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　　物流本钱学说权威、日本早稻田大学西泽修教授在20世纪70年代提出了物流本钱理论的核心――“物流冰山说”。

他指出：

企业外包物流本钱是浮在水面上的，即为可知;内部物流本钱那么是水面下的冰山，互相交织，不宜归集。

当作为“第一利润源”的消费和“第二利润源”的销售到达一定极限时，人们开场关注“第三利润源”――物流[1].物流是进步客户效劳程度、构筑企业供应链、增强企业核心竞争力的重要途径。

其本质和作用表达在：

保证商品的质量和数量，使其在到达客户前使用价值不变;节省自然资源、人力资源、能源;克制时间、空间和人的间隔[2].我国《物流术语（国家标准）》中规定，物流是物品在从供应地向接收地的实体流动过程中，根据实际需要，将运输、存储、搬运、包装、流通加工、配送、信息处理等根本功能施行的有机结合[3].

　　企业物流是企业消费经营的组成部分。

《物流术语（国家标准）》中将企业物流定义为企业内部的物品实体流动。

单个消费企业的物流活动是一个采购――制造――产成品（――中间商）――客户的全过程。

　　随着竞争战略的变化和物流管理运作方式的开展，越来越多的企业为了优化资源配置、增强市场竞争优势，将不属于核心竞争力范畴的物流业务外包，使得专业化的第三方物流（3pl）效劳市场逐步形成。

企业物流运作形式包括自营物流和外包物流。

　　根据系统论的观点，物流管理是供应链管理的一部分，二者是不同层次的企业经营管理理念。

供应链管理是企业消费和销售的组织方式，而物流管理是为企业的消费和销售提供支持效劳的。

企业可以没有供应链管理，但只要采取供应链管理方式来组织消费和销售，就需要物流管理的支持。

《物流术语（国家标准）》中定义，物流管理是为了以最低的物流本钱到达用户所满意的效劳程度，对物流活动进展的方案、组织、协调与控制[3].

　　物流管理在本质上是对企业内外部一系列运输和仓储状态转换过程的管理，所有其它的物流管理活动都是为了进步运输和仓储的转换效率而展开的。

这些活动经过抽象和提炼，共同构成物流管理理念的外延，即围绕高效率、低本钱的运输和仓储综合管理活动。

因此，物流管理涉及到物流本钱程度和效劳质量程度两个方面[2].正是由于物流管理运作具有双重性特点，即由企业内部协同运作要求所决定的跨边界性和由客户效劳要求所决定的开放性，使得由一系列互相关联的物流活动产生的物流总本钱既分布在企业内部的不同职能部门，又分布在企业外部的不同合作伙伴那里。

从企业产品的价值实现过程来看，物流本钱既与企业的消费和销售管理有关――实现产品价值的场所，又与客户的物流效劳要求直接相关――作为与客户互动的界面要求客户满意。

（一）现状

　　纵观我国物流本钱的现状，主要症结在于对物流本钱的构成认识不清，以及对物流本钱的计算和控制分散，缺乏相对权威的行业数据。

在现有的会计制度下，本钱按照人工和产品来分摊，不设单独的物流本钱会计科目，相关本钱都列在费用栏中，所以在企业的财务报表中并无物流本钱的直接记录，较难对企业发生的各项物流费用作出明确、全面的计算和分析。

在财务预、决算表中，物流费用核算的是企业对外部运输业者所支付的运输费或向仓库支付的商品保管费等传统的物流管理费用，对于企业内部与物流相关的人力资源本钱、设备折旧费用、固定资产税费等包含在其它经营管理费用中，没有进展单独核算。

（二）物流管理睬计

　　国内外会计界已经发现，现有会计核算体系与物流本钱管理的现实之间存在着技术冲突：

一方面是物流本钱管理宏大潜力的诱人前景：

另一方面是物流本钱在现行会计制度框架内很难确认和别离，不利于企业发现物流问题和寻找合理的物流方案，进而难以进展积极、有效的物流管理。

客观上需要有一种新的会计方法可以为企业决策机构提供详尽的物流信息、明确物流责任、考核物流业绩、控制物流本钱，这就是物流管理睬计。

　　物流管理睬计是一个以物流本钱为中心，通过对物流本钱的分析，对物流活动进展预测、决策、规划和控制的会计信息系统。

它是管理睬计在物流经济管理中的应用和开展，其目的在于通过对物流本钱习性的研究、费用程度的推测及控制，以及不同物流方案的比较，为有关部门制定决策效劳，以实现物流活动的最优化和企业效益的最大化。

物流管理睬计是为企业物流管理效劳的，它强调“事前方案、事中控制、事后反响三部曲的统一，表达了一套预测、方案、决策、控制、分析、考核的管理形式”[3].

（一）物流本钱

　　物流本钱是指产品在实物运动过程中，如包装、装卸、储存、流通加工等各个环节所支出的人、财、物的总和。

现代物流研究的核心围绕着物流本钱展开，所有物流合理化手段的最终目的都是：

以最少的物流本钱实现预期的物流效劳程度，或者以一定的物流本钱实现最高的物流效劳程度。

对于企业而言，要施行现代化的物流管理，关键在于全面、正确地把握企业内外发生的所有物流本钱。

有效控制物流本钱必须以企业整体为对象。

　　物流本钱的分类方式大致有三种：

1.按物流活动可划分为：

情报流通本钱、物流环节本钱、物流管理本钱;2.按物流范围可划分为：

供应物流本钱、消费物流本钱、销售物流本钱、回收物流本钱、废弃物物流本钱;3.按费用支出形式可划分为：

直接物流本钱和委托物流本钱。

直接物流本钱包括人工费、燃料动力费、管理费、折旧费、利息支出及其它。

委托物流本钱包括运输费、仓储费、保管费及其它[2].

（二）物流本钱的形成过程

　　企业自产生即发生物流本钱，在不同阶段涉及不同的物流活动：

1.投资阶段：

合理选择厂址、合理设计物流系统布局以及优化物流设备的购置;2.产品设计阶段：

产品形态多样化、体积小型化、产品批量的合理化和产品包装的标准化;3.供应阶段：

优选供应商、运用现代化的采购管理方式、控制采购批量和再订货点、供应物流作业的效率化、采购途中消耗的最省化以及工效物流的穿插化;4.消费阶段：

消费工艺流程的合理布局和合理安排消费进程;5.销售阶段：

订单管理、销售物流大量化、商流和物流的别离、增强销售物流的方案性、实行差异化管理以及物流的共同化。

　　（三）物流本钱核算

　　物流本钱核算是物流管理睬计的根底，可分为传统会计方式下物流本钱核算和作业本钱法下物流本钱核算。

　　1.传统会计方式下物流本钱核算，通过凭证、账户、报表的完好体系，对企业物流消耗予以连续、系统、全面的记录。

（1）独立物流本钱核算：

1）设置“物流本钱”辅助账户，按物流范围设置二级科目，按本钱支付形式设置三级科目;2）对现行本钱核算体系已经反映但分散于各科目的物流本钱，登记相关的物流本钱辅助账户及其明细账，进展账外的物流本钱核算;3）对现行本钱核算体系没有包括但应计人物流本钱的费用，根据有关的统计资料核算，并单独设置台账反映;4）期末根据物流本钱辅助账户汇总编制物流本钱报表。

（2）综合物流本钱核算：

与独立物流本钱核算不同，综合物流本钱核算是不增设辅助账户，以现有会计科目为根底，按物流范围设置物流本钱二级科目，不再设置三级科目。

如，管理费用――供应物流本钱、管理费用――销售物流本钱、财务费用――供应物流本钱、制造费用――消费物流本钱等。

期末再根据物流本钱的支出形式对二级科目汇总编制物流本钱核算表。

　　2.物流本钱核算的作业本钱法。

　　20世纪80年代后期，库伯和开普兰提出了以作业为根底的本钱计算法（activitybasedcosting，简称abc）。

abc是现代管理睬计的开展趋势，与传统本钱法的不同之处在于制造费用的分配标准，使得本钱核算更加准确化。

　　当前，在西方物流兴旺国家，abc被认为是确定和控制物流费用最有前途的方法。

基于作业的物流本钱核算法适应物流效劳的构成特点，弥补了现行会计制度的缺陷。

这种方法的有效使用有两个前提：

首先必须弄清楚物流本钱和物流效劳的互动关系;其次必须有一套可以控制物流活动构成的预算体系和物流效劳绩效管理指标体系相配套。

　　根据“作业消耗资源，产品消耗作业”原理，基于作业的物流本钱核算法可分为如下四步：

（1）界定企业物流系统涉及的各项活动，典型分析单位有客户订单、渠道、产品和增值效劳活动等。

（2）确认企业物流系统涉及的资源，包括人、财、物各方面的消耗。

（3）确认资源动因，将资源分配到作业中。

（4）确认本钱动因，将作业本钱分配到产品或效劳中。

　　abc在整个企业物流管理过程中充当着去除无效本钱以及流程再造的角色。

这种方法从理论上为研究物流总本钱提供了新的思路，但其实际应用离物流管理理论的要求还存在着一定的间隔。

（一）物流预算

　　企业不管规模大小，所拥有的物流资源总是有一定限度的。

要使有限的物流资源实现尽可能大的物流效果，在进展物流活动时就必须做好物流方案工作。

物流活动过程的正式方案，用数量形式反映出来就叫做物流预算。

为了合理地组织、管理物流，就必须对影响企业物流的内外因素进展全面地分析和预测，在此根底上编制适宜的物流预算，把企业的人、财、物及各项工作科学地组织起来，使物流活动与其它经济活动协调配合，共同实现企业总目的。

目前，我国企业预算体系中没有完好的物流预算子系统。

但物流预算仍然存在，只是没有以一个体系独立存在，而是分散在销售预算、消费预算、原材料预算、人工预算、财务预算中。

因此，为了加强物流管理，有必要将上述分散的物流预算部分抽出、汇总，建立起一套独立的、完好的物流预算体系。

（二）物流控制

　　在物流管理活动中，企业必须控制物流方案的执行情况，把实际数据同原定的目的、方案、预算、标准、定额进展比照，找出偏向，从中发现问题或潜力，采取措施加以纠正或修订方案，以促进物流管理程度的进步。

　　物流本钱控制是物流控制的重点。

在物流管理活动中，应采取各种有效的方法，“使物流支出按预定的目的发生，从而使人、物、财得到合理利用，到达降低物流本钱、进步经济效益的目的”[3].目前应用较多的是标准本钱分析。

物流标准本钱是指以科学的方法预计正常工作效率下所应有的物流本钱。

通过标准本钱分析，企业可以定期将实际物流本钱与标准物流本钱进展比较，以显示本钱差异，并按照例外管理原那么，就重大差异工程分析差异原因并及时采取补救措施，以到达控制本钱的目的。

　　（三）物流绩效管理

　　施行物流责任会计是物流绩效管理的有效方法。

　　建立物流责任会计，就是要通过各个责任层次去监视、控制内部物流活动，并将物流活动组成一个有机的整体，使各个部门和环节为实现企业总目的担负起各自应负的责任，完成各自的任务，同时通过各物流责任中心的信息反响，使企业物流部门和决策机关随时掌握情况，及时发现问题和解决问题，降低物流本钱，增加企业盈利。

　　物流责任会计首先要明确物流责任的划分，然后以各个物流责任中心为对象，和报告它们的方案数据和执行过程中的实际数据，并加以控制、分析和评价，以促使物流的方案和控制互相作用。

物流责任中心必须有十清楚确的、由其控制的物流活动范围，它是指由一个主管人员负责，承担着规定责任并具有相应权利的内部物流单位。

通常可分为三大类：

物流本钱中心、物流利润中心、物流投资中心。

　　物流责任会计的根本内容包括：

1.事前编制责任预算，将总预算按各责任中心分别落实、重新编制，使各责任中心的负责人理解其在预算过程中所应完成的任务和应控制的事项。

2.在责任预算的执行过程中，对各层次日常业务进展控制，及时予以纠正，保证预算的实现。

3.责任预算执行完毕后，考核各责任中心的业绩，编制预算报告。

　　世界经济竞争已从物质资源竞争向人力资源竞争开展，对人力资源的开发、利用和管理将是社会经济开展的关键性制约因素。

尤其是对于开展中国家来说，要在资源稀缺的条件下实现高速开展，需要大量的人力资源信息，这就离不开人力资源会计。

会计计量是会计的灵魂，是会计系统的核心职能，人力资源会计系统的运行，同样离不开一套恰当的会计计量理论。

因此建立人力资源会计的计量理论和计量方法，恰当地反映和计量人力资源价值，具有重要的理论价值和现实意义。

　　人力资源会计的计量是对人力资源投资进展计量，对人的劳动技能已经创造或可能创造的价值加以计量。

其内容有广义和狭义之分。

广义人力资源会计的计量是指对人力资源的量、质的现状及增减变动情况进展计价和度量的活动，既包括用货币作为尺度对人力资源本钱和价值确实认、测定，也包括用非货币方法对人力资源及其组织的现状、趋势，从心理、行为、思想、作风各个方面进展必要的分析、推测、鉴定与评价等定性量度。

狭义人力资源会计的计量内容是指用货币对人力资源本钱和价值确实认与测定。

本文采用人力资源会计计量广义的含义。

　　人力资源会计的计量，不仅要用到准确的货币计量，而且要用到模糊的非货币计量，两者结合使用，以到达对人力资源价值全面计量的目的。

　　1、人力资源会计的货币计量方法

　　人力资源会计的货币计量方法是指人力资源价值计量过程中以货币作为评估的单位，并在评估中以此方法为主的计量方法。

中外许多学者根据自己对人力资源价值问题的理解，分别从不同角度提出了几种人力资源价值的计量形式，现分述如下：

（1）工资报酬折现模型

　　该模型直接根据经济学概念来计量人力资源价值，认为某一职工的人力资源价值等于该职工在剩余受雇期内将来工资报酬的现值。

该模型忽略了职工在其工作期间将会转变角色的可能性，也未考虑企业收益之间的差异是由于人力资源的差异而造成的;其次，这种计量方法仅以职工工资作为计量人力资源价值的根底，但实际上人力资源创造的价值可能高于或低于其工资。

因此，运用这种方法会高估或低估人力资源价值，影响其准确性。

这种方法主要用于对个别人力资源价值的计量。

（2）调整后的将来工资报酬折现模型

　　该模型提出以效率因素作为将来工资报酬的调整值，以调整后的将来工资报酬折现值来计算人力资源价值。

效率系数可以用给定期间内某组织盈利程度与本行业平均盈利程度相比计算出的投资报酬率反映。

其优点是：

在职工工资与企业价值之间存在确定关系的假设前提下，可以准确、动态地反映人力资源产出的价值信息。

其局限性是它用一个职工在将来5年内所获得的工资收入代表他对组织的经济价值，在理论上低估了人力资源的经济价值。

该方法适用于注重人力资源在消费经营活动中的作用的企业，如高科技企业和外资企业等。

　　（3）随机报酬价值模型

　　该模型理论认为个人对于某一特定组织的价值是由其将来所能提供的价值决定的。

而其所创造的价值与其将来所处的职位和担任的角色有亲密关系。

但一个人在一个组织内担当的角色是不确定的，具有很强的随机性，个人对组织提供的效劳即在这种随机的过程中完成。

这种方法较前两种方法在技术上比较正确地反映了人力资源的价值，其结果更容易被承受。

但却忽略了其他资产对组织收益的影响，将组织的全部收益归结为人力资源所创造的价值，因此有可能高估人力资源的价值。

　　（4）非购入商誉法

　　该模型是一种将企业的超额利润，按照资本化程序确认为人力资源价值的方法。

它的计算是基于每年的实际收益数额，而且不必对将来收益进展估算，因此它不仅具有更大的客观性，也与现行会计惯例较为接近。

但当某一企业的实际利润等于或小于同行业正常利润时，该企业人力资源就没有价值，显然这是不合理的，这大大低估了人力资源的价值。

此法适用于同行业中具有一定的商誉，且商誉较容易计量出来的企业，如在国内外拥有著名商标的企业等。

　　（5）经济价值法

　　该方法将组织将来各期的收益折现，然后按照人力资源投资占全部投资的比例，将组织将来收益中人力资源投资获得的收益部分作为人力资源的价值。

该模型注重比较人力资源和非人力资源对企业奉献的大小，使企业有限资金用于最正确决策。

其缺点是将来净收益是一个估计值，具有主观性和不确定性;另外，该方法未反映人力资源的交换价值，即工资部分，因此低估人力资源的价值。

此法适用于实行预测制度比较好，并且注重将来收益的企业，如高科技企业和研究机构。

　　2、人力资源会计的非货币计量方法

　　会计仅有货币计量是不够的，对人力资源会计而言更是如此。

人力资源价值的许多特性是货币指标无法表现的，因此人力资源会计必须合理地运用非货币计量方法。

常用的非货币计量方法主要有一些表格、指标和文字说明等。

（1）职工技能一览表法

　　职工技能一览表法就是用表格的方法将人力资源技能信息记录储入信息库，经过、归类、汇总后对企业的人力资源进展的评价、管理。

表格中将各个组织成员所具备的才能或技术详细地排列出来，其中包括年龄、安康状况、受教育程度、知识程度、工作经历、技术等级、技术职称等。

职工技能一览表可分为职工技能一般资料记录和职工技能专门资料表。

还可以建立特殊人才一览表，设置一些所需要理解的工程，为企业进展人力资源控制和规划等管理决策提供必要的会计信息。

（2）人力资源价值技术指标统计法

　　它是指利用统计方法计算一些有利于人力资源价值计算和分析的人力资源价值技术指标的方法。

指标可根据需要设定，常用的指标有职工离任概率、职工年龄构造变动、人员构造比率等。

　　（3）模糊综合评判法

　　模糊综合评判法是一种综合定量考核方法。

详细步骤如下：

先对被考核者进展要素分析评定，即对每个被考核者的某些方面逐一分析和考核，在此根底上，对各评价因素和要素按其重要程度不同，取不同的权重因子，用权重和的方法计量出各因素和要素的分值，并转换为百分制分值，再进一步汇总得出评价总分，从而综合、全面地评定人的表现及才能。

　　上述各种人力资源价值的计量方法各有优缺点，且随着人力资源会计的进一步开展，必将出现更科学、更合理的价值计量方法。

企业在对人力资源进展计量和管理的时候，应根据自己的实际情况，选择相对合理的计量方法，对人力资源价值进展正确计量，为企业管理决策提供有用信息。