元，在编制2004年与2005年可比的会计报表时，已对该差错进行了更正。

由于此项错误的阻碍，2003年（2004年）虚增净利润200万元，少计累计折旧200万元。

期末账项的调整

   期末账项调整即期末结账前，按照权责发生制原则，确定本期的应得收入和应负担的费用，并据以对账簿记录的有关账项作出必要调整的会计处理方法。

   账项调整的目的是按照管收应对这一标准，合理地反映相互连接的各会计期间应得的收入和应负担的费用，使各期的收入和费用能在相互适应的基础上进行配比，从而比较正确地运算各期的损益。

值得注意的是，期末进行账项调整，尽管要紧是为了在损益表中正确地反映本期的经营成果，然而，在收入和费用的调整过程中，必须会阻碍到资产负债表有关项目的增减变动。

因此，账项调整有助于正确地反映企业期末财务状况。

   账项调整的要紧内容有：

　　1、属于本期收入，尚未收到款项的账项调整

   企业在本期已向其他单位或个人提供商品或劳务，或财产物资使用权，理应获得属于本期的收入，但由于尚未完成结算过程，或延期付款的缘故，致使本期的收入尚未收到。

按权责发生制原则，凡属于本期的收入，不管其款项是否收到，都应作为本期收入，期末是将尚未收到的款项调整入账。

   2、属于本期费用，尚未支付款项的账项调整

   企业在本期已耗用，或本期已受益的支出，理应归属为本期发生的费用。

由于这些费用尚未支付，故在日常的账簿记录中尚未登记入账。

按权责发生制的规定，凡属于本期的费用，不管其款项是否支付，都应作为本期费用处理。

期末应将那些属于本期费用，而尚未支付的费用调整入账。

   3、本期已收款，而不属于或不完全属于本期收入款项的账项调整

   本期已收款入账，因尚未向付款单位提供商品或劳务，或财产物资使用权，不属于本期收入的预收款项，是一种负债性质的预收收入。

在运算本期收入时，应该将这部分预收收入进行账项调整，记入“预收账款”科目，待确认为本期收入后，再从“预收账款”科目转入有关收入科目。

   4、本期已付款，而不属于或不完全属于本期费用的账项调整

   本期已付款入账，但应由本期和以后各期分别负担的费用，在运算本期费用时，应该将这部分费用进行调整。

   预付的各项支出既不属于或不完全属于本期费用，就不能直截了当全部记入本期有关费用账户，应先记入资产类“待摊费用”账户。

   5、属于本期支出，尚未支付税金的账项调整

   企业应依照本期的营业收入或税前利润，按规定的税率运算本期应缴纳的税金。

税金一样是分期运算，定期缴纳。

这就形成了负债性质的应对款项。

为了正确运算本期的损益，需要把凡属于本期支出而尚未支付的税金，通过期末账项调整全部登记入账。

是本期支出能与本期收入在相互适应的基础上进行配比。

以正确确定本期损益。

   最后，依照发生的调整事项编制调整分录，并过入分类账户。

   期末账项调整举例：

   1、应计收入的调整：

   属于本期，但期末尚未收到款项的收入。

如银行存款利息

   例：

本月应得银行利息2000元

   借：

其他应收款2000

       贷：

财务费用2000

   2、应计费用的调整：

   本期差不多发生，应由本期负担，但尚未支付款的费用

   例：

本月应承担的水电费100元

   借：

治理费用100

       贷：

预提费用100

   3、预收收入的调整：

   差不多收到款项，随着企业提供产品或服务而在收益期转化为当期的收入的预收款项。

例：

预收某企业半年的咨询费6000元，本月提供的服务价值2000元。

   借：

预收账款2000

       贷：

营业收入2000

   4、预付费用的调整：

   差不多支付用与购买商品或劳务，但收益期较长，应由各个收益期分别承担的费用。

例：

预交全年杂志费120元，每月应分摊100元

   借：

治理费用100

       贷：

待摊费用100