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也说常识立信会计师事务所

注师通讯

总165期2009年第6期

立信羊城会计师事务所有限公司

2009年6月25日

立信会计师事务所管理有限公司

“加强审计风险控制、加快发展‘立信’事业论坛”圆满结束

2009年6月9日、10日两天，为响应财政部5月7日发布的《关于就加快发展我国注册会计师行业若干意见（征求意见稿）》，立信会计师事务所管理有限公司在南京名人城市酒店成功举办《加强审计风险控制、加快发展“立信”事业论坛》，立信会计师事务所管理有限公司各成员所和分支机构合伙人以及风险管理部负责人、外派复核员以及特邀代表共100人出席了论坛。

论坛第一天有各成员所和分支机构的十七位合伙人发言。

他们分别为：

立信羊城所的陈雄溢、黄伟成，北京立信的张俊杰、季丰，南京立信永华的诸旭敏、王龙，立信闽都的林春全、谢炜春，立信杭州分所沈建林，立信深圳分所章顺文，立信山西分所李建勋，立信云南分所温琳，立信新疆分所朱瑛，立信北京总部张立文、朱锦梅，立信上海总部的顾文贤、林榛。

演讲的内容有加快发展立信事业方面：

《同心协力为实现立信的共同目标而努力》、《顺势发展为加快立信做大做强的思考》、《顺应形势拓展新业务领域提升立信的竞争能力》、《内外兼修加快立信的发展》、《如何使立信管理公司尽快实现实质上的一体化》、《如何将立信国际业务做大做强的几点想法》、《从立信现象谈几点想法》等，加强审计风险控制方面：

《坚持外派复核员制度，增强独立复核能力，提高立信内部监控水平》、《从事后控制到事中控制，必须将审计风险控制工作重心前移》、《加强审计风险控制和三级复核制，努力将审计风险降至最低》等。

BDO国际大中国区业务联络总监刘海英女士发表了热情洋溢的讲话。

　　论坛还邀请到BDO香港的合伙人区啸翔、陈锦荣、江智蛟，BDO中国的二家成员所武汉众环会计师事务所首席合伙人黄光松，深圳大华德律会计师事务所首席合伙人邬建辉出席论坛。

　　论坛大会由立信管理公司董事立信羊城合伙人陈雄溢主持。

摘自立信会计师管理有限公司网站

坚持外派复核员制度增强独立复核力量提高内部监督水平

执业质量是会计师事务所生存和发展的生命线，质量控制是事务所的日常管理中的一项非常重要的工作，如何保证事务所在不断发展扩大中保持良好的执业质量，需要建立一套行之有效的质量管理系统，要有一套严格的质量控制制度，以制度管人，以制度治所，是会计师事务所在执业过程中规避审计风险长治久安的有效措施。

外派复核员制度是立信管理公司成立初期在“三到位、五统一”指导思想下的一项制度创新，是立信管理公司旗下成员所实现质量统一的具体措施。

经历了3个年报审计过程，外派复核员的工作从探索性、被动性逐步走向稳定性、主动性，他们的工作也得到了各成员所的认可，在帮助各成员所加强质量控制和完善审计工作底稿，提高整体审计水平起到了积极的作用，外派复核员制度是立信管理公司执行“五统一”中质量统一的最好实践。

审计工作底稿三级复核是审计准则对审计质量控制的基本规范，事务所审计质量控制工作的好坏状况，可以从对三级复核的重视程度，实操过程的严格或松懈情况体现。

在监督部门对事务所质量控制现场检查来看，三级复核是否严格实施，是他们评价事务所质量控制是否有效的标准之一。

因此，每一个事务所在如何实施三级复核方面都各有办法，或以审计轨迹序列即主审项目经理→部门经理→合伙人方式复核，或以复核与审计取证分离，即主审项目经理→审核部→合伙人方式复核，设立独立复核部门对审计项目小组形成的审计工作底稿进行第二级复核。

殊途同归，目标都是通过复核过程，最大限度控制风险。

国际“四大”会计师事务所大多属第一种方式，在遇到重大审计问题时由技术部门提供技术支持并对问题作出最终评判。

而本土会计师事务所基本上也是采用第一种方式运作，采用独立复核方式完成三级复核过程属于少数。

本土规模小的事务所无力设立一个独立部门专职实施复核工作，规模大的事务所由于合伙人管理方式限制，在成本效益的心态下也无心花钱养一批专职复核人员。

而立信管理公司从强化质量控制，统一审计标准方面考虑，规定成员所必须设立审计风险管理部，担负独立复核职责。

虽然管理成本大了，但质量控制的效果是明显的。

本人认为，与国际“四大”相比，本土会计师事务所的风险意识欠缺和质量控制制度不完善，审计经理及合伙人对风险控制的自觉性缺失，以及收入分配、职务晋升制度等方面不完善，难以保证事务所在执业过程中不出问题。

因此，现阶段通过设置独立审核部门对审计工作底稿实行独立复核是有效的，也是很有必要的。

外派复核员作为事务所独立审核部的一员，更加强化了部门的独立性，他们能够在复核审计工作底稿过程中没有利益关联，不受客户感情牵挂，发表意见更为客观中肯。

在技术层面上，由于杂交了各成员所的技术优势，互学互助，相得益彰，通过交流研究，提升了复核方法和技巧，促进工作效率提高。

从实践情况来看，外派复核员与独立审核部融为一体的模式，对质量控制产生了更好的效果。

完善外派复核人制度，加强独立复核力量是提高质量控制水平的方向，建议立信管理公司总结实施复核人制度的经验，肯定成绩、指出不足，在人员选派、职能定位、内部监督等方面进一步提升，充分发挥外派复核员在质量控制、规避审计风险的特殊功能和作用。

黄伟成2009年6月9日

2008年度汇算清缴审核的体会

从2009年开始，事务所管理层为了加强审计风险管理部在税务鉴证业务方面的质量控制，对审计部门出具的08年度的汇算清缴报告的二级复核明确由审计风险管理部负责，并且从税务部抽调了经验丰富的娟姐（黄丽娟）到风险管理部，为大家解疑释难。

一年一度的企业所得税汇算清缴结束了，从已审核的情况看有以下几点体会。

一、对汇算清缴审核报告范本的学习理解

2008年度企业所得税的汇算清缴无论是税务部门，企业，还是事务所都是实施新税法后的第一年，从年初税务部门组织事务所学习，一直到3月27日才出了一个报告范本的学习版，到4月初，税审报告范本的正式版才正式发布，事务所的同事们是边做边学，边学边做。

税审报告范本还分开了广州市版，广东省版等不同的版本，广州市版的附表又分开了国税的和地税，国税和地税的扣除政策也各异，做好一份报告真是不容易。

在审核过程中，我们发现普遍存在的几个文字上的问题，如报告范本结合了多种情况，如该企业是经过财务审计后进行税务审计，还是单纯只是进行税务审计的，其在报告的表述中均有不同，必须结合企业的实际情况对相关文字进行修改。

经审核的，要把“（或未）”删除。

又如范本中对企业执行的会计政策有规范的表述，但不一定结合了企业的实际情况，因此有同事干脆就把审计报告中附注的会计政策和会计估计的描述全盘复制到税审报告中，但忽视了一点，审计报告的附注是企业自行编制的，而税审报告是由事务所编写的，因此称谓上需将“本公司”改为“贵单位”。

又如范本中对存在亏损需要弥补的，需明确两个数字，

（1）对以往年度的累计亏损额是否经税务备案进行审核披露；

（2）对本年度亏损弥补的数字核实后，对结转以后年度可弥补的亏损额明确下来，并与附表四勾稽一致。

同事们往往忽略了这两个数字的关系，漏了文字说明的情况比较多。

亏损额后面的数字无需加-号，“应补（或退）”只能明确是“应补”或者是“应退”。

二、对汇算清缴的各类附表的填列规范

企业所得税汇算清缴年度纳税申附表有A类，一主十三附。

A主表和附表之间互相勾稽，互相链接，有些指标是表中自动计算生成。

①附表三，只要填入业务招待费支出的账载金额，税收金额和调增金额就自动生成了。

②附表四的本年度的盈利或亏损额自动链接到主表的应纳税所得额，并自动计算得出可结转以后弥补的亏损额。

③附表八的计算广告和业务宣传费扣除限额的销售（营业）收入额自动取自附表一

（1）的收入额。

④附表三的工资薪金账载金额填列后附表十三、附表十四的自动产生本年计算扣除的工资薪金总额。

⑤A主表的营业收入取自附表一的营业收入合计（不包括视同销售收入）。

⑥附表三，二扣除类（20）其他，必须是纳税调增和调减扎差后填列。

如果按照网上下载的申报表进行填列或者是协助客户进行网上申报的同事，在附表填列时错漏的机会就比较少。

三、对汇算清缴涉及的税收政策的学习理解

汇算清缴与审计的最大差异是政策性特别强，也就是要严格执行有关的税收法律法规。

今年是执行《企业所得税法》的第一年，在衔接过程中，有不少新的规定，自2009年至今，新税法配套的政策规定陆陆续续出台，我们只有及时学习，不断更新，才能完成好汇缴审核工作。

以下7个配套法规在本年度的税审中涉及比较多：

1、国发[2007]39号《关于实施企业所得税过渡优惠政策的通知》，对新税法公布前批准设立的企业所得税优惠过渡办法，明确了享受企业所得税15%的企业，2008年按18%税率执行。

我所的外资企业占比例较大，因此特别需要关注过渡期的政策适用情况。

2、国税函[2009]3号《关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》，对合理工资薪金进行定义，明确了福利费开支的范围。

此通知大大放宽了对工资的支出的限定，个别企业甚至把企业购买的商业保险也在工资中列支。

这需要审计人员关注工资列支的合理性，如通过月度的工资费用分析，人均工资的分析，年度工资费用的分析进行专业判断。

3、国税函[2009]98号《关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》，明确了以前年度职工福利费和职工教育经费余额的处理，以后新发生的，先从余额中冲减，不足部分按新税法规定扣除，仍有余额的，留待以后年度扣除。

开办费可有企业选择在开始经营之日起的当年一次性扣除，或者按新税法规定分期摊销，但一经选定，不得改变。

此项政策涉及到附表九、地税的附表十二~十四、国税附表1~3的填列。

对于职工福利费、职工教育经费期初有余额的情况，在审核税收金额的时候，特别留意，应先冲减了余额，然后才可以按规定进行税前扣除，并根据分管的税务机关是国税还是地税局分别填列相应的附表。

4、国税函[2009]202号《关于企业所得税执行中若干税务处理问题的通知》，明确了特定事项捐赠-汶川地震等的捐赠可以据实全额扣除。

计算业务招待费、广告费和业务宣传费等费用扣除限额的收入额包括视同销售收入额。

此通知在执行过程中还是发现有个别的同事没有按规定，对于特殊的捐赠是全额扣除（不是比例扣除），不管企业是盈利还是亏损。

计算业务招待费、广告费和业务宣传费等费用扣除限额的收入额还是按利润表的营业收入额。

5、财税[2009]69号《关于执行企业所得税优惠政策若干问题的通知》，明确了定期减免的减半征税按照企业所得税25%的法定税率计算。

此政策主要还是外商投资中的日资企业运用为主。

6、国税发[2009]3号《关于非居民企业所得税源泉扣缴管理暂行办法》，明确了特别是未实际支付但已计入成本费用的利息、租金、特许权使用费等情况，有否漏扣企业所得税问题。

对于外商投资企业，尤其是日本合资或独资的企业，支付给非居民企业的技术费、服务费等情况很常见，根据国税发[2009]3号的规定，上述费用在成本费用中列支时必须取得合法凭证，并代扣代缴预提所得税，否则，要做纳税调增。

7、国税发[2009]88号《企业资产损失税前扣除管理办法》，企业发生的资产损失，应在按税收规定实际确认或者实际发生的当年申报扣除，税务机关受理企业当年的资产损失审批申请的截止日为本年度终了后第45日。

在本年度的税审中比较普遍的政策性的问题有：

①不少企业通过购买雇主责任险来减轻企业的负担和责任，这类保险的实际受益人是企业的雇员，因此，这类保险支出属于不得税前扣除的商业保险。

同时，这类保险还涉及到个人所得税，需提醒客户关注。

②广告和宣传费的认定，广告费支出有比较明确的定义，而宣传费则没有，因此企业在核算时就比较模糊，我们进行税审的时候也比较难把握。

③职工培训费支出没有作为职工教育经费核算。

④福利费支出中支付了旅游费、团年饭、过节费等不符合福利费支出范围，但审核人员没有进行调整。

四、出具报告的细节的关注

在审核过程中，发现一些粗心大意的错漏，如：

1数字勾稽方面

与审计报告的数字勾稽不符，税审报告正文与附表的数字勾稽不符，附表之间的勾稽不符。

2附表填列不完整，特别是附表五、表八有关企业信息内容忽略。

3附表日期和报告正文日期不一致。

4纳税人编码、业务约定书号和审计报告号错漏。

5附表九固定资产、无形资产、长期待摊费用的摊销期限错漏等。

五、审计部做汇算清缴的关注点

审计部在进行年度审计的同时，基本上连同所得税汇算清缴一并完成了。

在编制底稿时，有几点需关注：

一，及时学习和更新税审涉及的法规，对扣除项目的指标进行计算复核，如业务招待费、广告宣传费、职工福利费、职工教育经费等，账载金额和计税金额存在差异的时候，需另作底稿，以便与递延所得税的数字勾稽；二，对于涉及纳税扣除的事项增加抽查样本量，如福利费和职工教育经费的支出内容是否合规等；三、审计底稿不能完全代替和满足税审的要求，如年审的时候我们往往只抽查复核了客户的纳税申报表和完税证，而税审底稿建议还是把与税务相关的资料都复印下来，以便核对；四、当年的税审底稿，建议附上上年度的汇缴报告的纳税调整事项，尤其是在当年度有转回以及有亏损需要弥补的情形，需对以前年度的纳税调整金额和亏损额进行核实；五、纳税申报表最好是实际操作填列一遍，这样会加深认识和理解。

以免出现外审提出的问题，审计人员按自己的理解，拒绝接受修改的情况。

以上体会仅供参考。

何川2009年6月1日

对“企业内部控制应用指引（2009）”的意见

一、实施范围：

1、建议先由主板上市公司执行，每年均需披露内部控制自我评价报告，每两年需由中介机构出具内部控制审计报告。

2、主板上市公司试行一个周期（两年）后，所有上市公司和大型国有控股集团执行，其他公司鼓励执行。

原因：

中小版企业主要为家族控制企业和中小企业，目前内部控制尚未形成完整的制度安排；目前经济危机对部分上市公司影响较大，增加内部控制评价和审计将大大增加企业经营成本，可能会引起企业抵触；我国投资者对内部控制评价和审计这一制度安排需要一定时间去认识和理解。

二、对具体指引的看法：

1、内部控制评价指引：

董事会负责重大缺陷的整改，接受监事会的监督：

目前大部分公司的监事会由股东代表（多数在企业任职或大股东指派）和职工代表组成，和董事会仍然存在一定利益关系，在实际操作中往往难以真正履行监督作用，可否加入由股东会和外部监管机构如证监局负责监督重大缺陷的整改。

2、组织架构：

企业重大决策、重大事项、重要人事任免及大额资金支付业务等应当实行集体决策审批或者会签制度，任何个人不得单独进行决策或者擅自改变集体决策意见：

如果是家族控制企业，集体决策可能仍为个人决策；对家族控制企业是否应有进一步规范；如进一步加强独立董事制度，由独立董事定期审查企业重大决策、大额资金支付业务等；引入独立董事评价体系，使独立董事形成个人品牌，以激励独立董事勤勉尽责。

3、人力资源：

没有提及国有控股企业如何解决上级指派高管人员的激励问题，包括现阶段争议较大的央企高管薪酬问题，应考虑如何引入市场化的考核指标，如与同类公司或与国外同行业公司业绩比较，并加强国有控股企业高管薪酬的披露制度。

4、企业文化：

感觉比较宏观，缺乏可供操作的企业文化建设和评估指引；目前很多公司企业文化与实际控制人的个人风格密切相关（如万科/海南航空）。

缺乏系统化的持续建设过程；希望有更明确的指引和制度安排。

5、社会责任：

应该加入利益相关者的概念，强调企业对各利益相关者的责任。

最好加入对雇员/社区建设等方面责任的内容。

6、资金：

应特别强调对套期保值的监控，如何认定套期业务是否必要和有效，避免套期成为投机；投资应有事后的评价和责任追究程序。

7、资产：

除了关注更新改造和技术升级外，还应关注行业和技术发展的最新趋势，跟踪行业领袖和竞争对手的资产状况，合理调整资产配置。

8、研发：

应强调研发投入前对企业资源的评估：

包括经济效益、技术、市场前景、财务支持、市场开发等资源的评估，避免研发失败

9、内部报告：

最好加入有关敏感信息内部报告对于报告人的保密和保护制度。

三、实施中可能面临的问题：

1、部分上市公司内部审计部门由业务部门人员兼任或由高管所控制，缺乏充分的独立性，其形成的内部控制报告对于舞弊等重大缺陷往往难以揭示。

2、内部控制鉴证报告如何避免流于形式，可能出现真正重视内部控制的企业会接受合理的报价，但部分企业则希望以最小的代价通过形式审查。

3、如果企业财务报告截止日是12月31日，内部控制审计报告截止日是6月30日，一方面可能令投资者造成误解，另一方面也可能令内部控制审计报告难以引起足够的重视。

四、重要、重大缺陷的划分

实际操作中可能会引起较大的争议，如果注册会计师判断内部控制存在重大缺陷，但企业仍然正常经营并且取得良好的收益，无论是管理层还是治理层，可能均难以接受内部控制存在重大缺陷的结论。

如上市公司参与各项衍生金融工具，前几年取得不错收益时，投资者均认为企业内部控制良好；但最近纷纷报出衍生金融工具造成重大亏损，投资者就会质疑企业内部控制存在重大缺陷。

最终可能会导致注册会计师对企业管理层形成隐性担保的后果，即企业正常营运时注册会计师可安枕无忧，但企业一旦出事则注册会计师难以独善其身。

郑德伦2009年6月

有关内部控制和风险管理规范制定的资料回顾--

上海证券交易所于2006年6月制定了《上海证券交易所上市公司内部控制指引》（以下简称《上交所指引》），并于2006年7月1日开始实施。

深圳市证券交易所于2006年9月制定了《深圳证券交易所上市公司内部控制指引》（以下简称《深交所指引》），并于2007年7月1日起正式执行。

这两个指引大胆借鉴了国际上内部控制与风险管理方面的最新研究成果，也考虑了我国上市公司的实际情况，它们的颁布实施无疑给两所上市公司提供了具有操作性和实用性的指导，对推动我国上市公司内部控制建设具有重大作用。

《我国两个上市公司内部控制指引简析》一文（中天恒会计师事务所、中天恒管理咨询公司-李三喜-2008年6月）从总体结构、总则、内控框架和要素、业务环节、管理因素、重点控制、检查监督、信息披露、附则等等方面分析了两个指引的同异后，认为：

上市公司的内部控制因行业、规模等的不同而不同，但监管要求不能因交易场所的不同，而要执行不同的内部控制标准，同样是我国的上市公司，这显然不合理。

对内部控制评价工作者来说，就更是无法适从，对不同交易地上市公司要选用不同的内部控制的评价标准，这是不公正的。

因此，应由国务院内部控制标准委员会来统一我国上市公司内部控制的标准，进而统一上市和非上市公司的内部控制标准。

财政部

具体规范分类

32项具体规范（2009规划）

26项具体规范（2007规划）

17项具体规范（2007征求意见）

企业内部控制应用指引2008

企业内部控制应用指引2009

财务报表项目相关（财务报告真实可靠）

货币资金

资金

采购与付款

采购

存货

销售与收款

销售

工程项目

固定资产

资产

无形资产

对外投资

长期股权投资

筹资

成本费用

担保

合同

合同协议

合同

对子公司的控制

企业并购

衍生工具

资产减值

服务外包

业务外包

研发

财务报表编报相关规范

财务报告编制

财务报告编制与披露

内部报告

信息披露

公允价值

关联交易

制度支持

预算控制

预算

全面预算

人力资源控制

人力资源政策

人力资源

计算机信息系统控制

计算机信息系统

信息系统一般控制

信息系统

审计监督控制

内部审计

中介机构聘用

组织架构

发展战略

社会责任

企业文化

在我读小学的时候，地理老师就告诉我：

在我国的东南海上，有一颗晶莹的明珠，镶嵌在翡翠般的碧涛之上，这就是中国最大的岛屿——台湾。

同时，老师还告诉我：

在台湾有着丰富的海产资源和物产资源，真正是祖国的宝岛。

从那时候，我就在心底里埋下一个心愿：

有朝一日，我要踏足祖国的宝岛，去领略一下阿里山的云海，日月潭的秀色……

愿望终归能够实现了。

经过近半个世纪的企盼，于二〇〇九年五月我和事务所的同事，以旅游的方式，踏上了祖国的宝岛——台湾。

甫出机场，见到接待我们的导游便感到很亲切。

几天下来，看着车窗外的街景、建筑、广告牌，听着旅行车播放的歌曲和导游娓娓道来的台湾风土人情，真正体会到台湾是中华民族大家庭中同宗同源的亲兄弟。

到台湾旅游，大有走亲戚的感觉。

几天来，我们纷纷举起相机，拍个不停。

什么都觉得新鲜，什么都觉得有趣。

由于历史的原因，台北市的高楼不多，没有祖国大陆城市中普遍高楼林立的景象，但却有世界第一高楼——101大厦。

这101层的摩天大楼在台北市的任何地方都能看到，特别是在夜晚，明亮的灯光十分耀眼，真是名副其实的台北市地标。

台北市的夜市是很有名的，在台北市逗留的两晚，我们分别到了西门町和士林夜市。

西门町是台北最热闹的地方，一如广州的北京路、下九路步行街，是年轻人追求流行、追求时尚的聚集地。

入夜，这里变成不准车辆通行的步行区，几条马路霓虹灯闪烁，人们在这里选购来自日本、韩国、欧美等地式样新潮的服饰、球鞋、唱片等。

商店前的小广场有街头艺术家在表演，酒吧街内热闹非凡。

而士林夜市是台北多个夜市中最具规模、最平民化的夜市。

在夜市里，有几百个摊位聚集在一起，售卖着各种著名小吃；从西式牛排、铁板烧到中式粉面，应有尽有。

入夜，人潮从四面八方涌入，把街道挤得水泄不通，人们在品尝着风格各异的小吃。

在这些小吃中，除比较有名的担仔面、蚵仔煎、臭豆腐外，还有不少有着非常怪异的名字。

例如：

“阿婆铁蛋”，是一种拇指般大小、颜色黑黑、颇有嚼劲而香醇可口的食物。

原来是经过多次卤制的鹌鹑蛋。

另外一种叫“棺材板”，名字怪吓人的。

原来是将方形的面包掏空，里面放进一些肉、蛋、菜等配料，放在油锅中炸一下，香味诱人。

更令人匪夷所思的是一种称作“青蛙下蛋”的小吃，原来是一粒粒浑圆饱满的粉丸，和着椰汁和柠檬汁，恰如我们的西米露……

到台北旅游，不能不去台北的故宫博物馆参观。

台北故宫是一座楼高四层的中国宫殿式建筑，占地一万多平方米。

馆内收藏着60多年前由祖国大陆运往台湾的文物60余万件。

由于展馆有限，故每期只展出近2,000件，每三个月更换一次。

因此，如要全部看完馆内藏品实属不易。

在导游的指引下，我们看到了镇馆三宝——毛公鼎、翠玉白菜和肉型石。

毛公鼎是西周晚期周宣王时代的青铜器皿，约有60公分高和宽。

在鼎内铸有五百个字，是目前所知铭文最长的青铜器，内容叙述毛公受到周宣王的倚重，执行君命并获得丰厚赏赐的故事。

翠玉白菜，长18公分，宽9公分，厚5公分。

据说是清光绪皇帝的瑾妃当年入宫的嫁妆。

工

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