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营改增在服务业中的运用

摘要

“营改增”是将以前缴纳营业税的应税项目改成缴纳增值税，增值税就是对于产品或者服务的增值部分纳税，减少了重复纳税的环节。

列入“营改增”范围的行业有交通运输业，主要包括陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务和管道运输服务；部分现代服务业，主要包括研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务;邮政电信业。

我国在历史发展过程中，经历了数次的税制改革，营业税制在不断改革过程中，目前已经趋近于成熟，增值税的征收范围与地区、国家的经济发展水平之间存在着密切的关系。

在新的经济发展形势下，逐步将增值税征税范围扩大至全部的商品和服务，以增值税取代营业税，既符合国际惯例也符合我国的国情，还将有利于我国市场经济的进一步发展。

本文从四个方面分析了“营改增”对我国服务业的影响，主要采用文献法、定性与定量相结合的方法，针对“营改增”改革过程中出现的问题及其对服务行业产生的不良影响，采取一定的措施，从而促进服务业得以健康发展。

关键词：

营业税；增值税；“营改增”

1营业税和增值税的关系

1.1营业税概述

1950年公布的《工商业税暂行条例》中规定，凡在中国境内的工商营利事业，均应按营业额于营业行为所在地缴纳营业税。

1958年至1984年，营业税不作为独立税种，而在试行的工商统一税及后来试行的工商税中设置若干税目征收。

1984年恢复征收营业税。

1993年12月13日国务院发布《中华人民共和国营业税暂行条例》，自1994年1月1日起施行。

在1994年的税制改革中，被重新设立，成为当时最重要的税种。

主要针对第三产业，有代理业、旅店业、饮食业、旅游业、仓储业、租赁业、广告业、其他服务业。

1995年营业税占据全国税收总收入的14.55%，2000年是14.89%，2005年是13.71%，2010年还以23.8%的增长率增长，可见营业税在我国经济发展中占据着极其重要的作用。

营业税是对在中国境内提供、转让无形资产或销售不动产的单位和个人，就其所取得的营业额征收的一种税。

营业税属于流转税制中的一个主要税种。

营业税税率包括交通运输业3%、建筑业3%、金融保险业5%、邮电通信业3%、文化体育业3%、娱乐业5%-20%、服务业5%、转让无形资产5%、销售不动产5%。

1.2增值税概述

增值税制度起源于1918年德国的隆西蒙斯和美国的亚当斯的学说，并很快流行于世界，由1979年引入我国之后经历过数次完善，成为我国的第一大税。

增值税已经成为中国最主要的税种之一，增值税的收入占中国全部税收的60%以上，是最大的税种。

增值税由国家税务局负责征收，税收收入中75%为中央财政收入，25%为地方收入。

进口环节的增值税由海关负责征收，税收收入全部为中央财政收入。

增值税是对商品生产、流通、进出口货物、劳务服务中多个环节的新增价值或商品的附加值征收的一种流转税。

实行价外税，也就是由消费者负担，有增值就收无增值不征税。

在实际当中，商品新增价值或附加值在生产和流通过程中是很难准确计算的。

因此，中国也采用国际上普遍采用的税款抵扣的办法。

即根据销售税额，然后扣除取得该商品或劳务时所支付的增值税款，也就是进项税额，其差额就是增值部分应交的税额，这种计算方法体现了按增值因素计税的原则。

税率按纳税人不同分为一般纳税人17%、13%；小规模纳税人为3%。

1.3营业税与增值税关系

营业税与增值税的关系主要表现为统一性、差异性、可替代性

1.3.1统一性

作为流转税最主要的两大税种，两者作用机理总的原则是统一的，都是在商品或劳务的流转环节征税。

两者的立法原则是统一的，都具有财政收入功能、宏观调控手段以及市场机制作用；两者都是使用比例税率并都有相当多的税收优惠规定，宏观调控手段十分明显，市场调节作用更有代表性。

1.3.2可替代性

营业税与增值税的统一性决定了两者的可替代性。

由于营业税与增值税同属流转税，同根同源造就了两者的可替代性，另一方面，两者的立法原则也是异曲同工，这也为两者的可替代性提供了很好的背景。

营业税与增值税的差异性决定了两者的可替代性。

因为两者有差异，针对不同的征收对象课征、拥有不同的纳税人、使用不同的应纳税额计算方式以及不一样的征收管理方法等等，这些都为两者的可替代性提供良好的现实土壤。

作为相对应的两个税种，两者在不同的行业发挥重要的作用，随着时间的推移，营业税制度在发展，增值税制度也在发展，不论是税制理论上还是纳税实践中，两者就会出现交集，在这种情况下，一样的税制要素制度就可以使得两者在发展中相互借鉴、相互适应、共同发展，在统一性的前提下，差异性逐渐促成了两者的可替代性。

1.3.3差异性

征税对象不同，营业税的征税对象为应税劳务、转让无形资产或者销售不动产，具体包括：

交通运输业;建筑业;金融保险业;邮电通信业;文化体育业;娱乐业;服务业;转让无形资产;销售不动产。

增值税的征收对象是对销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的行为。

纳税人不同，在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务（以下简称应税劳务）、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税义务。

在中国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人为增值税的纳税人。

计税依据和差别税率不同，营业税的计税依据为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用，税率多为3%-20%。

增值税纳税人的计税依据是销售额，即纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额，税率为4%、6%、13%、17%和零税率。

征收管辖对象不一样，营业税为地方税务局管理，增值税为国家税务局管理。

2“营改增”的必要性

当前，我国正处于加快转变经济发展方式的攻坚时期，大力发展第三产业，尤其是现代服务业，对推进经济结构调整和提高国家综合实力具有重要意义。

按照建立健全有利于科学发展的财税制度要求，将营业税改征增值税，税改的主要方式是通过完善结构性减税政策推进税收改革，减轻企业负担。

改革将有助于消除目前对货物和劳务分别征收增值税与营业税所产生的重复征税问题，通过优化税制结构和减轻税收负担，为深化产业分工和加快现代服务业发展提供良好的制度支持，有利于促进经济发展方式转变和经济结构调整。

2.1我国现行营业税存在的缺陷

2.1.1现行税制缺陷，征收范围局限

从事营业税劳务企业购进材料、固定资产不能抵扣，由此导致了我国营业税纳税企业生产成本高，营业税是价内税，消费者购买商品时价格势必会提高，而服务业是我国的新兴产业，成本价格的提高会使许多人享受不到更好地服务，造成服务业无法得到大力发展，据我们所知越是发达的国家，服务业也越发达，这对我国建立现代化国家不利。

制造企业购进营业税劳务不能抵扣，制造企业一般是缴纳增值税，但是全国各个行业是密切相连的，如果制造业在购进营业税业务时不能纳税，不但提高了制造业成本，其实更加限制了服务业的发展。

从事营业税劳务企业间相互提供劳务不能抵扣，这不言而喻会影响一些劳务企业的发展，不利于像我国这种人口大国的劳务行业的发展。

营业税不能抵扣，总是各环节全额计征，重复计税仍很严重。

2.1.2专业化发展障碍服务生产内部化，综合化，

传统的制造业生产企业有自己的物流公司，制造业企业希望能够降低自己开展业务的成本，但是营业税不能抵扣使很多制造业企业考虑自身的毛利和税务成本，使他们不开展或者尽量少开展一些业务；企业将业务分包给更加专业化的企业，以低廉的价格得到优质的服务，会降低自己的毛利和增加成本。

不利于服务业的专业化细分也不利于服务外包的发展，给服务业和制造业带来双向的损失。

2.1.3货物出口引起的税务问题

出口是将商品推出国门，在外国赚取外汇，积累外汇，同时通过产品让企业走出国门，提高民族企业的竞争力，但是营业税的重复纳税，没有出口退税，提高了出口产品价格，产品出口出现瓶颈，所以服务业出口含营业税不利于国际竞争

2.1.4营业税征管存在障碍

营业税的一大特点就是征收简便，但是随着社会经济的发展，营业税也出现了征收难题，例如传统商品服务化，商品和服务的区别界限不明，税收征管面临新问题

2.2增值税链条更完整

增值税每一道流转环节应征税款等于本流转环节的应缴税额减去上道流转环节的已纳税额。

根据增值税普遍征收办法——发票扣税法，应纳增值税即等于纳税人销售环节开具的增值税专用发票上注明的销项税额减去上道购买环节取得的增值税专用发票上注明的进项税额。

如果上道环节不缴税或少缴税，发票上不注明或少注明税款，则下道环节就不能抵扣或不能充分抵扣税款，也就要负担上道环节未缴或少缴的税款，因而下道环节纳税人必然要求上道环节纳税人如实缴纳并注明税款；同样，下道环节要虚增进项税额多抵扣税款，就必然会增加上道环节的应纳增值税，上道环节将拒绝虚开增值税发票。

这就把纳税人和纳税人的利益有机的联系在一起，形成了增值税特有的链条机制。

增值税链条完整性具体包括以下几个方面。

2.2.1纳税人完整

a将所有商品经营者及劳务提供者纳入增值税纳税人范围；

b对所有增值税纳税人按规范的增值税征收方式（发票扣税法）计征税款。

2.2.2征税范围完整

即增值税链条应贯穿所有商品和劳务、所有生产经营环节。

2.2.3扣税范围完整、一致

即所有商品、劳务所含的已缴增值税税款都可以得到抵扣，保持链条的完整、连贯。

2.2.4具备保障链条完整性的税收征管能力

保障所有的销售收入都依法申报纳税，确保征税金额的全面性；保障增值税征、扣税应一致，即上道环节征收的税款与下道环节抵扣的税款应一致，确保扣税金额的真实性。

2.3营业税改增值税的必要性

2.3.1营业税计税依据所引起的重复征税现象日益突出

重复征税是指同一征税主体或不同征税主体对对同一纳税人或不同纳税人的同一征税对象进行两次或两次以上的征税行为。

我国主体流转税是增值税与营业税，对于营业税的涉税收入，由于绝大多数没有扣除取得收入相对应的成本费用的进项税额，直接导致营业税纳税人涉税收入中一些组成部分既缴纳了增值税又缴纳了营业税或是缴纳了两次及以上的营业税，也正是由于营业税没有实行抵扣制度，也造成这部分价值的重复交税。

所以，营业税计税依据所引起的重复征税的问题涉及到的不仅仅是营业税纳税人，也包括增值税纳税人。

重复征税问题也是我国现行营业税存在的最大问题。

2.3.2营业税税率体系已不符合第三产业发展要求

“十二五”时期经济发展主要目标是提高加快发展服务业，同时提高产业核心竞争力。

在服务业方面，国家把产业结构优化升级的战略重点放在推动服务业大发展方面，要求服务业建立公平、规范、透明的市场准入标准，同时探索适合新型服务业发展的市场管理办法，尤其强调要调整税费和土地、水、电等要素价格政策，进而营造有利于服务业发展的政策和体制环境。

当前营业税税率体系已不符合第三产业发展要求，营业税税率体系与行业利润率不成比例造成税负不均，虽然同一行业的营业税税率相同，但是不同行业之间不同的营业税税率导致不同行业的营业税纳税额不均，许多盈利能力高的行业纳税额明显轻于盈利能力低的行业，尽管营业税作为价内税，税负最终由消费者承担，但是税负高导致消费者减少，税负不均会对行业的健康发展产生扭曲作用，破坏产业结构发展的均衡态势，不利于产业经济的发展。

2.3.3营业税与增值税征收混乱现象不断显现

营业税与增值税课税对象交叉内容多为混合销售行为，混合销售行为即既涉及增值税应税劳务又涉及营业税应税劳务的销售行为。

这就形成两个税种课税对象的一种交叉。

尽管有关条文已经明确规定了混合销售行为的纳税方法，但实际税收征管过程中，由于增值税征管归国税系统管理，而营业税征管归属地税系统管理，这就会引起两个税务征管系统的征管混乱，不利于征管权利的清晰及税收征管成本的降低。

2.3.4营改增后引起的社会经济效应

营业税改征增值税的经济效应，不仅体现为税负减轻对市场主体的激励，也显示出税制优化对生产方式的引导。

a.消除重复征税

当前，我国营业税存在的最大问题就是重复征税，消除重复征税也是营业税改革的首要原因，消除重复征税以后，经济活动就可以有效的发挥市场机制的调节作用，生产经营活动就不再扭曲。

b.有利于行业间公平竞争

营业税并入增值税由价内税转为价外税，外购劳务、受让无形资产以及购买不动产可以抵扣，这些措施的实施可以磨平由于承担流转税负的不平等而引起的行业间不平等竞争，还会使得流转税纳税人的效率得到提高。

c.促进产业结构调整

营业税改革不仅是消除第三产业的重复征税税负还会稳定甚至减轻第三产业最终消费者的税负，所以营业税并入增值税以后需要低税率并适时推出税收优惠措施，以进一步推进第三产业的健康发展。

将现行适用于第三产业的营业税，改为增值税，更有利于第三产业随着分工细化而实现规模拓展和质量提升。

同时，分工会加快生产和流通的专业化发展，推动技术进步和创新，增强经济增长的内生产力。

d.促进社会就业

在促进社会就业方面，以服务业为主的第三产业容纳的就业人群要超过以制造业为主的第二产业，营业税改征增值税带来的产业结构优化效应，将对就业岗位的增加产生结构性影响；随着由于消除重复征税因素带动的投资和消费需求的扩大，将相应带来产出拉动型就业增长。

2.4“营改增”对我国服务业的影响

增值税自1954年在法国开征以来，因其有效地解决了传统销售税的重复征税问题，迅速被世界其他国家采用。

增值税的核心特征是抵扣机制，即以货物和劳务的增加值为税基，在计算应纳税额时，可以抵扣用于生产投入的外购货物和劳务所负担的增值税款。

这一制度安排，与传统的以货物和劳务价值全额为税基的销售税相比，能够有效地避免重复征税。

纳税人总体税负不会因生产经营过程中分工和协作环节的增多而叠加，是更适应社会生产分工不断细化的税种。

我国1979年引入增值税，在1994年进行的财税体制重大改革中，将增值税制度全面引入货物和加工修理修配劳务领域形成了以增值税为主体，营业税和消费税并行的内外统一的流转税制。

增值税由此成为第一大税种，不仅在筹集财政收入方面发挥了不可替代的作用，而且有力地推动了货物生产流通领域专业化分工的发展。

2009年1月1日开始，我国实施新的增值税、营业税和消费税暂行条例。

消费型增税改变了实行15年之久的购买固定资产不得抵扣进项税额的政策，同时营业税由属地原则改为属人兼属地原则。

中国增值税和营业税相加占全国总税收的42%，营业税改增值税可以说是这一轮税改中的头等大事。

2.4.1营改增对服务业的有利影响

　在此次税改逐步推进的过程中，商业服务业将大幅受益。

根据《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点过渡政策的规定》，研发和技术服务、文化创意、物流辅助和鉴证咨询等现代服务业适用6%的税率。

从服务业原实行5%的营业税税率来看，原营业税税制下每万元收入需要缴纳500元税金，在增值税税制下，500元对应的增值部分应税额为8333元。

也就是说，只要企业的增值率不超过83.33%，都会因此次税改而获益。

因此，营改增对服务业的有利影响主要有以下几个方面：

完善税制消除了重复征税，降低服务企业税收成本，增强企业发展能力和服务业企业整体的发展。

有利于社会专业化分工，促进服务业产业融合；有利于社会专业化分工，促进二、三产业融合；有利于优化投资、消费和出口结构，促进经济健康协调发展；有利于服务业税制改革，推动中国经济转型的发展。

结构性减税，减少了部分服务业企业的税收，例如金融业，从整体来看，服务业的税负也减轻了。

符合金融化和服务化的经济发展趋势

2.4.2营改增对服务业不利影响

虽然营业税改增值税有诸多好处，但是在营业税改增值税的初期所带来的问题，特别是对服务业的也是急需解决的，有很多我们不得不去面对的不良影响。

2.4.3服务业行业支出增值税不能抵扣

调查显示，超过四成以上的交通运输企业一般纳税人税负有所增加，部分现代服务业企业的运营成本主要由人工费、房屋租金和物业管理费等构成，这部分支出不能抵扣，而其他抵扣进项税额也较少，因此这类企业在试点中总体获益不多，这也使营改增的意义大打折扣。

还有一些服务性行业不需要购置大型设备。

企业的主要成本构成中固定成本和人工成本较高，而此类成本不能产生进项税，其成本可抵扣的比重过低，导致税基过高，变相增加了税负。

a.小规模纳税人

“营改增”后，根据相关规定，交通运输业中，小规模纳税人采用3%的适用税率，与以前营业税税率相同，计征采用简易征收办法，不得抵扣其进项税额。

营业税改征增值税过程中，小规模纳税人适用税率与原来的营业税税率虽都为3%，但增值税为价外税，而营业税为价内税，通过公式计算试点后实际税率=1/（1+3%）*3%=2.91%可算出，小规模纳税人实际缴纳增值税的税率为2.91%，相较之前营业税税率的3%降低了0.09%，虽降幅不大，却减轻了众多小规模纳税人的税费负担。

b．一般纳税人

依据国家对于上海试点的有关规定，在原有17%和13%两档增值税税率的基础上，新增了两档11%和6%的低税率，交通运输业一般纳税人采用11%的税率。

在“营改增”后，交通运输业一般纳税人采用税率由过去3%的营业税税率改为11%的增值税税率，在表面上税率虽体现为大幅上涨，而实际上因增值税采用税款抵扣制计征，一般纳税人可从销项税额中抵扣进项税额，因此，能够取得较多正规进项税额完税凭证的企业税负不但没增多，反而能够降低企业的税负。

但因交通运输行业中存在某些原因，有较多的一般纳税人反映，其所纳税额自上海试点运行以来有所增加。

据一项调查显示，在受访者中有47.4%的企业反应税收负担有所加重，其中陆路运输企业比重最大。

在交通运输业一般纳税人的负税状况中，上升下降持平各占一定比率，但总体上表现为上升。

“营改增”试点后，在名义上，一般纳税人适用税率由过去3%的营业税税率上升为11%的增值税税率，现假设企业应纳税额不变，不考虑进项税额的抵税作用，由公式：

试点后含税销售额实际税率=1/（1+11%）*11%=9.91%可计算出，试点后含税销售额的实际税率为9.91%，虽比“营改增”后适用税率的11%下跌了1.09%，但仍然比过去执行的3%营业税税率上涨了6.91%，该上涨幅度是巨大的，即使考虑到进项税额的抵扣作用，若其不发挥强有力的作用，大部分企业的税负也会增加。

2.4.4增值税小规模纳税人管理急需完善

小规模纳税人的发展壮大对我国经济发展和社会稳定具有十分重要的意义。

增值税政策的制定必须充分考虑他们的利益，为他们能够公平地参与市场竞争创造条件。

现行增值税对小规模纳税人采取简易征收办法，即以小规模纳税人的应税销售额乘以其适用的征收率得出其应纳增值税税额。

商业企业小规模纳税人和几种特定货物的销售行为适用4%的征收率，其他小规模纳税人适用6%的征收率。

关键一点，小规模纳税人不能使用增值税专用发票，很大程度上限制了小规模纳税人的公平竞争。

从增值税实际税负来看，小规模纳税人的实际税负率也明显高于一般纳税人税负率。

按照目前的增值税条例，小规模纳税人如果不愿承担较高的会计成本，可以选择按照营业额的3%缴纳增值税，但不得进行增值税抵扣；如果要进行增值税抵扣，则需要设立较完整的会计账册。

3“营改增”对服务业的不利影响的规避

3.1对营业税改增值税具体的政策加以完善

3.1.1增值税税率的下降也是减税应该要推进的方向

未来增值税税率不仅要合并，而且应该往低税率档靠拢。

3.1.2要扩大服务业进项税可抵扣范围

使劳务费用，机器折旧费，维修费，租金，物业管理费等列入可抵扣范围之内，这样就可以减少企业税务负担，使服务企业的成本降低到税改之前的水平。

3.1.2增值税税率的下降也是减税应该要推进的方向

未来增值税税率不仅要合并，而且应该往低税率档靠拢。

31.3建立服务业行业间的公平竞争环境

建议相关部委总结试点地区经验,探讨将部分增值税的征管功能划归给地方税务局的可行性,如可将涉及“营改增”试点行业的税收征管权限仍划归地方税务局,妥善处理中央与地方政府税收利益的分配问题。

同时,应加紧政策的修订完善,逐步扩大试点范围,最终按行业在全国范围内实行。

3.2服务企业积极开展“营改增”政策的深入培训

3.2.1政府加大宣传力度，服务企业积极应对

鼓励服务行业的企业提前在管理、税务、财务、运营等人员中展开增值税相关政策知识培训，审视自身经营运营现状，深入分析增值税改革可能带来的对于企业成本、现金流等方面的影响，提前做好与“营改增”有关的业务流程、财务管理等方面的准备工作。

试点运行后，交通运输业的相关政策有所变化，在新的纳税坏境下，企业需组织相关人员对增值税纳税知识的学习及相关问题的培训，帮助他们顺利地完成知识更新，熟悉相关法规，为企业及时缴纳足额增值税额的基础上充分利用现行税收政策合理避税。

3.2.2钻研会计处理方法

“营改增”试点前，营业税所采用的是简易核算模式，而试点后，改征的增值税所采用的是抵扣核算模式，对此，服务业企业需设置满足增值税要求的相应会计科目，并设置符合企业实际情况的相关账户与辅助表，实行好会计核算与纳税工作的对接。

同时需要调整修改企业相关会计核算制度与管理制度，做好会计核算工作，按照进项税额抵扣要求严把抵扣关，以防范税制改革给企业带来新的会计核算风险。

3.2.3完善相关服务

首先，可以适当的简化增值税退税流程，让企业更方便，更有动力地参与进来。

其次，采取一些措施让企业可更好地了解“营改增”相关政策，如设立对应的服务咨询点，让企业在遇到困惑时，及时的消除困惑，更好地领会政策内涵。

最后，明确税费征收制度，及时地发现不足，不断完善，以便于政策的进一步推行。

结论

“营改增”意味着这些“价内税”成本将不复存在，消费者购买服务所支付的税额将整体下降。

在目前税收负担较重的情况下，改革无疑将受到社会大众的欢迎。

“营改增”给许多服务企业带来优惠和机遇的同时也带来了一定的挑战，挑战了服务企业面对税制改变的会计制度的应变能力，等等，甚至一些企业因为应该增政策的实施，使利润减少.

致谢

随着毕业论文《营改增对我国服务业的影响》的完成，XX学院的学习生涯也步入尾声，这所有的一切将成为我人生的宝贵财富。

在本论文的写作过程中，我的导师老师XX老师倾注了大量的心血，从选题到开题报告，从写作提纲，到一遍又一遍地指出每稿中的具体问题，严格把关，循循善诱。

在论文写作期间，由于基础知识和时间经验有限，期间遇到很多问题，但都得到XX老师耐心、细致的辅导。

XX老师在会计学和税收方面无论是理论还是实践都给与我极大的帮助，在此非常感谢！

另外，在论文期间也遇到经济学、管理学的相关知识，也要感谢各科老师对我的指导和教育，使我可以将各门各科的知识融合在论文的写作过程中，你们认真严谨的治学态度和高度敬业的精神，值得我们学习。

大学生活即将结束，非常感谢曾经给我帮助的同学们，伴我走过这段人生难忘的时光。

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