2第二章会计核算基础.docx

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2第二章会计核算基础

第二章会计核算基础

本章导读

关于会计假设问题。

会计工作所处的经济环境十分复杂，受到很多不确定因素的影响，明确会计核算的基本前提主要是为了让会计实务中出现一些不确定因素时能进行正常的会计业务处理，而对会计领域里存在的某些尚未确知并无法正面论证和证实的事项所作的符合客观情理的推断和假设。

会计假设虽然有人为假定的一面，但是并不因此影响其客观性。

事实上，作为进行会计活动的必要前提条件，会计假设是会计人员在长期的会计实践中逐步认识，总结而形成的，绝不是毫无根据的猜想或简单武断的规定。

会计假设是会计确认、计量、记录和报告的基础。

关于会计信息质量要求问题。

会计的直接目标是为信息使用者提供经济决策所需的会计信息。

为满足此种需求，所提供的会计信息在质量上需要达到或符合一定的要求与标准，应该具备客观、相关、可比、明晰、及时等最基本的质量特征，同时，在把握和处理某些特殊交易和事项时，应遵循一些国际惯例，包括实质重于形式、重要性、谨慎性等。

关于会计处理基础问题。

在经济活动过程中，会大量频繁地发生着各种各样的交易和事项，在这些交易和事项中，有归属于本期的，有跨期的，运用的会计处理基础不同，对同一企业同一期间的收入、费用和财务成果，会计核算出现的结果也不同。

会计处理基础解决收入和费用的确认标准问题。

学习目标

理解会计核算基本前提（会计假设）的含义，了解会计核算基本前提包括的内容，掌握会计主体、持续经营、会计分期、货币计量的含义。

理解会计信息质量的含义，了解会计信息质量的基本要求。

掌握会计处理基础权责发生制的特点。

第一节会计核算基本前提

会计核算的基本前提也称为会计假设，它是企业会计确认、计量和报告的前提，是对会计领域里某些无法正面加以论证的事物，根据客观、正常的情况和趋势所作的合理判断。

关于会计核算基本前提的具体内容，人们迄今尚未达成完全一致的共识，随着时代的变迁，人们对会计核算基本前提的认识也在不断发展和深入。

国内外会计界多数人公认的会计核算基本前提包括会计主体、持续经营、会计分期和货币计量。

一、会计主体

会计主体是指会计工作服务的特定单位，也就是说会计为谁核算，核算谁的经济业务。

《企业会计准则——基本推则》（以下简称《基本准则》）第五条规定“企业应当对其本身发生的交易或者事项进行会计确认、计量和报告。

”会计主体假设限定了会计核算的空范围，是其他会计假设的基础。

明确会计主体，才能划定会计所要处理的各项交易或事项的范围。

在会计工作中。

只有那些影响企业本身经济利益的各项交易或事项才能加以确认、计量和报告，会计工作中通常所讲的资产、负债的确认，收入的实现，费用的发生等，都是针对特定会计主体而言的。

明确会计主体，才能将会计主体的交易或者事项与会计主体所有者个人以及其他会计主体的交易或者事项区分开来。

例如，企业所有者个人的经济活动不属于企业所有者主体所发生的，不应纳入企业会计核算的范围；所有者投入到企业的资本或者企业向所有者分配的利润，则属于企业主体所发生的交易或者事项，应当纳入企业会计核算的范围。

会计主体有别于法律主体。

法律主体是法律上承认的可以独立承担义务和享受权利的个体，也称为法人。

法律主体往往是会计主体，但会计主体不一定是法律主体。

例如，独资与合伙企业不具有法人资格，不是法律主体，其拥有或控制的财产和对外所负有的债务在法律上仍为业主或合伙人的财产与债务，但在会计核算中则将其作为独立的会计主体来处理，要将企业的财务收支活动与业主或合伙人的个人财务收支活动严格区分开。

会计主体可以由一个法律主体构成，也可以由几个法律主体构成。

例如，就企业集团而言，母公司拥有若干子公司，母公司、子公司是不同的法律主体，也都是独立的会计主体；但是母公司对子公司拥有控制权，为了全面反映企业集团的财务状况、经营成果和现金流量，有必要将企业集团作为一个会计主体，编制合并财务报表，在这种情况下，尽管企业集团不属于法律主体，但它却是会计主体。

【思考题2-1】钟先生因为具有丰富的会计专业知识和实务操作经验，同时被甲、乙、丙三家企业聘请会计人员，从事会计核算工作。

该例子中涉及的会计主体有几个？

若甲企业向乙企业购买了一批材料，货款尚未支付，钟先生应如何记账？

若丙企业为个人独资企业，业主个人及其家庭成员的旅游费、水电费等开支，是否可以记为丙企业的成本费用？

二、持续经营

持续经营，是指在可以预见的将来，企业将会按当前的规模和状态继续经营下去，不会停业，也不会大规模削减业务。

《基本准则》第六条规定“企业会计确认、计量和报告应当以持续经营为前提。

”持续经营规定了会计核算的时间范围。

从企业经营的持续性来看，存在两种可能：

一种是企业在近期可能面临破产清算；另一种是在可以预见的未来企业会持续经营下去。

尽管任何企业都存在破产、清算的风险，但不可能预见何时破产、清算。

而且从企业经营实践看，绝大多数企业都将持续经营下去，破产、清算的企业只是少数。

在这种正常的、持续经营的前提下，对会计主体的交易事项进行确认、计量、记录和报告，合理选择会计程序及会计处理方法，能客观反映企业的财务状况、经营情况等。

若持续经营这一前提条件不复存在，这一系列会计程序和方法将相应地丧失其存在的基础。

《企业会计准则第30号——财务报表列报》及其指南中规定：

企业应当以持续经营为基础，根据实际发生的交易和事项，按照《企业会计准则——基本准则》和其他各项会计准则的规定进行确认和计量，在此基础上编制财务报表。

企业管理层应当评价企业的持续经营能力，对持续经营能力产生重大怀疑的，应当在附注中披露导致对持续经营能力产生重大怀疑的影响因素。

企业正式决定或被迫在当期或将在下一个会计期间进行清算或停止营业的，表明其处于非持续经营状态，应当采用其他基础编制财务报表，并在附注中声明财务报表未以持续经营为基础列报、披露未以持续经营为基础的原因和财务报表的编制基础。

三、会计分期

会计分期，是指将企业持续不断的生产经营过程人为地划分为一个个连续的、比较短的且长短相同的期间。

《基本准则》第七条规定“企业应当划分会计期间，分期结算账目和编制财务会计报告。

”会计分期是对持续经营假设的补充。

在企业持续经营过程中，无论是企业的生产经营决策还是投资者、债权人等有关各方的决策都需要及时的信息，因此，有必要进行会计期间的划分，以便据以按期结算账目，按期编报财务报告，从而及时向财务报告使用者提供有关企业财务状况、经营成果和现金流量等方面的信息。

由于会计分期，产生了本期和非本期的区别，产生了权责发生制和收付实现制的差别，产生了应收、应付、折旧、摊销等会计处理方法。

例如，本月支付一笔水电费，在会计分期假设下，应该区分是支付上月已消耗的水电费，还是本月消耗的水电费，或是预付下月的水电费，继而关系到当期费用以及当期经营成果的确定问题。

会计期间分为会计年度和会计中期。

会计中期是指短于一个完整的会计年度的报告期间，包括月度、季度和半年度。

对会计年度的划分，主要有公历年度、预算年度、营业年度等标准。

其具体确定，与各国或地区的政治、历史、习惯等密切相关。

有采用历年制的，如德国、俄罗斯等国家。

我国《会计法》第十一条规定：

“会计年度自公历1月1日至12月31日止。

”有采用十月制的，从10月1日至次年9月30日为一个会计年度，如美国、墨西哥等国家。

有采用七月制的，从7月1日至次年6月30日为一个会计年度，如瑞典、澳大利亚等国家。

有采用四月制的，从4月1日至次年3月31日，如英国、加拿大等国家。

四、货币计量

货币计量，是指会计主体在财务会计确认、计量和报告时以货币作为统一的、主要的计量单位，记录和反映会计主体的生产经营活动。

《基本准则》第八条规定“企业会计应当以货币计量”。

《会计法》第十二条规定，“会计核算以人民币为记账本位币。

业务收支以人民币以外的货币为主的单位，可以选定其中一种作为记账本位币，但是编报的财务会计报表应当折算为人民币。

”记账本位币是在会计核算中，日常登记账簿和编制会计报表用以计量的货币，也就是单位主要会计核算业务所使用的货币。

【思考题2-2】某中国境内的股份有限公司系外资合资企业，生产的产品在国内和国外均有销售。

随着业务的拓展，外销业务不断扩大，到2014年12月，外销业务占其全部业务的75%以上，而且主要集中在欧盟国家。

企业财务部门考虑收入业务主要是欧元国家，而且每天按外汇牌价折算人民币也非常繁琐，于是便向公司董事会提出会计核算由人民币为记账本位币改为以欧元为记账本位币。

该企业改变记账本位币的依据是什么？

若采用欧元作为记账本位币，其日常会计核算和会计报表的编报应遵守什么规定？

货币计量有两层含义：

一是会计核算要以货币作为主要的计量尺度。

企业的经济活动千差万别，财产物资种类繁多，选择合理、实用的计量单位，对于提高会计信息质量具有重要的作用。

货币是商品的一般等价物，可作为衡量一般商品价值的共同尺度。

但为了完整地反映经济业务全貌，在以货币作为主要计量单位的同时，有必要也应当以实物量度（如重量、长度、容积、件数等）和劳动量度（如工时、工作日等）作为补充。

二是假定币值稳定。

只有在币值稳定或波动不大、相对稳定的情况下，不同时点上的资产的价值才有可比性，不同期间的收入和费用才能进行比较，并计算确定其经营成果，会计核算提供的会计信息才能真实反映会计主体的经济活动情况。

货币计量及币值不变，是组织正常会计核算的基本前提。

但采用统一的货币计量也存在缺陷，某些影响企业财务状况和经营成果的因素，如企业经营战略、研发能力、市场竞争力、市场占有份额等，往往难以用货币来计量，但这些信息对于使用者的决策来讲也很重要，需要在财务报告附注披露有关非货币信息来弥补上述缺陷。

此外，在现实经济社会中，币值变动时有发生，有时甚至还可能急剧变动，发生持续性的通货膨胀，会导致会计信息不可比和不相关，正是由于这个局限性，使通货膨胀会计研究成为必要。

第二节会计信息质量要求

会计信息质量关系到投资者决策、完善资本市场、以及市场经济秩序等重大问题。

会计信息质量要求是对企业财务报告中所提供的会计信息在质量上的基本规范，是使财务报告中所提供会计信息对投资者等使用者决策有用应具备的基本特征，根据基本准则规定，会计信息质量要求包括可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性和及时性等。

一、可靠性

可靠性也称为客观性、真实性。

《基本准则》第十二条规定“企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行会计确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。

”

可靠性是高质量会计信息的重要基础和关键所在，如果企业以虚假的经济业务进行确认、计量、报告，属于违法行为，不仅会严重损害会计信息质量，而且会误导投资者，干扰资本市场，导致会计秩序混乱。

为了贯彻可靠性要求，企业应当做到：

一是以实际发生的交易或者事项为依据进行确认、计量，将符合会计要素定义及其确认条件的资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润等如实反映在财务报表中，不得根据虚构的、没有发生的或者尚未发生的交易或者事项进行确认、计量和报告。

二是在符合重要性和成本效益原则的前提下，保证会计信息的完整性，其中包括应当编报的报表及其附注内容等应保持完整，不能随意遗漏或者减少应予披露的信息，与使用者决策相关的有用信息都应当充分披露。

三是在财务报告中的会计信息应当是中立的、无偏的。

如果企业在财务报告中为了达到事先设定的结果或效果，通过选择或列示有关会计信息以影响决策和判断的，这样的财务报告信息就不是中立的。

【思考题2-3】某公司2013年销售情况良好，已超额完成年初确定的销售收入目标，但预计在2014年的第一个季度，公司销售可能会出现较大幅度的滑坡，因此未将2013年年末实现的300万元销售收入确认入账，亦未结转相应的已销产品成本。

公司管理层认为，既然销售收入已经实现的事实是真实存在的，那么，将其推迟至2014年入账，也不违背可靠性要求。

该公司此种“平滑收入”的会计处理是否合理？

是否违背了我国现行的会计法规？

二、相关性

相关性也称为有用性。

《基本准则》第十三条规定“企业提供的会计信息应当与财务会计报告使用者的经济决策需要相关，有助于财务会计报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况做出评价或者预测。

”

会计信息是否有用，是否具有价值，关键是看其与使用者的决策需要是否相关，是否有助于决策或者提高决策水平。

相关的会计信息应当能够有助于使用者评价企业过去的决策，证实或者修正过去的有关预测，因而具有反馈价值。

相关的会计信息还应当具有预测价值，有助于使用者根据财务报告所提供的会计信息预测企业未来的财务状况、经营成果和现金流量。

会计信息质量的相关性要求，需要企业在确认、计量和报告会计信息的过程中，充分考虑使用者的决策模式和信息需要。

但是，相关性是以可靠性为基础的，两者之间并不矛盾，不应将两者对立起来。

也就是说，会计信息在可靠性前提下，尽可能地做到相关性，以满足投资者等财务报告使用者的决策需要。

【思考题2-4】某公司于2004年在市区购买某处房产，价值500万元，用于对外出租。

近年来随着房地产价格的大幅上涨，该房产市价已高达2500万元。

2014年，因公司经营战略的调整，公司管理层面临着如下决策：

以该房产对另一公司进行投资或者将该房产出售。

在公司的决策中，该房产的历史成本和当前市价哪一个更具有相关性？

为什么？

三、可理解性

可理解性也称明晰性。

《基本准则》第十四条规定“企业提供的会计信息应当清晰明了，便于财务会计报告使用者理解和使用。

”

会计信息使用者通过阅读、分析、使用财务报告信息，能够了解企业的过去和现状，预测其未来发展趋势，从而作出准确的相关经济决策。

这就要求财务报告所提供的会计信息应当清晰明了，易于理解。

但是，会计信息毕竟是一种专业性较强的信息产品，在强调会计信息的可理解性要求的同时，还应假定使用者具有一定的有关企业经营活动和会计方面的知识，并且愿意付出努力去研究这些信息。

对于某些复杂的信息，如交易本身较为复杂或者会计处理较为复杂，但其与使用者的经济决策相关的，企业就应当在财务报告中予以充分披露。

四、可比性

《基本准则》第十五条规定“企业提供的会计信息应当具有可比性。

”可比性有两层含义：

一是同一企业不同时期可比，即纵向可比。

会计信息的纵向可比要求同一企业不同时期发生的相同或者相似的交易和事项，应当采用一致的会计政策，不得随意变更。

这样便于比较企业在不同时期的财务报告信息，全面、客观地评价过去、预测未来，从而合理地做出有关决策。

但是，满足会计信息可比性要求，并非表明企业不得变更会计政策，如果按照规定或者在会计政策变更后可以提供更可靠、更相关的会计信息，可以变更会计政策。

有关会计政策变更的情况，应当在附注中予以说明。

二是不同企业相同会计期间可比，即横向可比。

会计信息的横向可比要求不同企业同一会计期间发生的相同或者相似的交易或者事项，应当采用统一规定的会计政策，确保会计信息口径一致、相互可比，以使不同企业按照一致的确认、计量和报告要求提供有关会计信息，便于财务报告使用者比较和评价不同企业的财务状况、经营成果和现金流量及其变动情况。

五、实质重于形式

《基本准则》第十六条规定“企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。

”

在多数情况下，企业发生的交易或事项的经济实质和法律形式是一致的，但在某些情况下也会出现不一致。

如果企业仅仅按照交易或事项的法律形式进行会计核算，却没有如实反映其经济实质，最终结果将不仅不会有利于会计信息使用者的决策，反而会误导会计信息使用者决策。

实质重于形式在会计中的应用相当广泛，涉及财务会计确认、计量、记录和报告的每一环节。

例如，在企业合并中，经常会涉及到“控制”的判断，有些合并，从投资比例来看，投资企业并未拥有被投资单位半数以上表决权，但是根据公司章程或协议，投资企业有权决定被投资单位的财务和经营政策，也就等于能控制被投资单位日常生产经营活动。

这样，就不应当简单地以持股比例来判断控制权，而应当根据实质重于形式的原则来判断投资企业对被投资单位的控制程度。

【思考题2-5】某加工厂接到了大批量的定单，但没有足够的资金来购置生产所需设备，于是采用融资租赁的方式租入了一台设备。

该融资租入的设备是否应确认为食品厂的资产？

六、重要性

《基本准则》第十七条规定“企业提供的会计信息应当反映与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的所有重要交易或者事项。

”

企业在会计核算过程中对交易或事项应当区别其重要程度，采用不同的核算方式。

对资产、负债、损益等有较大影响，并进而影响财务会计报告使用者据以做出合理判断的重要会计事项，必须按照规定的会计方法和程序进行处理，并在财务会计报告中予以充分、准确的披露；对于次要的会计事项，在不影响会计信息真实性和不至于误导财务会计报告使用者做出正确判断的前提下，可适当简化处理。

如果财务报告中提供的会计信息的省略或者错报会影响投资者等使用者据此做出决策的，该信息就具有重要性。

重要性的应用需要依赖有关人员的职业判断，根据企业所处环境和实际情况，从项目的性质和金额大小两方面加以判断。

例如，企业发生的某些支出，金额较小的，从支出受益期来看，可能需要若干会计期间进行分摊，但根据重要性要求，可以一次计入当期损益。

【思考题2-6】甲公司注册资本金为4000万元，公司持有股票、债券等金融资产200万元，其中持有的A公司债券为8万元；乙公司注册资本金为100万元，公司持有股票、债券等金融资产20万元，其中持有的A公司债券为8万元。

对于同时持有A公司债券的甲公司和乙公司而言，其持有的该项金融资产在会计核算中是否具有同等重要性？

七、谨慎性

《基本准则》第十八条规定“企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。

”

在市场经济环境下，企业的生产经营活动面临着许多风险和不确定性，如应收款项的可收回性、固定资产的使用寿命、无形资产的使用寿命、售出存货可能发生的退货或者返修等。

会计信息质量的谨慎性要求，需要企业在面临不确定性因素的情况下做出职业判断时，应当保持应有的谨慎，充分估计到各种风险和损失，既不高估资产或者收益，也不低估负债或者费用。

例如，对于企业发生的或有事项，通常不能确认或有资产，只有当相关经济利益基本确定能够流入企业时，才能作为资产予以确认。

相反，相关的经济利益很可能流出企业而构成现时义务时，应当及时确认为预计负债，比如对售出商品所提供的产品质量保证确认一项预计负债；或者相关的经济利益很可能流出企业而形成费用、发生损失，应当及时确认为费用、损失，比如对收不回来或者收回的可能性极小的应收款项计提坏账准备。

这些是会计信息质量的谨慎性要求在会计实际工作中的具体运用。

谨慎性的应用不允许企业设置秘密准备，如果企业故意低估资产或者收入，或者故意高估负债或者费用，将不符合会计信息的可靠性和相关性要求，损害会计信息质量，扭曲企业实际的财务状况和经营成果，从而对使用者的决策产生误导，这是不符合会计准则要求的。

八、及时性

《基本准则》第十九条规定“企业对于已经发生的交易或者事项，应当及时进行会计确认、计量和报告，不得提前或者延后。

”

会计信息有助于财务报告使用者做出相关经济决策，但它是有时效性的。

即使是可靠的、相关的会计信息，如果不及时提供，就失去了时效性，对于使用者的效用就大大降低，甚至不再具有实际意义。

在会计确认、计量和报告过程中贯彻及时性，一是要求及时收集会计信息，即在经济交易或者事项发生后，及时收集整理各种原始单据或者凭证；二是要求及时处理会计信息，即按照会计准则的规定，及时对经济交易或者事项进行确认或者计量，并编制财务报告；三是要求及时传递会计信息，即按照国家规定的有关时限，及时地将编制的财务报告传递给财务报告使用者，便于其及时使用和决策。

在实务中，为了及时提供会计信息，可能需要在有关交易或者事项的信息全部获得之前即进行会计处理，这样就满足了会计信息的及时性要求，但可能会影响会计信息的可靠性；反之，如果企业等到与交易或者事项有关的全部信息获得之后再进行会计处理，这样的信息披露可能会由于时效性问题，对于投资者等财务报告使用者决策的有用性大大降低。

这就需要在及时性和可靠性之间作相应权衡，以最好地满足投资者等财务报告使用者的经济决策需要作为权衡和判断的标准。

在上述会计信息质量的八项要求中，可靠性、相关性、可理解性和可比性是会计信息的首要质量要求，是企业财务报告中所提供会计信息应具备的基本质量特征；实质重于形式、重要性、谨慎性和及时性是会计信息的次级质量要求，是对可靠性、相关性、可理解性和可比性等首要质量要求的补充和完善，尤其是在对某些特殊交易或者事项进行处理时，需要根据这些质量要求来把握其会计处理原则，另外，及时性还是会计信息相关性和可靠性的制约因素，企业需要在相关性和可靠性之间寻求一种平衡，以确定信息及时披露的时间。

思考题分析提示：

【思考题2-1】该例子中涉及的会计主体有三个：

甲企业、乙企业和丙企业。

钟先生应为甲企业记录材料的增加，并同时记录对乙企业应付账款的增加；为乙企业记录销售收入的增加，同时记录对甲企业应收账款的增加；此外，还应为乙企业记录库存材料物资的减少，以及已销商品产品成本的增加。

丙企业业主及其家庭成员的生活开支不能纳入丙企业的会计核算中。

【思考题2-2】该企业改变记账本位币依据的是我国《会计法》第十二条规定，其业务收支以人民币以外的货币为主，可以选定其中一种作为记账本位币。

若采用欧元作为记账本位币，该企业主要会计核算业务即日常登记账簿和编制财务会计报表所使用的货币为欧元，但是编报的财务会计报表应当折算为人民币。

【思考题2-3】该公司此种“平滑收入”的会计处理是不合理的，违背了我国现行的会计法规。

《企业会计准则——基本准则》中第十二条规定，企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。

【思考题例2-4】在公司的决策中，该房产的市价更具有相关性。

500万元是取得该项房产时实际发生的成本，在目前的房地产市场交易中，这一信息已经“时过境迁”，该历史成本已不能满足决策者的会计信息需求。

2500万元是该房产目前在市场上交易的价格，它对于投资作价或者出售定价，是一个非常重要的依据。

【思考题2-5】根据租赁协议，以融资租赁方式租入的固定资产，租赁期间该设备的所有权归属于出租企业，从法律形式来讲承租企业并不拥有其所有权。

但是，由于租赁合同中规定的租赁期相当长，接近于该资产的使用寿命；租赁期结束时承租企业有优先购买的选择权；在租赁期内承租企业有权支配资产并从中受益。

所以，从经济实质上看，承租企业实质上取得了对该设备的控制权，控制了该项资产的使用权及受益权，并承担由该设备带来的有关风险（例如毁损或者因技术进步而引起贬值等）。

根据实质重于形式的会计信息质量要求，承租企业应将融资租赁的固定资产视为企业的资产，予以确认入账核算。

【思考题2-6】对于同时持有A公司债券的甲公司和乙公司，该项金融资产在会计核算中不具有同等重要性。

甲公司持有的金融资产占其注册资本的5%，持有的A公司债券占金融资产的4%；乙公司持有的金融资产占其注册资本的20%，持有的A公司债券占金融资产的40%。

第三节权责发生制与收付实现制

一、会计基础

在生产经营过程中，企业会大量频繁地发生着各种各样的交易和事项，由于有了会计分期，所以这些交易和事项中，有的属于本期，有的不属于本期。

例如，企业在一定会计期间为进行生产经营活动而发生的费用和收入有以下几种情况：

可能在本期发生了费用，但是尚未支付货币资金；也可能支付了货币资金，但费用尚未发生；可能收到了货币资金，但是销售尚未发生；也可能销售已经发生，但尚未收到货币资金。

如何把收入和费用在时间上加以配比，确定各期的盈亏呢？

【思考题