西方财务会计理论问题探索十二财务会计概念框架与会计准则的.docx
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西方财务会计理论问题探索十二财务会计概念框架与会计准则的
Ｅｘｐｅｒｔ’ｓＦｏｒｕｍ专家论坛
西方财务会计理论问题探索（十二）
———财务会计概念框架与会计准则的关系探讨
厦门大学杜兴强
!
!
!
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财务会计概念框架与会计准则问题，是西方规范会计理论研
究的两个重要领域。
财务会计概念框架（ｓｔａｔｅｍｅｎｔｓｏｆｆｉｎａｎｃｉａｌ
一套目标与基本原ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇｃｏｎｃｅｐｔｓ，简称ＳＦＡＣ）是一部章程、
理组成的、互相关联的逻辑体系，其能够导致前后一贯的会计准作用和局限性①。
而会计则，并指出财务会计和财务报表的性质、
计量与报告，以便形成良好的会准则的制定，旨在规范会计确认、
计实务和透明的会计信息披露，降低会计信息供求关系中管理当局选择的“自由度”，抑制企业经营过程中的信息不对称（ｉｎｆｏｒ－
一、财务会计概念框架是否属于会计准则（ＧＡＡＰ）的范畴财务会计概念框架在全球范围内的发展给我们提出了一个问题，那就是如何定位财务会计概念框架？
该问题可更为确当地表述为“财务会计概念框架是否属于ＧＡＡＰ的范畴”？
财务会计概念框架是否属于ＧＡＡＰ范畴的争议的形成，源自于美国安然事件前后美国对财务会计概念框架态度的变化。
对于该问题，目前存在两种观点：
第一，“财务会计概念框架不属于ＧＡＡＰ”；第二，“财务会计
④
。
概念框架属于ＧＡＡＰ”
ｍａｔｉｏｎａｓｙｍｍｅｎｔｒｙ），通过“可比”的会计信息来提高决策效用，
使会计准则规范下的会计信息能够达到优化资源配置和促使社会资源趋利性流动的目的②。
那么现在的问题是，财务会计概念框架是否属于ＧＡＡＰ的范畴？
财务会计概念框架和会计准则之间的关系如何？
美国安然事件前后，会计界对财务会计概念框架和会计准则的关系认识出现了一些争议，且联系到我国正在修改“基
③
，并紧锣密鼓地酝酿大量颁布具体会计准则的具体本会计准则”
（一）财务会计概念框架不属于ＧＡＡＰ
安然事件前的长时期以来，会计界对美国ＧＡＡＰ层次的认识，源自于审计准则公告（ＳＡＳ６９）。
ＳＡＳ６９将ＧＡＡＰ的层次表述为⑤：
（１）
权威文献：
第一层次，ＦＡＳＢ的财务会计准则公告
（ＳＦＡＳｓ）与解释（Ｉｎｔｅｒｐｒｅｔａｔｉｏｎｓ），ＡＰＢ的意见书（Ｏｐｉｎｉｏｎｓ），ＣＡＰ的会计研究公报（ＡＲＢｓ）；第二层次，ＦＡＳＢ的技术公报（Ｔｅｃｈｎｉｃａｌ
情况，本文对上述两个问题的探讨将具有一定的现实意义。
Ｂｕｌｌｅｔｉｎｓ）、ＡＩＣＰＡ的行业审计与会计指南（ＩｎｄｕｓｔｒｙＡｕｄｉｔａｎｄ
ＡｃｃｏｕｎｔｉｎｇＧｕｉｄｅｓ）以及立场公告ＳＯＰ；第三层次，ＦＡＳＢ下属紧急
上都涉及到会计准则的制定方向问题。
那么，在日新月异的今天，会计准则究竟何去何从？
我们认为：
（一）会计准则的制定应当考虑环境的影响（尤其是法律环境和监管环境的影响）
会计存在于一定的社会经济环境之中，是对社会经济活动的反映，对社会经济的发展也具有相当的影响，它不可避免地要受到国家政治、经济、法律等诸多社会环境的影响和制约。
再加上会计准则通常具有经济后果，因此，会计准则的制定要考虑社会经济环境的影响，尤其是法律环境和监管环境对会计准则制定的影响。
制定的会计准则既要与国家法律和监管环境相协调，又要努力保证财务会计发展应有的独立性；财务会计既要利用法律和监管的影响发展壮大自己，又能够不失其自身的发展规律和方向。
（二）会计准则的制定应当兼顾“程序公允”和“结果公允”会计准则产生的直接动因是企业投资者及其他利益相关者了解企业财务状况和经营成果的需要，会计准则是为了保证会计信息能够满足这一需要而制定的对会计信息质量、会计要素确认、计量要求和会计行为的规范。
所以，理想的会计准则应当把财务会计的目标放在首位或者放在核心位置。
无论什么特征的会计准则，都应当以实现财务会计目标为出发点。
相应地，在会计准则制定中，也应当尽可能兼顾程序公允和结果公允的要求。
（三）可行性
会计准则的制定应当兼顾财务会计发展的趋势和现实
井尻雄士总结了当代财务会计由“以事实为基础的会计”向“以预测为基础的会计”发展的一个大趋势，但同时又对这一趋势表示了担忧。
对于会计准则的制定来讲，这实际上涉及到一个会计准则在制定过程中如何兼顾财务会计的发展趋势和现实可行性问企业经营交易和信题。
毫无疑问，当代不断变化的社会经济环境、
息使用者的信息需求等，使得会计准则的制定不容回避以预测为基础的会计的发展趋势。
同时，随着我国市场经济体制的建立和完善，在财务会计中引入越来越多的预测也有了现实可能，有些实际上已经引入到了我国会计准则的制定中。
但是，考虑到预测的不确定性和相关法律、监管的配套、适应问题，在会计准则制定中引入多大程度的“以预测为基础的会计”则是值得思考的问题。
有一点是十分清楚的，那就是未来会计准则的制定势必需要兼顾以事实为基础的会计和以预测为基础的会计，最大程度地使所制定的会计准则在这两种会计模式中达到某种平衡，以实现财务会计目标，促进财务会计的发展。
参考文献
陆建桥：
《财务会计发展的挑战与出路———国际动［１］汤云为、
态和我们的思考》，《会计研究》１９９７年第１期。
—评美国，〈２００２年［２］陆建桥：
《后安然时代的会计与审计——萨班斯—奥克斯利法案〉及其对会计、审计发展的影响》，《会计研究》２００２年第１０期。
（编辑程瑞川）
・综合２００５年第１２期
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ｓＦｏｒｕｍ专家论坛Ｅｘｐｅｒｔ’
问题工作组（ＥＩＴＦ）的一致意见（Ｃｏｎｓｅｎｓｕｓｅｓ），ＡＩＣＰＡ的实务公报（ＰｒａｃｔｉｃｅＢｕｌｌｅｔｉｎｓ）；第四层次，ＡＩＣＰＡ的会计解释、ＦＡＳＢ工作人员的问题解答（Ｑ＆Ａ）与行业实务。
（２）其他文献：
财务会计概念公告，ＡＩＣＰＡ的问题报告，国际会计准则，教科书，专业杂志上的文章。
按照ＧＡＡＰ的层次划分，凡是较高层次的ＧＡＡＰ已经进行相应规定的，会计人员在进行会计处理时就应该予以遵循；较高层次未作规定的，参照下一层次；依次类推……
针对安然事件前ＧＡＡＰ的层次划分，会计界普遍认为，财务会计概念框架主要是系统阐述财务会计的目标、明确财务报告使用者的基本需求及主要使用者决策所需⑥、分析财务会计必须提供哪些信息，提出财务报告与会计信息质量评估的主要质量特征，厘定财务报表的要素、规定要素确认的标准及计量模式（含计量单位与计量属性），财务报告信息披露的方式等。
因此，财务会计概念框架并不涉及具体的会计处理，也并未就具体的交易或事项给出特定的规范，因此并不能够替代公认会计准则。
（二）财务会计概念框架属于ＧＡＡＰ的观点
本世纪初，由于爆发了一系列的财务欺诈在美国，上世纪末、
案件，促进会计界深入思考当前以规则为导向（ｒｕｌｅｓ－ｂａｓｅｄ）的会安然事件后，一向以“全球最严格计准则制定模式所存在的问题⑦。
的会计审计制度”而自诩的美国会计界，经受着前所未有的指责。
不少的人将直接责任归因于美国以原则为导向的会计准则体系。
以概念为为此，相对应地出现了以原则为导向（ｐｒｉｎｃｉｐｌｅｓ－ｂａｓｅｄ）、以目标导向（ｏｂｊｅｃｔｉｖｅ－ｏｒｉｅｎｔｅｄ）的会计准基础的（ｃｏｎｃｅｐｔｓ－ｂａｓｅｄ）、
则制定模式⑧。
其中，目标导向的准则制定模式是美国ＳＥＣ在其研究报告《对美国财务报告采用以原则为基础的会计体系的研究》中提出的。
援引美国ＳＥＣ的观点，目标导向法实质就是美国会计准则制定者所认为的以原则为基础来制定会计准则的理想模式。
选用该名称，是为了与其他机构或人士所指的原则基础模式相区别。
另外，在ＳＥＣ对美国财务报告采用以原则为基础的会计体系进行研究后甚至认为，ＳＥＣ认为，以原则为基础（即目标导向法）制定的会计准则理应具备以下特征：
（１）以经过改进并一致应用的概念框架
⑨
ＧＡＡＰ的第一层次。
那么，财务会计概念框架列在ＧＡＡＰ的第一层
次，是否等价于财务会计概念框架属于ＧＡＡＰ范畴呢？
未必！
（三）财务会计概念框架的定位：
理论而非ＧＡＡＰ
财务会计概念框架的主要功效在于评估现存准则和指导未来会计准则的制定。
因此，财务会计概念框架首先涉及的是财务会计的基本概念，这些基本概念实质上是非常重要的会计理论问题，而且是会计实务中急需取得一致认可的、迫切解决的实际问题。
因此我们认为，财务会计概念框架不论是作为ＧＡＡＰ最后一个层次，还是有可能被列为财务会计权威文献或ＧＡＡＰ的第一层次，都不会改变财务会计概念框架的基本功效。
在本质上，财务会计概念框架
’!
。
下面进行详细的逻辑证明：
并非准则，而属于应用性的会计理论%
当财务会计概念框架列为ＧＡＡＰ的最后一个层次时。
当财１、
务会计概念框架列为ＧＡＡＰ的最后一个层次时，尽管广义的ＧＡＡＰ涵盖了财务会计概念框架（最后一个层次），但是并不能够因此将财务会计概念框架认定为属于ＧＡＡＰ。
这里可以用如下层层递进的反证法进行证明：
（１）假设“财务会计概念框架属于ＧＡＡＰ”；（２）财务会计概念框架属于ＧＡＡＰ的最后一个层次；（３）低层次的ＧＡＡＰ规定不能够与高层次的ＧＡＡＰ规定不相一致，若不一致，较高层次的ＧＡＡＰ发挥作用；（４）
而财务会计概念框架的作用是
指导ＧＡＡＰ的制定、评估ＧＡＡＰ质量的（见本文第三部分详细论述），因此可以根据财务会计概念框架修订已经颁布的ＧＡＡＰ；（４）两项论述相悖；（６）假设“财务会计概念框（５）注意到（３）、
架属于ＧＡＡＰ”不成立，即概念框架不属于ＧＡＡＰ范畴。
另外，值得注意的是，审计准则公告第６９号（ＳＡＳＮＯ６９）“在独立审计报告中按照ＧＡＡＰ公允地表述的含义”中非常明确地指出：
ＧＡＡＰ只有４个层次，第５个层次不过是对ＧＡＡＰ在必要时进行的补充。
那么，同时存在ＧＡＡＰ和财务会计概念框架时，作为依据进行会计处理的不是概念框架，而是ＧＡＡＰ；其次，财务会计概念框架作为ＧＡＡＰ的最后一个层次，当且仅当其他ＧＡＡＰ层次均无相关规定时，才对交易或事项起到基本的规范作用。
我们的理解是，财务会计概念框架并不意图、也难以直接指导会计实务，即便是缺乏相应的会计准则情况下也是如此；财务会计概念框架列为
为基础；（２）明确指出准则的目标；（３）提供充分的细节与结构，使准则能得以一致地实施和应用；（４）规避准则意图的“界限”。
值得指出的是，作为ＳＥＣ对美国财务报告采用以原则为基础的会计体系进行研究的另一个重要结论，ＦＡＳＢ的概念公告列为权威文献的第一层次，形成如下的ＧＡＡＰ体系：
（１）ＦＡＳＢ的概念公告；（２）ＦＡＳＢ的准则（含财务会计准则公告、解释、会计原则委员会意见书与会计研究公报）；（３）紧急事务工作小组（ＥＩＴＦ）的一致意
’&
见和ＦＡＳＢ立场公告%。
ＧＡＡＰ的最后一个层次的含义在于：
“缺乏会计准则的情况下，企
业进行交易或事项的会计处理（确认和计量）时，不应该选择与财务会计概念框架的表述相抵触的会计政策”。
当财务会计概念框架列为ＧＡＡＰ的第一层次时。
当财务会计２、
概念框架列为ＧＡＡＰ的第一层次时，进一步说明了财务会计概念框架在会计准则制定和整个资本市场信息披露中的地位日益提升。
的证据！
但这可能并不能够作为“财务会计概念框架属于ＧＡＡＰ”
我们可以借助于一个类比来进行说明：
财务会计概念框架好比法律中的“宪法”，虽指导和评估各项具体法律的制定和实施，但不适宜、也无法作为具体司法裁定的依据。
但是，任何其他法律、法规都不得与宪法（哪怕是宪法的精神）相违背。
同样，虽然财务会计概念框架列为ＧＡＡＰ的第一层次，但是财务会计概念框架本身并不在于告诉会计人员应该做什么、如何去做，而是告诫会计人员，怎么进行会计处理不违背财务会计概念框架。
（ＲａｎｄＭ）!
上述观点和思想可以更严谨地表述为：
Ｃｈｏｉｃｅ
（ＣＦ）。
其中Ｒ代表确认、（ＲａｎｄＭ）代表确ＳｅｔＭ代表计量，Ｃｈｏｉｃｅ
尽量减少准则中的例外情
况；（５）避免运用使得财务专家能在技术上遵循准则，却在实质上
尽管该观点是否妥当还有待商榷，但无疑ＦＡＳＢ的财务会计概念框架受到前所未有的重视却是不争之实。
这恐怕与美国资本市力图实现向原则导场、会计界和ＦＡＳＢ反思规则导向的会计准则、向的会计准则转换的指导思想密不可分。
正是注意到上述事实，所以不少的人认为ＦＡＳＢ实际上通过将财务会计概念框架列为财务会计最权威的文献，等于含蓄地承认了财务会计概念框架属于
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・综合２００５年第１２期
Ｅｘｐｅｒｔ’ｓＦｏｒｕｍ
认和计量的选择，!
代表不抵触；Ｓｅｔ（ＣＦ）代表财务会计概念框架基本概念所揭示的基本机理。
或者可以这样进行描述，财务会计概念框架作为ＧＡＡＰ的第一层次，使其指导和评价会计准则制定的功效进一步凸显！
#"
二、财务会计概念框架对会计准则制定的作用!
专家论坛
评估的结果就是评出了最好的（Ｂｅｓｔ）和最差的（Ｗｏｒｓｔ）的会计准则各５份。
评估会计准则质量高低的五个方面之一就是是否准则制
#（
。
定有合理的概念基础!
（三）指导会计准则的制定
有了财务会计概念框架，会计准则的制定就有了方向。
否则，会计准则的制定势必招致各个利益集团的批评、乃至指责会计准
#*
。
事实上，我们看到，在ＦＡＳＢ之则的发展缺乏明确的目标和宗旨
从美国制定会计准则及会计准则制定机构更迭的历史发展来观察，财务会计概念框架越来越受重视。
那么，财务会计概念框架的作用到底包括什么呢？
（ｅｘｃｕｓｅ）
（一）为会计准则的制定提供一种合理的“借口”
#!
前，ＣＡＰ制定的公认会计准则“会计研究公报”（ＡＲＢ）、ＡＰＢ制定（ＡＰＢＯｐｉｎｉｏｎｓ）要么因的公认会计准则“会计原则委员会意见”
为过于屈就实务、要么因为其救火式的制定方式而备受指责与批评。
所以，可以认为，只有以概念框架为指导，会计准则的制定才可
#+
以按照合理和一致的方式进行。
财务会计概念框架指导会计准
理想的会计准则制定应该是中立的，会计准则制定过程中应该绝对以会计准则的内部逻辑一致和技术性为准绳。
这是一种无交易费用、信息完全情况下的特例。
现实情况是，会计准则是一种利益协调和多方博弈的结果。
换言之，由于会计准则既具有技术
#$#%#&
性，又具有经济后果性!
、公共选择过程和市场性!
、政治性!
，所以
则的作用还体现在：
财务会计概念框架还可以为某个领域内的会计准则制定提供依据和指南。
这方面的例子包括：
（１）２０世纪８０年尤其是收益表缺乏信息代以来，会计界对财务报表的相关性降低、
含量等倍加指责，ＳＦＡＣＮｏ５中提出：
“一整套报告应包括报告期（ＳＦＡＣＮｏ５，Ｐａｒ．１３）间内的全面收益”
#"
会计准则制定过程中不可避免地需要经受利益集团的压力、甚至由此演变为一项政治博弈的过程。
值得注意的是，经济因素与政治在特定的情况下的“联姻”，将直接影响到会计准则的技术含量，冲击会计准则制定的中立性。
譬如资产负债观作为定义会计要素的主流观点，理论上相当精美，但是该理论上精美的观念在会计准则中却难以贯穿始终，最终才使得资产负债表中出现了一大批不知所以的（ｗｈａｔｅｖｅｒ－ｙｏｕ－ｍａｙ－ｃａｌｌ－ｉｔ）项目，使得上市公司的资产负债表很大程度上被“污染”，投资者也无法低成本地得到“干净”的盈余（ｃｌｅａｎｓｕｒｐｌｕｓ）。
财务会计概念框架的存在，等于事先为准则制定者应付利益相关者围绕会计准则进行的博弈提供了一个摆脱质疑和非议的“借；概念框架的存在，还可以通过建立一套利益集团各方较为认口”
可的、广泛承认的概念基础，来抵御外部政治、经济等各个方面的压力。
当然，财务会计概念框架本身的制定并非是纯技术性的，可能也会受到不同利益集团的影响，照样会经受着利益集团的压力。
譬如，美国在制定财务会计概念框架的过程中，曾经颁布过几个概念公告的征求意见稿（ＥＤ）或讨论备忘录（ＤＭ）
#"!
，它为ＦＡＳＢ制定相关的
—“报告全面收益”（ＦＡＳ１３０）、从而为美国编制“全面收准则——
益表”（ＣｏｍｐｒｅｎｅｎｅｎｓｉｖｅＩｎｃｏｍｅＳｔａｔｅｍｅｎｔ）提供了概念基础和依（２）ＦＡＳＢ的ＳＦＡＣＮｏ１将财务报表概念扩展到财务报告、以及据。
“财关于“其他财务报告”的表述，为ＦＡＳＢ随后颁布的ＳＦＡＣＮＯ３３务报告与物价变动”提供了直接的依据与指南；ＦＡＳＢ的ＳＦＡＣＮｏ５关于企业财务报表体系的表述为ＦＡＳＢ最终将“财务状况变动表”
#,
。
发展为“现金流量表”提供了指导作用
（四）增加财务报告的可理解性
概念框架的存在，“能够导致前后一贯的会计准则，并指出财
#$
务会计和财务报表的性质、作用与局限性”。
为此，我们认为，概念
框架的存在，能够在强调概念基础和逻辑一致的前提下，协助使用者理解会计准则规范下的财务报告所披露的会计信息，协调会计信（管制方）三角关系，息使用者、会计信息提供者及会计准则制定方在促进准则高质量的前提下，降低三方之间的契约摩擦。
此外，
，但最后都不了了之。
（二）评估已颁布实施的会计准则的质量
由于会计准则的制定并非全然只考虑技术层面，因此会计准则的制定不可能完全保持超然的中立性，因此，可以肯定的是，对特定时期内颁布实施的会计准则，并非全部都是高质量的。
所以利益相关者如何看待已经颁布的会计准则的实施效果、或者根据已经颁布的会计准则编报的财务报告对利益相关者产生什么样的影响，是一个急需反馈的课题。
为此，适时地借助于财务会计概念框架，评估已经实施的会计准则的质量，并据以进行相关准则的修订必不可少——尽管概念框架并非评价会计准则质量的唯一标准（只是评价的重要标准之一），会计准则的成本（含制定成本和实施成本）效益因素，投资者反馈的低质量的会计信息未必一定是因
#’
。
为会计准则的低劣等都可能影响会计界对会计准则质量的评估!
ＦＡＳＢ的ＳＦＡＣＮｏ．１在提及会计目标时曾指出，“财务报告对那些具
有一定的专业知识、相当勤勉、而又愿意花费时间和精力审读财务报告的使用者是有用的”，显然“具备一定的专业知识”当然包括熟谙财务会计的一些基本概念等。
此外，目前以美国为代表的规则导向的会计准则使得最终的财务报告越来越复杂化，使得财务报告的阅读者必须事先能够借助于财务会计概念框架了解财务会计的理解财务报告。
基本概念、基本程序，才能够较好地了解会计准则、
（五）节约准则的制定成本、节约准则实施的交易费用概念框架的存在，为会计准则的制定提供了一个一致的概念基“惯性”，可促使形成内础，使得会计准则的制定能够保持一种良好的
在逻辑严谨的会计准则体系，节约准则的制定成本，避免因“救火式”的准则制定方式走“弯路”而引起的不必要的制定成本支出。
此外，若存在的财务会计概念框架且能够获得利益集团的认可，那么无疑就相（ＣｏｍｍｏｎＫｎｏｗｌ－当于在各个利益集团之间形成一种“共同知识”
原本冲突的利益关系，使会计准则的制定成本和实施ｅｄｇｅ），“润滑”
—这才是会计准则的目标之一。
成本总和最低——
三、小结
・综合２００５年第１２期
例如：
在１９９６年，在美国ＡＡＡ和ＦＡＳＢ召开的财务报告研讨会上，参加者７５人（包括４０位学术界人士，１６位准则制定界人士，４位来自法律制定机构，９名注册会计师和６名财务分析家）
先后在会
前会后两次参加评估已经生效或尚未生效的ＦＡＳＢＳｔａｔｅｍｅｎｔｓ或
ＡＰＢＯｐｉｎｉｏｎｓ，第一次参加评估者５７人，第二次参加评估者４２人，
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ｓＦｏｒｕｍ专家论坛Ｅｘｐｅｒｔ’
关于财务会计概念框架和会计准则的研究，是一个继承和发展的长期过程。
会计界对财务会计概念框架和会计准则之间的关—财务会计概念框架的定位及其对会计准则制定功效的认系——
识，也有可能随着时间变化而发生微调。
所以本文的的探讨，只能够算作是一个尝试。
至于我国的财务会计概念框架和会计准则的制定，由于受到特定的资本市场环境和具体现实的制约，可能会呈现出一定的具体性。
譬如，修订后的“基本会计准则”能否成为具有类似于国外财务会计概念框架形式的功能和地位，“基本会计准则”是否属于我国准则体系的一个组成部分、还是游离于会计准则体系之外，还有待进一步地分析。
但可以肯定的是，对于我国基本会计准则和具体会计准则之间的关系认识，我们要透过现象看本质，遵循“实质重于形式”的指导思想去加以把握和认识。
注释：
组织或团体的立场。
#细看各国的会计准则，无一例外地将财务会计概念框架或"!
类似公告作为一个独立的部分列于具体的准则之前，表明ＣＦ的指
导和评估作用。
—“在缺乏会计准则的领&财务会计概念框架的作用之一——%$
域起到基本的规范作用”，已经在本文的第二部分结合“财务会计概念框架是否属于ＧＡＡＰ”的问题一并进行了说明，下面不再进行详述。
本部分还参考了葛家澍、刘峰《会计理论：
关于财务会计概念结构的研究》，中国财政经济出版社２００２年版；翁健英，《财务会计概念框架若干问题探讨》，厦门大学学位论文，２００５。
’财务会计概念框架所具有的借口（ｅｘｃｕｓｅ）作用，最初见（
（１９７９）。
ＷａｔｔｓａｎｄＺｉｍｍｅｒｍａｎ
*Ｚｅｆｆ，“ＴｈｅＲｉｓｅｏｆＥｃｏｎｏｍｉｃＣｏｎｓｅｑｕｅｎｃｅｓ”，ＴｈｅＪｏｕｒｎａｌｏｆ,+
Ａｃｃｏｕｎｔａｎｃｙ，１９７８．１２，Ｐ５６～６３。
/ＭａｙａｎｄＳｕｎｄｅｒ，“ＲｅｓｅａｒｃｈｆｏｒＡｃｃｏｕｎｔｉｎｇＰｏｌｉｃｙ：
Ａｎ.-Ｏｖｅｒｖｉｅｗ”，ＴｈｅＡｃｃｏｕｎｔｉｎｇＲｅｖｉｅｗ，１９７６，（１０）：
Ｐ７４７～７６３。
2Ｓｏｌｏｍｏｎｓ，“ＴｈｅＰｏｌｉｔｉｃｉｚａｔｉｏｎｏｆＡｃｃｏｕｎｔｉｎｇ”，ＴｈｅＪｏｕｒｎａｌ10
政治性在会计准则制定过程中的ｏｆＡｃｃｏｕｎｔａｎｃｙ，１９７８．１２，Ｐ６５～７２。
具体体现的一个例证包括：
由于会计准则必然涉及不同利益集团利益关系的均衡重新分配，而“民主”社会中利益集团往往可以借助于其掌握的资源影响政治力量、甚至可能促动立法的改变来影响会计准则的制定、乃至重新架构会计准则制定机构。
①ＦＡＳＢ，“ＳｃｏｐｅａｎｄＩｍｐｌｉｃａｔｉｏｎｏｆＣｏｎｃｅｐｔｕａｌＦｒａｍｅｗｏｒｋＰｒｏｊｅｃｔ”，１９７６，Ｐ２。
②参考了杜兴强（２００２），《会计信息的产权问题研究》，东北
财经大学出版社，第一章。
③财政部于２００３年下半年启动了中国财务会计概念框架的
研究计划，决定分六个专门的子课题进行财务会计概念框架的研究。
这六个子课题包括：
（１）会计基本假设；（２）会计目标；（３）会计信息的质量特征；（４）财务会计要素及其确认与计量；（５）财务报告的列报；（６）会计准则制定的原则导向或规则导向。
但是，最终考虑到中国资本市场的现实特征和会计规范变迁的历程，我国还是决定采纳“基本会计准则”的名称并积极进行修订。
１９８１年5１９７９年７月颁布的“盈利报告”讨论备忘录（ＤＭ）、43
现金流动和财务状况”（ＥＤ）及１９８０年５月１１月颁布“企业收益、
公布讨论备忘录“财务报表及财务报告的其它方式”等。
6高质量的会计准则和高质量的会计信息并不“通约”，高质87
量的会计准则是高质量会计信息的一个必要、但非充分条件———一个佐证在于：
不少学者的研究揭示，财务报告质量的改进除了受制于会计准则这一技术性条件外，外部经济、政治环境等制度性背景也是不可忽略的因素，具体可参见Ａｌｆｏｒｄ，Ａｎｄｒｅｗ，Ｊｅｎｎｉｆｅｒ
④主要参考了翁健英，《财务会计概念框架若干问题探讨》，
厦门大学学位论文，２００５。
⑤引自美国ＳＥＣ研究报告《对美国财务报告采用以原则为基
（２００３年７月２５日），Ｐ３９～础的会计体系的研究》４０，中国财政部会计司译，２００３年９月。
⑥ＳＦＡＣＮｏ１揭示，财务报告属于通用目的性质，一套财务报
告可以满足不同的信息使用者基本的共同需求。
此外，ＦＡＳＢ认为
若能够满足投资者的债权人需求的会计信息，也基本上将能够满—即把会计信息提供的对象主要界足所有使用者的信用需求——
定为投资者与债权人（ＳＦＡＣＮｏ１，第３２段）。
（２００３．０１）则坚持，美国的会计准则
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