已收款未完工建筑合同所得税收入.docx
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已收款未完工建筑合同所得税收入
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已收款未完工建筑合同所得税收入
篇一：
企业所得税中的建筑业收入
企业所得税中的建筑业收入
一、企业会计制度的有关规定
1、关于建造合同的确认与计量的规定。
建造合同是指为建造一项资产或者在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的数项资产而订立的合同。
其中，所指资产主要包括房屋、道路、桥梁、水坝等建筑物，以及船舶、飞机、大型机械设备等。
建造合同的特征主要表现为：
（1）先有买主（即客户），后有标底（即资产），建造资产的造价在合同签订时就已经确定；
（2）资产的建设周期长，一般都要跨越一个会计年度，有的长达数年；（3）所建造资产的体积大，造价高；（4）建造合同一般为不可撤销合同。
建造合同通常分为两类：
固定造价合同和成本加成合同。
固定造价合同指按照固定的合同价或固定单价确定工程价款的建造合同。
例如，某机械制造企业与客户签订一项建造合同，为客户建造一台大型机械设备，合同规定建造该机械设备的总造价为1300万元。
成本加成合同是指以合同允许或其他方式议定的成本为基础，加上该成本的一定比例或定额费用确定工程价款的建造合同。
比如，建造承包商与一客户签订一项建造合同，为客户建造一台大型机械设备，双方
约定以建造该设备的实际成本为基础，价款以实际成本加上固定费用600万元计算确定，该合同就属于成本加成合同。
固定造价合同与成本加成合同的主要区别就在于它们各自所含风险的承担者不同，固定造价合同的风险主要由建造承包方承担，成本加成合同的风险则主要由发包方承担。
建造合同收入包括合同中规定的初始收入以及因合同变更、索赔、奖励等形成的收入两部分；建造合同费用包括直接费用和间接费用。
《企业会计制度》规定，与提供劳务收入确认类似，建造合同收入与合同费用如何确认要看建造合同的结果是否能可靠地估计。
建造合同的结果能够可靠估计的，应采用完工百分比法确认合同收入和合同费用。
由于建造合同分为固定造价合同和成本加成合同，对于不同类型的建造合同，判断其结果能否可靠估计的条件也不相同。
（1）判断固定造价合同的结果能够可靠估计的条件：
①合同总收入能够可靠地计量；
②与合同相关的经济利益能够流入企业；
③在资产负债表日合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定；
④为完成合同已经发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量，以便实际合同成本能够与以前的预计成本相比较。
（2）判断成本加成合同的结果能够可靠估计的条件：
①与合同相关的经济利益能够流入企业；
②为完成合同已经发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量。
完工百分比法，在运用时分为两步：
（1）第一步，确定建造合同的完工进度，计算出完工百分比。
根据建造合同准则，以下方法可以用于确定合同完工进度：
①累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例：
②已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例。
③已完合同工作的测量。
该办法是在无法根据上述两种办法确定合同完工进度时所采用的一种技术测量方法。
这种技术测量方法必须由专业技术人员在现场进行科学测定，而不能由建造承包商测定。
（2）第二步，根据完工百分比法计量和确认当期的合同收入和费用。
当期确认的合同收入＝（合同总收入×完工进度）—以前会计年度累计已确认的收入
当期确认的毛利=（合同总收入-合同预计总成本）×完工进度－以前会计年度累计已确认的毛利
当期确认的合同费用－当期确认的合同收入－当期确认的合同毛利－以前会计年度预计损失准备
需要说明的是，以上完工进度是指累计完工进度。
因此，企业在运用上述公式确认和计量当期合同收入和合同费用时，
应分别根据建造合同的实施情况处理：
①当年开工当年未完工的建造合同。
在这种情况下，企业在运用上述公式确认和计量当期合同收入和合同费用时，以前会计年度累计已确认的合同收入和合同毛利均为零。
②以前年度开工至本年仍未完工的建造合同。
在这种情况下，企业可以直接运用上述公式确认和计量当期收入和费用。
③以前年度开工本年度完工的建造合同。
在这种情况下，当期确认和计量的合同收入，等于合同总收入扣除以前会计年度累计已确认的收入后的余额；当期确认和计量的合同毛利等于合同总收入扣除实际合同总成本减以前会计年度累计已确认的毛利后的余额。
④当年开工当年完工的建造合同，应当在完成时确认合同收入和合同费用。
企业当期计量和确认的合同收入等于该合同的总收入，合同费用等于该合同的实际总成本。
2、建造合同的结果不能可靠估计。
如果建造合同的结果不能可靠地估计，则不能采用完工百分法确认合同收入和合同费用，而应分别以下情况进行会计处理：
（1）合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本加以确认，合同成本在其发生的当期确认为费用；
（2）合同成本不能收回的，应在发生时立即确认为费用，不确认收入。
如果预计总成本将超过合同预计总收入，应将预计损失立即确认为当期费用。
房地产开发企业自行开发商品房对外销售，其收入的确定按照销售商品收入的确认原则执行；如果符合建造合同的情况下，也可按照建造合同收入确认的原则，确认房地产开发企业的收入。
3、合同变更收入的确认
合同变更是指客户为改变合同规定的作业内容而提出的调整。
因合同变更而增加的收入，应当同时符合以下条件时加于确认：
（1）客户能够认可因变更而增加的收入。
（2）收入能够可靠地计量。
如果不同时具备以下两个条件，则不能确认合同变更收入。
4、索赔款收入的确认
索赔款是指因客户或第三方的原因造成的、由建造承包商向客户或第三方收取的、用于补偿不包括在合同造价中的成本款项。
因发生索赔而形成的收入即索赔款收入，其应在同时符合以下条件时才能加于确认：
篇二：
建造合同营业税、企业所得税的确认时间及案例分析
建造合同营业税、企业所得税的确认时间及案例分析
建造合同是施工企业为建造一项资产或者在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的数项资产而订立的合同。
这里的“资产”是指房屋、道路、桥梁、水坝等建筑物以及船舶、飞机、大型机械设备等。
根据《企业会计准则第15号——建造合同》的规定，建造合同确认收入与结算工程价款进行了分开账务处理：
对工程结算直接记入“工程结算”科目，而不是直接反映营业收入，在会计处理上是借：
“应收账款”，贷：
“工程结算”（采取预收款方式的，在预收工程款时借：
“银行存款”，贷：
“预收账款”，工程结算时借：
“预收账款”，贷：
“工程结算”）。
这种建筑合同收入确认与工程价款结算的分离，导致了与建造合同关的营业税、企业所得税纳税义务时间的确定差异，这两种税的确认时间差异困扰了不少建筑行业的财税人员。
为了减少建筑企业的税收风险，本文主要就建造合同的营业税和企业所得税的确认时间问题进行详细分析。
（一）建造合同企业所得税应税收入的确认时间
1、法律依据
在实践中，建造合同企业所得税的确认时间就是建造合同收入确认的时间。
其确认的法律依据如下：
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令第512号）第二十三条第
（二）项规定：
“企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。
”
《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[20XX]875号）第二条规定：
“企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。
”
其中提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：
（1）收入的金额能够可靠地计量；
（2）交易的完工进度能够可靠地确定；
（3）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。
企业提供劳务完工进度的确定，可选用下列方法：
（1）已完工作的测量；
（2）已提供劳务占劳务总量的比例；
（3）发生成本占总成本的比例。
企业应按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额，根据纳税期末提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后的金额，确认为当期劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税期间累计已确认劳务成本后的金额，结转为当期劳务成本。
2、建造合同企业所得税应税收入确认时间的总结
基于以上法律规定，建造合同企业所得税的确认时间可以总结以下三方面：
（1）施工期跨越了一个或几个会计年度的跨期工程且在资产负债表日尚未完工的建造合同，是在资产负债表日即12月31日确认当期已完工程部分的合同收入。
即如果建造合同的结果能够可靠地估计，在会计和税务处理上，企业都应根据完工百分比法在资产负债表日确认合同收入（当建造合同的结果能够可靠地估计时，会计与税法上没有差异）。
当期确认的合同收入=合同总收入×合同完工进度-以前会计年度累计已确认的收入。
如果建造合同的结果不能可靠地估计，在会计处理上，企业不能采用完工百分比法确认合同收入，应区别以下两种情况进行确认收入：
①合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本加以确认。
②合同成本不能收回的，不确认收入。
在税务处理上，建造合同的结果虽然不能可靠地估计，企业也应根据完工百分比法在资产负债表日确认合同收入（当建造合同的结果不能可靠地估计时，会计与税法上处理上有差异）。
（2）在以前会计年度开工，本年度完工以及在本年度开工本年度完工的建造合同，在合同完工的当期确认收入；
（3）能够确认的补偿费用（即合同变更、索赔、奖励等原因形成的追加收入）发生的当期。
（二）建造合同营业税的确认时间
1、建造合同营业税确认时间的“误区”
现实中，建安企业对营业税确认时间存在以下严重的思想误区：
开具发票时才缴税。
对于一项工程，在建设方和承建方双方最终达成统一的结算意见前，企业收款是开具收款收据收取工程款，企业收取的预收工程款、工程进度款、工程已竣工但未全部收齐工程款或因其他非货币方式结算工程款的，均不及时缴税，一直要等到工程结算需要开具发票时才缴税，不需要开发票时就不缴税。
有的工程从收取第一笔工程款到最后结算的时间跨度长达数年，该缴的税款也就相应延缓了数年才入库，期间收取预收工程款、工程进度款时均开具收据或白条。
这些思想误区使建造合同的营业税确认时间与税法的规定严重不符，会给企业带来税收风险，应引起高度的重视。
2、营业税纳税义务时间的法律依据
《中华人民共和国营业税暂行条例》（中华人民共和国国务院令第540号）第十二条规定：
“营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。
”
《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》（中华人民共和国财政部国家税务总局令第52号）第二十四条规定：
“条例第十二条所称收讫营业收入款项（:
已收款未完工建筑合同所得税收入），是指纳税人应税行为发生过程中或者完成后收取的款项。
条例第十二条所称取得索取营业收入款项凭据的当天，为书面合同确定的付款日期的当天；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为应税行为完成的当天。
”第二十五条第二款规定：
“纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。
”
3、建造合同营业税纳税义务时间确认的总结
基于以上建筑行业纳税义务时间的法律依据，建筑业营业税纳税义务的发生必须是发包方与承包方对工程进行了结算，具体纳税时间分为以下四种：
（1）建造合同完成后一次性结算工程价款办法的工程合同，为完成建造合同、施工单位与发包单位进行工程合同价款结算的当天；
（2）实行旬末或月中预支、月终结算、竣工后清算办法的工程项目，为月份终了与发包单位进行已完工程价款结算的当天；
（3）实行按工程进度划分不同阶段、分段结算工程价款办法的工程合同，为各月份终了与发包单位进行已完工程价款结算的当天；
（4）实行其他结算方式的工程合同，为与发包单位结算工程价款的当天。
（5）采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。
如果对工程没有结算，实际上也就是对承包方提供的劳务并未得到发包方的认可，承包方也就没有取得索取营业收入款项的凭据，最终有可能发包方不付建设款。
所以，如果双方没有进行工程结算，税收上不应当作为营业税纳税义务的实现。
（三）案例分析
案例1：
20XX年初，甲建筑公司签订了一项总金额为10000000元的建造合同，为乙公司建造一
座桥梁。
工程已于20XX年2月开工，将在20XX年6月完工，预计工程总成本为8000000元。
截至20XX年12月31日，该项目已经发生的成本为5000000元，预计完成合同还将发生成本3000000元，已结算并收到工程价款4000000元。
假定营业税率3%，不考虑其他税费。
分析：
1、发生成本时5000000元
借：
工程施工5000000
贷：
应付职工薪酬（原材料等）5000000
2、结算并收到工程价款4000000元，
借：
银行存款4000000
贷：
工程结算4000000
3、缴纳税款120000元
借：
应交税费——-应交营业税120000
贷：
银行存款120000
4、按完工百分比确认收入=5000000/8000000×10000000=6250000元
毛利=6250000-5000000=1250000元
计提营业税=6250000×0.03=187500元
借：
主营业务成本5000000
工程施工————毛利1250000
贷：
主营业务收入6250000
借：
营业税金及附加187500
贷：
应交税费——-应交营业税187500
（注意：
187500-120000=67500元的营业税应该以后与建设方结算时再缴纳，有的税务局提出要缴纳营业税是不对的，因为因为营业税是以结算为主的。
）
案例2：
20XX年初，甲建筑公司签订了一项总金额为10000000元的建造合同，为乙公司建造一座桥梁。
工程已于20XX年2月开工，将在20XX年6月完工，预计工程总成本为8000000元。
截至20XX年12月31日，该项目已经发生的成本为5000000元，预计完成合同还将发生成本3000000元，已结算工程价款4000000元，实际收到2500000元。
20XX年12月31日，甲公司得知乙公司20XX年出现了巨额亏损，生产经营发生严重困难，以后的款项很可能无法收回。
假设不考虑城建税和教育费附加，会计分录以汇总数反映，所得税税率为25%，无其他纳税调整项目，预计未来有足够的应纳税所得额予以抵扣相关的可抵扣暂时性差异。
分析：
1、甲公司的税务处理：
根据税法规定，甲公司应按完工进度确认工程收入和成本。
20XX年，该项工程的完工进度为62.5%（5000000÷8000000），应确认收入6250000元（10000000×62.5%）、成本5000000元（8000000×62.5%）。
另外，甲公司取得建造收入应按“建筑业”税目缴纳营业税。
营业税的计税依据应为建造合同双方结算的工程价款4000000元，应缴营业税120000元（4000000×3%）。
20XX年，税务上确认建造合同所得1130000元（6250000－5000000－120000）。
2、甲公司的会计处理：
根据新准则的规定，20XX年12月31日，由于乙公司当年经营发生严重困难，甲公司今后很难收到工程价款，属于建造合同的结果不能可靠估计的情况，不能按完工百分比法确认合同收入。
这时，甲公司只能将已经发生的成本中能够得到补偿的部分2500000元确认为收入，同时将发生的合同成本5000000元全部确认为当期费用。
（1）实际发生合同成本时
借：
工程施工5000000
贷：
应付职工薪酬（原材料等）5000000
（2）结算工程价款时
借：
应收账款4000000
贷：
工程结算4000000
（3）收到工程价款时
借：
银行存款2500000
贷：
应收账款2500000
（4）确认建造合同的收入、费用时
借：
主营业务成本5000000
贷：
主营业务收入2500000
工程施工——毛利2500000
（5）计提营业税时
借：
营业税金及附加120000
贷：
应交税费——应交营业税120000
（6）缴纳营业税款120000元时
借：
应交税费——-应交营业税120000
贷：
银行存款120000
20XX年，会计上确认建造合同的收益-2620000元（2500000－5000000－120000）。
3、差异分析：
20XX年，对于此项建造合同，会计上确认收益-2620000元，税务上确认所得1130000元，会计处理比税务处理少计所得3750000元。
因此，甲公司在申报20XX年企业所得税时，应调增应纳税所得额3750000元。
这时，根据《企业会计准则第18号——所得税》的规定，应当确认递延所得税资产937500元（3750000×25%）。
借：
递延所得税资产937500
贷：
应交税费——应交所得税937500
篇三：
会计继续教育-会计与税法差异
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