企业所得税政策讲解.docx
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企业所得税政策讲解
企业所得税政策讲解
第一部分新政策
一、专项用途财政性资金的税务处理
财税〔2011〕70号内容与财税〔2009〕87号文基本相同，区别主要是没有止期，自2011年1月1日起执行。
（一）对企业从2011年1月1日起从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：
1、企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件；
2、财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；
3、企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。
（二）根据实施条例第二十八条的规定，上述不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。
（三）企业将符合本通知第一条规定条件的财政性资金作不征税收入处理后，在5年（60个月）内未发生支出且未缴回财政部门或其他拨付资金的政府部门的部分，应计入取得该资金第六年的应税收入总额；计入应税收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。
注：
可以作为不征税收入，不是必须作为，自行选择。
二、小型微利企业所得税优惠政策
（一）《企业所得税法》及其实施条例规定：
从事国家非限制和禁止行业，并符合下列条件的企业，减按20%的税率征收企业所得税。
1、工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元；
2、其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。
（二）《财政部国家税务总局关于继续实施小型微利企业所得税优惠政策的通知》（财税【2011】4号）从2011年1月1日至2011年12月31日，对年应纳税所得额低于3万元（含3万元）的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，再按20%的税率缴纳企业所得税。
（三）《财政部国家税务总局关于继续实施小型微利企业所得税优惠政策的通知》（财税【2011】117号）从2012年1月1日至2015年12月31日，对年应纳税所得额低于6万元（含6万元）的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，再按20%的税率缴纳企业所得税。
【告知书】
三、金融企业同期同类贷款利率的确定
2011年第34号公告第一条规定：
根据《实施条例》第三十八条规定，非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予税前扣除。
鉴于目前我国对金融企业利率要求的具体情况，企业在按照合同要求首次支付利息并进行税前扣除时，应提供“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”，以证明其利息支出的合理性。
“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”中，应包括在签订该借款合同当时，本省任何一家金融企业提供同期同类贷款利率情况。
该金融企业应为经政府有关部门批准成立的可以从事贷款业务的企业，包括银行、财务公司、信托公司等金融机构。
“同期同类贷款利率”是指在贷款期限、贷款金额、贷款担保以及企业信誉等条件基本相同下，金融企业提供贷款的利率。
既可以是金融企业公布的同期同类平均利率，也可以是金融企业对某些企业提供的实际贷款利率。
四、企业员工服饰费用支出扣除问题
2011年第34号公告第二条规定：
企业根据其工作性质和特点，由企业统一制作并要求员工工作时统一着装所发生的工作服饰费用，根据《实施条例》第二十七条的规定，可以作为企业合理的支出给予税前扣除。
五、航空企业空勤训练费扣除问题
2011年第34号公告第三条规定：
航空企业实际发生的飞行员养成费、飞行训练费、乘务训练费、空中保卫员训练费等空勤训练费用，根据《实施条例》第二十七条规定，可以作为航空企业运输成本在税前扣除。
六、房屋、建筑物固定资产改扩建的税务处理
2011年第34号公告第四条规定：
企业对房屋、建筑物固定资产在未足额提取折旧前进行改扩建的，如属于推倒重置的，该资产原值减除提取折旧后的净值，应并入重置后的固定资产计税成本，并在该固定资产投入使用后的次月起，按照税法规定的折旧年限，一并计提折旧；
如属于提升功能、增加面积的，该固定资产的改扩建支出，并入该固定资产计税基础，并从改扩建完工投入使用后的次月起，重新按税法规定的该固定资产折旧年限计提折旧；
如该改扩建后的固定资产尚可使用的年限低于税法规定的最低年限的，可以按尚可使用的年限计提折旧。
七、投资企业撤回或减少投资的税务处理
2011年第34号公告第五条规定：
投资企业从被投资企业撤回或减少投资，其取得的资产中，相当于初始出资的部分，应确认为投资收回；相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分，应确认为股息所得；其余部分确认为投资资产转让所得。
被投资企业发生的经营亏损，由被投资企业按规定结转弥补；投资企业不得调整减低其投资成本，也不得将其确认为投资损失。
八、企业提供有效凭证时间问题
2011年第34号公告第六条规定：
企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算；但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。
九、呈贡新区计税毛利率问题
云国税函〔2011〕245号规定：
昆明市呈贡县辖区内非经济适用房开发项目，其预售收入的计税毛利率按国税发〔2009〕31号第八条第
（一）款规定执行，即不得低于15%。
十、债券利息收入和铁路建设债券利息收入问题
财税〔2011〕76号规定：
对企业和个人取得的2009年、2010年和2011年发行的地方政府债券利息所得，免征企业所得税和个人所得税。
地方政府债券是指经国务院批准，以省、自治区、直辖市和计划单列市政府为发行和偿还主体的债券。
财税[2011]99号规定：
对企业持有2011—2013年发行的中国铁路建设债券取得的利息收入，减半征收企业所得税。
十一、西部大开发税收优惠
第二部分收入
一、在建工程试运行收入
收入总额确认规定，从各种来源取得的收入均构成收入的一个组成部分，应确认收入，同时其对应成本可扣除。
在建工程试运行收入会计上一般冲减在建工程成本，税法上要求确认为收入，不得改变资产计税基础。
二、商场购货返积分
税法没有明确规定，会计规定“企业在销售产品或提供劳务的同时授予客户奖励积分的,应当将销售取得的货款或应收货款在商品销售或劳务提供产生的收入与奖励积分之间进行分配,与奖励积分相关的部分应首先作为递延收益,待客户兑换奖励积分或失效时,结转计入当期损益”。
该处理与买一赠一相似，买一赠一当时就有实际货物，送积分将来才有实物的出现，部分收入应在将来确认。
举例：
实物买一赠一，金龙油1.8升价格100元，100毫升20元，买一赠一收取价款100元，则1.8升销售收入为100/（100+20）×100=83.33100毫升销售收入为16.67
送积分，购买100元货物，送2%的积分，当前应确认收入为100/102×100=98.04,余下1.96元应在消费积分时确认收入。
企业如果提前确认，也认可。
三、商场销售购物卡，收入确认问题
销售时，不满足收入确认条件，属于预收款，需持卡消费时确认收入，到期未消费，先作收入，以后年度消费时纳税调减。
四、会员卡问题
仅取得资格，消费需单独正常再付费，售卡款项一次性确认收入；消费时不再支付款项或低于非会员价收费，售卡款项按照会员资格有效期分期确认收入。
第三部分支出
一、扣除凭证及扣除时间
（一）扣除凭证（征管法第二十一条规定）
（1）经营性款项，凭发票扣除。
应取得而未取得发票或发票不符合规定所发生的费用不允许税前扣除。
（2）非经营性款项，凭自制凭证或非税收入专用收据等扣除。
（二）扣除时间
总局公告2011年第34号规定：
预缴时，可暂按账面发生金额进行核算，但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。
据此，汇算前没有取得有效凭证的，暂不得税前扣除，待今后取得合法凭证，追溯调整扣除。
（三）具体情况
1、销售形成，进货发票未取得
汇算前取得可扣，未取得调增，今后取得时追溯调整。
2、遗失发票怎样扣除
业务真实的前提下可扣，但需提供存根联复印件，销售方劳务提供方主管税务机关出具的发票真实的证明，以及相关付款凭证。
3、租用房屋，房东代收水电费，扣除单据的问题
应以双方的租赁合同、电力和供水公司出具给出租方的原始水、电发票或复印件、经双方确认的用水、电量分割单等凭证，据实税前扣除。
房东如果赚取差价，则构成流转税的应税行为，应向承租方开具发票，承租方据以作为报销凭证。
故可以用复印件及分割单作报销凭证的，应只限于出租方代收转交，未赚取差价的情形。
4、一次性提前支付租金取得发票和滞后一次性支付租金，取得发票扣除问题
提前支付租金，取得发票，即发票前置，按照权责发生制分期扣除，不论是否支付款项，均在租赁期内分期扣除；滞后取得发票，前期缺乏有效凭证应纳税调增，待取得发票追溯调减。
二、成本费用扣除的具体规定
1、员工与母公司签订劳动合同，母公司向其子公司派遣员工，母子公司均向派遣员工支付工资及奖金、补贴，母公司缴纳“五险一金”
鉴于母公司与子公司之间存在的特殊关系，员工在母公司与子公司之间经常调配，按照实质重于形式的原则，子公司如能够提供母公司出具的董事会或经理办公会等做出的调配决定及员工名册等充分的证据，子公司发放给与其没有订立劳动合同的员工的合理的工资薪金可以税前扣除，母公司支付的奖金及“五险一金”等允许扣除。
2、没有签订劳动合同的临时员工薪酬扣除问题
工资薪金税前扣除应按照任职、雇佣关系以及工资薪金的支出是否真实、合理进行判断，如果雇佣的临时工因劳动时间较短而未签订劳动合同的，企业应提供其他能证明实质雇佣关系的证据。
对于工资薪金支出的真实性，通过银行支付的，应能提供金融机构实际支付的工资凭证等证据；通过现金发放的，应提供职工签名的工资清册等税务机关要求提供的能证明工资薪金真实发生的证据。
在确定其任职、雇佣关系以及工资薪金的支出真实合理的前提下，准予按照职工薪金税前扣除。
3、职工福利费
（1）国税函〔2009〕3号与财企〔2009〕242号关系
财企〔2009〕242规范财务核算，该文中明确“在计算应纳税所得额时，企业职工福利费财务处理同税收法律、行政法规的规定不一致的，应当按照税收法律、行政法规的规定计算纳税”。
据此，税前扣除职工福利费范围仍按照国税函〔2009〕3号规定执行。
（2）范围，尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用；为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利。
电话费补贴、交通补贴、节假日、交通费、误餐费等。
（3）单独设置账册核算问题
国税函〔2009〕3号规定，应单独设置账册，进行准确核算，未按税务机关要求准确核算的，税务机关对福利费进行合理核定。
未单独设置账册核算的福利费不是不能扣，是只能按照税务机关的核定金额扣除。
同时只能在工资14%的标准内按实际发生数扣除。
（4）向内退人员支付的工资，由于雇佣关系存在，可以扣除，且可作为福利费、工会经费、教育经费扣除限额的计算基数。
向辞退人员支付的经济补偿金，由于雇佣关系不在存在，不得作为福利费、工会经费、教育经费扣除限额的计算基数。
4、工会经费扣除凭证问题
总局2010年第24号公告，《工会经费收入专用收据》，总局公告2011年第30号，由地税部门代收的，也可凭合法、有效的工会经费代收凭据依法在税前扣除
5、差旅费补贴
差旅费不属于职工福利，差旅费包括出差中发生的住宿费、交通费、通讯费、杂费、出差补贴等，因此出差补贴应列入差旅费中。
企业发生的与其经营活动有关的合理的差旅费凭真实、合法的凭据在税前扣除，差旅费真实性的证明材料应包括：
出差人员姓名、地点、时间、任务、支付凭证等。
发生的合理的差旅费补贴支出准予税前扣除。
企业差旅费补
贴标准可以按财政部门标准或企业董事会决议执行。
实行差旅费包干的企业，企业制定了严格的包干制度，包干制度符合常规并经税务机关认可，能提供差旅费真实性的证明材料的，可以在税前扣除。
6、补充养老保险、补充医疗、住房公积金、医疗费报销
（1）补充养老保险（年金制度），劳动与社会保障部门批准，5%以内扣除。
（2）补充医疗保险（财税〔2009〕27号）
企业补充医疗保险分两种情况：
一种实行行业、企业内部管理，专户存储，专账核算，财社〔2002〕18号文件允许；一种购买补充医疗保险性质的商业保险。
鉴于补充医疗保险尚未实行社会统筹，如实行前种办法，使用符合《补充医疗保险管理办法》允许扣除，存在结余不需进行纳税调整，但改变用途，不符合规定不得扣除；如实行后种办法，企业购买补充医疗保险性质的商业保险，在总局明确以前，视同企业统筹的一种形式，其计提的补充医疗保险费可以在税前扣除。
如企业购买的商业保险不属于补充医疗保险性质的，其计提的补充医疗保险费不得在税前扣除。
【财税[2009]27号自2008年1月1日起，企业根据国家有关政策规定，为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的
充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过职工工资额5%标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过的部分，不予扣除。
】
（3）住房公积金税前扣除，一是有住房公积金管理中心批准文件，二是比例要是住房公积金管理中心报经云南省建设厅批准的比例。
（4）医疗费报销，未实行医疗统筹的企业报销的职工医疗费用在职工福利费列支；实行医疗统筹的企业职工医疗费用应由基本医疗保险和补充医疗保险承担，均不得直接在税前扣除
（5）特殊工种保险
依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费允许扣除。
特殊工种如《高危行业企业安全生产费用财务管理暂行办法》（财企［2006］478号）第十条规定，企业应当为从事高空、高压、易燃、易爆、剧毒、放射性、高速运输、野外、矿井等高危作业的人员办理团体人身意外伤害保险或个人意外伤害保险。
企业在税前扣除特殊工种的人身安全保险费，必须提供相关的法律或政策依据，不能提供有效依据的不得在税前扣除。
7、业务招待费
（1）没有收入能否扣除？
如果企业在当年度没有营业收入，当年发生的业务招待费不得在税前扣除。
但如果企业属于从事股权投资业务的企业，当年度有从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入，可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额。
（2）邀请客户一起出差考察业务,客户的机票等费用是否允许按业务招待费列支？
业务招待费税前列支的原则应把握支出是否是正常必要的、是否与经营活动“直接相关”，由此判断，为客户报销的一些费用属于业务招待费性质，企业能够提供费用金额、考察的时间、地点、商业目的、企业与客户之间的业务关系等有效凭证的，准予在税法规定的比例内税前扣除。
8、管理费
集团总公司向所属子公司收取管理费，用于支付厂区、社区物业管理费、员工培训、安全消防等公共管理开支，如何扣除？
根据国税发[2008]86号的相关规定，如企业以管理费形式收取所属子公司的费用，实际属于为子公司提供各项服务而收取的服务费，应按照独立交易原则确定服务价格，母公司作为营业收入处理，子公司作为成本费用在税前扣除，未按独立交易原则收取价款的，税务机关有权调整，收取的服务费应当开具合规的发票。
母公司收取管理费而未实际提供服务的，子公司支付的管理费不得在税前扣除。
9、劳动保护支出
劳动保护支出税前扣除应遵循真实性、相关性和合理性的原则，把握原则：
一是必须是确因工作需要；二是为其雇员配备或提供，而不是给其他与其没有任何劳动关系的人配备或提供；三是限于工作服、手套、安全保护用品、防暑降温品等。
总局2011年第48号公告明确，企业根据其工作性质和特点，由企业统一制作并要求员工工作时统一着装所发生的工作服饰费用，可以作为企业合理的支出给予税前扣除。
10、会议费
会议费税前扣除应遵循真实性、相关性和合理性的原则，企业应提供证明会议与经营活动有关、真实的相关凭据。
在总局未对此问题进行明确前，证明材料暂定包括：
会议时间、地点、出席人员、内容、目的、费用标准、支付凭证、税务机关要求的其他证明材料。
11、私车公用
如公司员工的私人车辆确实为公司所用，则与公司生产经营直接相关，其汽车租赁费属于必要和正常的支出，允许税前扣除，扣除时需提供如下凭据：
租赁合同或协议、企业内部管理制度；真实、合法凭证。
相关费用包括汽油费、过路费、修理费如在协议中明确了租赁期间的支出由使用人负担，则相关支出列支就也属于相关、合理的支出。
注意：
为避免出现政策漏洞，企业将本应属于职工福利费的补贴作为租赁费用处理，可扣除前提是租赁关系存在，确实私车公用，否则作为福利费处理。
为避免找发票来报销，要求在报销费用时列示使用车辆的车牌号。
12、税款扣除
（1）计提但未缴纳的营业税
正常情况下，企业账务处理计提当期税款并按期申报扣缴税款的，在计提当期税前扣除。
若计提后以计提数进行了按期申报，税务机关受理了申报，但因税务机关责任未划缴税款的，按权责发生制原则，可在当期税前扣除。
企业计提但进行零申报或未足额申报，未划缴税款的，计提的税款不得税前扣除，在实际划缴时税前扣除。
（2）补缴以前年度税款
遵循权责发生制原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用。
所以，查补税款属于可在税前扣除税金范围内的，应在税款所属年度扣除。
13、固定资产处理
（1）残值率的确定企业应当合理确定固定资产的预计残值。
固定资产的预计残值一经确定，不得变更。
企业可以根据职业判断按照税法的规定确定固定资产的预计净残值，预计的净残值可以为零。
（主要是合理）
（2）固定资产标准
与原内资所得税法界定的固定资产相比，新法取消了资产价值在2000元以上的限制。
对低值使用期长的资产，企业可以根据核算惯例、该项资产的重要性等因素考虑确定是否归属于固定资产核算，但必须规避人为调整、不符合常规的做法。
（3）计税基础（国税函〔2010〕79号）
企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整。
但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行。
（4）折旧年限
《企业所得税实施条例》第六十条规定的是固定资产的最低折旧年限，无论会计核算的折旧年限如何确定，企业在税前扣除折旧的计算年限只要不低于税法规定均允许。
因此，原则上按照会计年限计提折旧税前扣除，不做纳税调整。
如企业纳税申报时选择了按照税法规定最低年限计提折旧，也允许扣除。
（5）提完折旧的资产发生费用税前扣除问题
已提足折旧固定资产发生的属于期间费用性质的支出，可以在当期税前扣除，按照《企业所得税实施条例》第六十八条、六十九条的规定，属于改建或大修理支出的，应按固定资产预计尚可使用年限分期摊销税前扣除。
（6）企业取得的二手设备，如何确定折旧计提基数和折旧年限
根据取得形式不同分别确定计税基础：
外购的，以购买价款和相关税费为计税基础；股东投入或接受捐赠的，以公允价值为计税基础。
折旧年限的确定，如果能够取得前环节固定资产使用情况的证据，如初始购置发票复印件、出厂日期等能够证明已使用年限的证据，则可就其剩余年限计提折旧；对无法取得上述证据的，应当根据已使用过固定资产的新旧磨损程度、使用情况以及是否进行改良等因素合理估计新旧程度，确定成新率，按税法规定年限×成新率确定。
不论企业是通过购买、接受投资或捐赠的形式取得旧设备，均应取得发票，未取得发票的，计提的折旧不得在税前扣除。
（7）活动板房、简易房的折旧年限
活动板房、简易房也是房屋的一种，目前没有对简易房屋折旧年限有特别规定，因此还是应当按照房屋、建筑物20年计提折旧。
（8）报损资产发生费用税前扣除问题
发生的修理费等费用与经营相关，可以在税前扣除，但报损固定资产仍在使用，不符合资产损失条件，应追溯调整损失年度应纳税所得额。
（9）为提升企业的品质而购玉石、古董字画等价值较大的资产，不得计提折旧在税前扣除，在处置时按税法规定处理。
（10）装修费扣除
首次装修，装修费是购入时发生的，表明房屋还未达到预定可使用状态，固定资产达到预定可使用状态之前发生的一切合理、必须的支出都应计入成本之中，所以装修费应计入固定资产的成本，以折旧的方式在税前扣除。
装修费是固定资产投入使用后发生的后续支出，作为长期待摊费用，不低于3年分期摊销并税前扣除。
租入房屋的装修费用作为长期待摊费用，在剩余租赁期限分期摊销，准予扣除。
注意：
装修与改扩建的区别。
改扩建一定要增加价值，按照剩余年限计提折旧。
（11）无房产证的房产，能否计提折旧税前扣除
据《企业所得税法实施条例》第五十七条规定，固定资产是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物。
自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础。
据此，企业建盖的房屋和建筑物按照税法规定计提的折旧可以在税前扣除。
第四部分其他
一、亏损弥补问题
1、查增应纳税所得额可弥补允许弥补亏损。
总局2010年第20号公告：
税务机关对企业以前年度纳税情况进行检查时调增的应纳税所得额，凡企业以前年度发生亏损、且该亏损属于企业所得税法规定允许弥补的，应允许调增的应纳税所得额弥补该亏损。
弥补该亏损后仍有余额的，按照企业所得税法规定计算缴纳企业所得税。
2．优惠项目所得（或亏损）与应税项目盈亏不得相互弥补。
《企业所得税法》第五条规定，企业每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及以前年度亏损后，为应纳税所得额。
国税函〔2010〕148号明确，对企业取得的免税收入、减计收入以及减征、免征所得额项目，不用弥补当期及以前年度应税项目亏损。
企业发生的亏损额，可以按照规定往后转移。
当期形成亏损的减征、免征所得额项目，也不得用当期和以后纳税年度应税项目所得抵补。
二、建筑安装企业异地承包工程，在当地地税已预征的税款能否在国税进行抵扣？
按照国税函[2010]156号的规定，总机构直接管理的跨地区设立的项目部，总机构所在地主管税务机关开具外出经营活动税收管理证明，按项目实际经营收入的0.2%在项目所在地预缴的企业所得税，无论其向国税、还是地税缴纳，总机构汇算清缴时均可予以抵扣。
除上述情况外，在项目所在地缴纳的企业所得税不符合税收政策予以抵扣的条件，总机构汇算清缴时不得抵扣。
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