中国古代记账方法的发展.docx
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中国古代记账方法的发展
中国古代记账方法的发展
（一）
——史前时期的原始计量、记录方法
中国古代的“记账方法”是指将客观发生的经济事项，登记到会计账簿上去所采用的方法。
一般包括以下几个方面的容：
（1）会计记录符号在反映经济事项性质和记录方向方面的运用；
（2）对于经济事项基本容的反映方式和“记账”规则；（3）每笔经济记录的基本容在会计账簿中的排列顺序等。
中国古代记账方法的发展经历了史前时期的原始计量、记录方法、单式记账方法、复式记账方法三个阶段。
会计是一门关于计量的科学。
数量观念是原始思维活动中的基本逻辑观念之一，人类原始计量、记录思想萌生于当时的客观实践，并随即在这种思想的支配下产生了人类最早的会计行为——原始计量、记录行为，也萌生了人类最早的会计记账方法。
人类最为古老的记账方法并不像我们今天所运用的会计记账方法这样具有自己鲜明的专业特性，它具有史前文化的基本特点，即会计记账方法在其产生之初，兼具人类原始的语言、文字、绘画、数学及统计各方面的容。
一、旧石器时代的计量、记录方法
在距今约十至二、三万年前的旧石器时代的中晚期，由于生产力水平的提高和生产剩余物品的出现，人类自身的生产发展得到了相对充足的物质保障，原始部落里的经济关系随之复杂起来。
这时单凭头脑记数、记事及其默算已无法组织生产活动与合理地分配、储备物品。
客观现实迫使人们不得不在头脑之外的自然界去寻找帮助进行记事的载体，以及进行计量、记录的方法。
人类在旧石器时代的中晚期所采用的计量、记录方式与方法一般有两种，一是简单刻记方式或方法，二是直观绘图记数、记事方式或方法。
简单刻记是原始人最初采用的一种计量、记录方法。
他们通常以坚硬的石器作为刻划的工具，在石片、骨片等载体之上刻划出一排排单线条的浅纹道，或者是在树木或木板上刻出若干重复的缺口，形成通常只有刻划者自己可以体会出来的代表一定数量的标记，或是记载某种事物的标记。
在中国峙峪人（距今约28000多年）遗址，发现几百件有刻纹的骨片，有的刻着直道，数目多寡不一，历史学家认为那可能是用来表示数目的。
而在同一时期的家岔遗址、山顶洞人遗址都发现有“刻纹的鹿角”。
大量的考古发现已经证实，大多数刻划线条与所刻缺口都含有一种具体数的概念。
而直观绘图记数、记事方式则是与简单刻记并存的一种计量、记录方法。
原始人的抽象思维活动能力还较为低级，他们在绘图表现方式上反映出一种顽固忠实于自然原型的写实性。
通常他们面对所要表现的事物，绘形绘色，不厌其烦，一丝不苟，力尽其详。
如果一个部落的原始人当天捉住了四头牛，便会在手边可以取得的骨片或穴居的山洞的岩壁上尽其所能、仔细地绘画出四头牛的完整图形。
在中国峙峪人遗址中，就发现既有反映人们捕获羚羊的绘图骨片，也有反映人们捕获落网的鸵鸟的绘图骨片。
二、新石器时代计量、记录方法的发展
随着生产力的发展，人类在进入新石器时代（距今大约10000年左右）之后，经济关系日渐复杂，原始的计量、记录方法也有了新的发展。
（一）新石器时代刻划符号的演进
考古发现在新石器时代早期有相当一部分刻划符号在一个较大的地域围具有普遍性，其中一部分作为计量、记录符号较以往进步明显。
到新石器时代中晚期，母系氏族社会经济高度发展，人们开始创造并广泛采用成套的刻划符号。
现今考古发现最具代表性、较为完整的成套刻划符号，是半坡村人（距今6000年左右）与临潼寨村人所应用的刻划符号（见下图）。
以上两图所列示的关中地区仰韶文化区所使用的刻划符号具有共性。
这些符号中既有数字刻符，又有模仿事物形态的象形刻符；其中一些数字刻符成为当时关中三万平方公里围通用的数字，在刻划与摆列上几乎是一致的，并且这些数字还为后世所沿用。
这是人类的原始计量、记录时代在计量、记录方法应用方面所发生的一个具有重大突破意义的历史性进步，它为人类萌芽时期会计的演进创造了最基本的条件。
（二）新石器时代的刻木记事
考古发现中最早的刻木记事类型文物是乐都柳湾马厂类型墓葬（距今4500～3500年）遗址中的骨片，这些相对而言易于保存的骨片是新石器时代中期的产物，距今约有4000多年的历史。
这些骨片上的刻记大体上有一定规格，缺口大都刻在骨片中部的两边，在四十片骨片上所刻下的缺口数量都在一至三之间。
类似的刻骨在朱家寨考古发掘中也曾有过，都是为记数与记事所用，这些发现都证实了中国历史上的“刻木为契”传说。
刻木记事在我国史书中多有记载。
《隋书·突厥传》记载了北方突厥人刻木记事的情况，《旧唐书·西南夷传》也记载了当时我国南方边远地带一些少数民族采用刻木记事的事实。
在中国近代，的独龙族、怒族、基诺族、布朗族、佤族和景颇族都曾用过刻木或刻竹记事方法，他们其中的一部分人用于记数、记事的木片或竹片，其方式与柳湾出土的刻骨类同。
如独龙族用刻木的办法登记借贷账目，凡借钱于人，按所借钱数的多少，在木版上刻上相应的缺口；归还多少，便削去多少缺口。
此外，木里县的摩梭人进行刻木记数、记事所采用的刻划符号看起来同我国新石器时代的仰韶人、柳湾人的数字符号及刻写方法如出一辙。
（三）新石器时代的绘图计量、记录法
绘图计量、记录法是在旧石器时代中晚期人们所应用的直观绘图记事法的基础上产生的，这种方法的历史性进步在于，为了计量、记录的简便易行与易懂便认，将复杂具体事物的形象抽象为简明扼要的图画符号，并最终以图画符号表现经济事项的数量关系，显示计量、记录的结果。
旧石器时代的猎人的绘画都是非常具体的。
然而，到旧石器时代后期，猎人已经开始改变旧日习惯化的写画方法，他们只想尽可能用少许几笔，就能表示出可被认识为一头野牛的主要特征来，比如，用一对牛角代指一头完整的野牛。
当然，这种绘图计量、记录方法也经历了一个漫长的历史渐进过程，与后来图画文字切近的抽象绘图记数、记事法主要产生、应用于新石器时代。
人类所创造的萌芽形态的文字，相当大一部分起始于绘画，在经历了直观绘图记事阶段之后，便因陆续采用抽象的图画符号，从而形成要进一步的象形符号，而这种象形符号便为后世象形文字的产生奠定了基础。
三、原始社会末期的结绳计量、记录法
在原始社会末期，人类原始的会计计量、记录方法的发展有了质的飞跃。
结绳计量、记录法是原始人通过结绳记数的方式对经济事项进行计量、记录的一种方法，它是人类会计起源的重要标志之一。
我国结绳记事法应用的历史十分悠久。
中国史书上对结绳记事的记载可谓屡见不鲜，其研究结论也基本上一致。
在东汉武梁祠浮雕上有“伏羲仓精，初造王业，画卦结绳，以理海”的记载，也就是说伏羲氏在做部落首领时，借助八卦及结绳记数、记事等方法管理部落生产活动及日常生活，并具体描绘了结绳的情形。
伏羲氏是我国父系氏族时代初期活动在淮河流域一带的一个部落里的首领。
他所领导的部落生活地域濒临淮河，水域宽广，渔业相当发达。
根据考古发现的、石网坠分析，那时凡是大一些的鱼网，通常采用石质网坠，由于负荷较重，网上绳结相应要大一些；而凡是小一些的鱼网，一般则采用质网坠，因负荷较轻，网上绳结相应要小一些。
人们正是在终年累月的结网捕鱼生涯中，从中领悟到结绳可以记事记数的道理。
这种分析与历史书记载上的结绳记事所产生的年代、地域具有一致性。
至于如何结绳记事、记数，后世史书中也有较为具体一些的记载。
《周易正义》中讲“事大，大结其绳；事小，小结其绳，结之多少，随物众寡”，即要记录重要的事情，便在绳子上打一个较大的绳结，如果记录不重要的事情，则在绳子上打一个较小的绳结，绳结的多少依据所要记录事情的多少而定。
南宋《路史》一书中也有类似记载。
史书上有大量关于中国古代结绳记事、记数法应用的事实记载。
《唐会要》记载：
吐蕃人“无文字，刻木结绳为约”，即是说吐蕃人在文字发明之前通过刻木记事和结绳记事方法订立契约。
宋代大儒朱熹也在文中记有类似的史实，“结绳者，溪峒各蛮，犹各有之。
又有刻板者，凡年月日时，以及人民粮草之属，刻板为记，都不相乱。
”此外，在宋代，“鞑靼人调动军马，或结绳为约，或刻木为契”，其结绳刻木之法达到应用自如状态。
明清时代顾炎武关于“军俗以射猎伐山为业，凡交易，刻木为书契，结绳以为数”的文字也说明了地区以打猎为生的原住居民借助结绳记数、记事方法记录日常交易货物数量的事实。
从以上史书不绝记载的情形可见，结绳与刻木记事、记数之法一直为我国边远地区少数民族所用，并已形成为一种具有通用价值的传统方法。
近百余年来，我国的一些少数民族依旧采用结绳计量、记录法。
“苗民不知文字……惧有忘，则结于绳。
”除苗族之外，解放以前怒族、佤族、独龙族、高山族、傈僳族，以及西双版纳的基诺人都曾采用过结绳计量、记录法。
1．佤族人应用结绳处理债权债务
佤族人把一根绳索高挂于墙上，用于记载与清算债权、债务账目。
他们将一根用来记数或记事的绳索分为三个区间，分别代表放债数额、放债利息及放债时间等不同的反映容。
如在绳的上部结出三个大结，便表示已借出去三元滇币（1949年解放以前地区通行的地方货币——作者注），在中部结出一个大结和一个小结，表示每半年应收一元半滇币的利息，而在绳的下部所结出的三个大结和一个小结则表明上述债款已经借出去三年半了。
2．基诺族人以结绳记录征收物品
基诺人为举行公共祭祀活动，统一规定以全族的个体家庭为缴纳单位，每户应缴纳两只鸡、三筒米，这一活动由酋长委派负责公共收支的“纳俄罗”（即原始部落中的兼职会计人员）监督执行。
征收之前“纳俄罗”先向每户户主取一根绳，并当面将应交纳的实物如数打结反映，一个双重结表示两只鸡，三个单结表示三筒米。
如某户先交一只鸡，“纳俄罗”便把原来的双重结解开变为单结，表明尚欠一只鸡。
如两只鸡与三筒米全部交完，“纳俄罗”便会全把绳结全部解开，把绳子烧毁，以此表示此户已交清全部物品。
与远古时代一脉相承的结绳计量、记录法，在近代、现代社会边远地带少数民族中坚持实行这种情况表明，结绳计量、记录法是人类在史前时期所创造出来的帮助人们记忆的一种特殊方法，它的简便易行使它得到广泛应用，并在世界上落后的经济区域里一直被递演继承下来。
结绳已表现出后世账簿记录的原理，它大体上明确了表现某种“账目”的几个要素，如记录对象、应记数量、数量发生变化之后的表现方式，以及在这一“账目”结束之时的最终结果。
正是从这一点出发，会计史学家认为结绳计量、记录法不仅是人类在史前阶段具有创造性的成果之一，而且也是其后人类会计思想、会计实践演进、发展之基础。
同时，由于结绳记事、记数方法又同时具备了数学、统计及文字表意等功能，所以也被认为是数学、统计及文字的起源。
中国古代记账方法的发展
（二）
──经济类“书契”记录方法
原始社会末期，随着父系氏族社会经济的进一步发展，人们在生产实践中逐渐感到简单刻记与“结绳记数”方法已不能适应社会经济发展的需要，便逐步摸索创造出一种新的方法来代替它们，这便是“书契”记录方法。
它上承刻契记数，下接简册记事。
由简单刻记和“结绳记事”发展到“书契”记录方法，是我国古代记账方法发展初期一个质的飞跃。
一、书契记录方法的基本特征
“上古结绳而治，后世圣人，易之以书契”。
所谓“书契”，熙在《释名》一书中称：
“书，庶也，记庶物也。
亦言著也，著之简纸永不灭也”，“契，刻也，刻识其数也”。
“书”的基本含义是指将人们要表达的事物记录在相应的载体之上；“契”字上部分左边为“丰”，代表刻划在载体之上的数字或事物的形状，右边为“刀”，代表刻划的工具，所以“契”的基本含义便是运用坚硬的工具在载体之上进行刻划，通过刻划来记录数量和事物。
原始社会末期的“书契”并非只涉及经济这一个方面，但中外学者迄今所发现的人类最早的“书契”文物却是一账单，直到公元前3000年前后，“才开始发现账单、契约和符号表以外的文献”。
会计史学研究者认为，作为经济类“书契”记录方法，是由文字、数字、实物计量单位三要素构成的一种为社会所公认的通用记录方法，具有三个基本特征：
第一，必须是用文字记载的。
这些文字可以是原始数码，或是象形文字，也可以是甲骨文字等，不通过文字记录就不能称之为书；第二，必须是以刻记为主要特征。
即用契刀将文字刻在龟甲兽骨或竹木之上。
非刻记方式不能称之为契；第三，作为书契在记录时必须遵守相应的记录规则。
无论是记数，还是记事均应如此，收藏保管也和以往不同，不能随心所欲。
二、书契记录方法的创造
书契记录方法萌芽于传说中的黄帝时代，经尧、舜、禹，直到夏代初期。
在这个时期，农业、畜牧业生产的发展已达到前所未有的水平，剩余粮食的数量已相当可观，畜禽饲养不仅数量大而且品种多；制手工业有了新的发展，金属冶炼事业也已经出现；农业、畜牧业与手工业的分工进一步扩大；这一切导致交换关系也复杂起来，不仅有了各个氏族部落之间的交换，而且还有家族之间，以至于各个生产者之间的交换；不仅有临近地区生产者之间的交换，而且还发生了远距离交换的情况。
古书中“祝融作市”以及“北用禺氏之玉，南贵江汉之珠”等记录都从侧面反映了当时交换关系发生的情况。
原始社会末期社会经济的这些显著变化，对经济事项的计量与记录提出了较高的要求。
“结绳记事”与简单刻记一般只能反映经济事项的静态、比较简单的经济事项，而不易反映动态的、比较复杂的经济事项。
社会经济向纵深发展，原有的计量、记录方法却已经远远落后于时代的需要，必然引起计量及记录方面的革命，这些原始的记数办法便自然而然地易位于新的经济核算方法。
（一）文字的创造
由于结绳记事和契刻记事的不足，人们不得不采用一些其他的、譬如图画的方法来帮助记忆、表达思想，绘画导致了文字的产生。
关于中华文字的起源，历史上有这样一个近似于神话的传说。
黄帝统一华夏之后，感到用结绳的方法记事远远满足不了要求，就命史官仓颉想办法解决这一难题。
有一天，仓颉正在思索之时，天上飞来一只凤凰，嘴里衔着的一片树叶正好掉落在他面前，上面有个明显的兽蹄印，但仓颉却辨认不出是什么野兽的蹄印，就向猎人请教。
猎人说：
“这是貔貅的蹄印，与别的兽类的蹄印不一样，别的野兽的蹄印，我一看也知道。
”仓颉听了猎人的话大受启发。
他想，万事万物都有自己的特征，如能抓住事物的特征画出图像，大家都能认识，这不就是字吗？
从此，仓颉便注意仔细观察各种事物的特征，譬如日、月、星、云、山、河、湖、海以及各种飞禽走兽、应用器物，并按其特征，画出图形，造出许多象形字来。
这样日积月累，时间长了，仓颉造的字也就多了。
仓颉把他造的这些象形字献给黄帝，黄帝非常高兴，让仓颉把这些字传授给九州酋长，于是，这些象形字便开始应用起来。
上述传说虽不足为据，但其涵却不无道理，这就是文字从图画中来，最早出现的文字是图画文字。
唐兰先生在《中国文字学》中说：
“文字的产生，本是很自然的，几万年前旧石器时代的人类，已经有很好的绘画，这些画大抵是动物和人像，这是文字的前驱。
”随着时间的推移，这样的图画越来越多，画得也就不那么逼真了。
这样的图画逐渐向文字方向偏移，最终导致文字从图画中分离出来。
这样，图画就分了家，分成原有的逼真的图画和变成为文字符号的图画文字。
图画文字进一步发展为象形文字，便有了原始的文字。
（二）数码的创造
中国古代有“隶首作算数”的传说。
《世本》、《后汉书》、《晋书》、《唐六典》、《数术记遗》及《五经算术》中皆有相关的文字记载。
传说中隶首被黄帝指派负责部落里经济计量与记录方面的事宜。
当旧有的计量方法在实践中感到越来越不适用的时候，隶首遵照黄帝的要求，从长期的生活实践中归纳了从一到十数码字的造形，并且总结出运用这些数码进行简单运算的方法。
这些数码和方法最后被黄帝肯定下来，并加以推广运用。
事实上，人类数字的起源与人们的双手十指有着密切的关系。
结绳之法只能起记数、记事的作用，一般不能起计算的作用，因此在当时要对结绳记事的结果进行计算就得靠双手十指。
所以约瑟讲：
“如果手指算法可以说是计算工具的话，那么，它无疑是最早的一种。
”我国的“结绳记事”与双手十指作为计量工具的运算是分不开的。
司马迁在《史记》中写道：
“数始于一，终于十，成于三”，较为科学地总结了我国数字创始的经过。
在“结绳记事”时代，人们最初只是有了多与少的概念，如绳结大表示事情大，绳结多就表示东西多。
而多少的比较就要依靠双手十指的计算。
开始根据手指把“少”之中的起始单位确定为一，然后再用一来组合，逐渐有了二、三的概念。
总之，凭靠双手十指的帮助，经过相当长的一段时间，人们才把从一到十的概念和象形字体建立起来。
此后，人们仍然是凭靠双手十指，逐步学会运用数码进行加减运算。
就这样我国祖先不仅靠双手建筑了全部数学知识的基础──古老的数的概念，而且靠着双手建筑了我国会计计算记录的基础──古老的数的概念及计算方法。
20世纪30年代初郭沫若在《甲骨文字研究》一书中，通过对甲骨书契中数码字的考证、研究，也得出“数生于手”的科学结论，从而进一步证实了这个问题。
（三）计量单位的创始
单一的数码及其表现方法只能表现某种经济事物的数量，却不能反映该种经济事物的性质。
所以，对于具有会计意义的“书契”来讲，数的概念、数据记录及计量单位都是缺一不可的要素。
在一笔经济记录中，数据记录反映事物量的方面，而计量单位则是反映事物质的方面，故每一笔正确的经济记录都是对客观事物质和量的反映。
根据史书记载，我国祖先在创造数码及运算方法的同时，也考虑到解决度量衡及计量单位方面的问题。
我国度量衡与实物计量单位的起源出自“黄钟秬黍”的传说，古代史家大都把“黄钟”说成衡量万物的标准，长短、轻重、宽阔，以及容量皆依据“黄钟”而定。
《礼记·月令》、《史记·律书》、《汉书·律历志》、《后汉书·律历志》、《通典》、《宋书·律历志》以及《清会典》均遵循黄钟之说。
传说的“黄钟”也产生于黄帝时代，是用竹子做的一种吹奏乐器，长约九寸，模样类似现在的笛子。
起初仅作为确定音律的乐器使用，后来黄帝才把它作为量度事物的基本标准。
“秬黍”是当时黄河流域普遍种植的一种粮食作物，在“黄钟”与“秬黍”之间存在着一种相互度量的关系。
《汉书》的记载比较全面地概括了黄钟与秬黍之间互相量度的关系，大体是以黄钟之管，秬黍量之，派生出度量衡及实物计量单位。
《汉书·律历志》讲：
“度者，分、寸、尺、丈、引也……本起黄钟之长。
”黄钟的长度相当于中等的秬黍九十粒，一粒为一分，十分为一寸，其余尺、丈、引均依此规律以十进位。
“量者，龠、合、升、斗、斛也……本起黄钟之龠。
”黄钟的容积相当于中等的秬黍一千二百粒，其容积为一龠（龠即后来之勺）。
十龠为一合，其余升、斗及斛也按十进位。
“权者，铢、两、斤、钧、石也……本起黄钟之重。
”而重量单位同样也是以黄钟所容纳秬黍的重量为基础加以推演而成的。
寸尺、合升、斤两等实物度量单位，自我国古代沿用至今。
我国考古工作者在大汶口晚期文化遗址发现了一种与后来的甲骨文相接近的文字。
这些文字有的是会意字，有的则是象形文字，它们与甲骨文中的象形文字有类似之处。
联系黄帝时代的仓颉造字、隶首作算数和黄钟秬黍的传说，可以推论：
在我国原始社会末期已经出现了专门用于记录经济“账目”的“书契”。
采用刻划方式所形成的“书契”，源于以往的简单刻记与刻符记事，采用刻契的方法，是与原始人当时具体的生产、生活环境分不开的。
在那个时代，大自然所提供的与可供选择的书写物是坚硬的石块泥板、竹木，是器、龟甲与兽骨，这些书写物的坚硬度使得只有采取刻划的方法才能达到记录成功的目标。
在“书契”的创造过程中，人们一直在数码与文字创造并使其有机结合方面摸索、前进。
“书契”是有规则记录的萌芽形态。
它已是一种初步具有通识性的记录，它所记载的信息已不限于记录者自己使用，而同时要便于相关者使用。
对于它的刻划已有了一定的方法，其中的数码与相关文字的排列已形成了一定的顺序，同时，“书契”中的数字也不再是孤立的，它通常与计量单位相配合，从而把对某一事项的记录与另一事项的记录区别开来。
此外，“书契”的规则还表现在制作与保管方面，人们在制作“书契”时也已经注意到要使它们能够在相当长的时间可以保存下来，并且安排了收藏它们的处所，使对它们的保管与对财物的保管一致起来。
数字、运算方法以及实物计量单位一出现便结合在我国萌芽状态的“书契”之中，清晰地表现了我国会计萌芽阶段的形态。
经济类“书契”是文字、数码和实物计量单位的结合，它与后来夏、商时代出现的文字叙述式会计记录已较为接近，是我国会计由原始计量记录时代，向文明时代记账法演进的一个过渡形态。
中国古代记账方法发展（三）
——文字叙述式会计记录方法
中国古代会计记录方法的发展在经历了原始计量记录方法阶段之后，伴随着文字的出现，开始进入到文字叙述式（也称叙事式）会计记录方法阶段，并已体现出我国单式记账法的基本特征。
这个阶段，人们对账目的记录还没有形成统一的规定，只能采用一般的行文方式把每笔账目的基本情节记录下来，用字较多，语句冗长，叙事力尽其详而不顾及简练，因此会计史研究者将其称为叙述式会计记录。
文字叙述式会计记录法，是世界各国都曾运用过的一种方法。
一、商代的文字叙述式会计记录法的产生
文字的发明是人类进入文明社会的重要标志。
我国汉字发展到商代后期已基本成熟，商代文字的进步对我国会计学的发展有巨大的促进作用。
“商人尚鬼”，对鬼神充满着敬畏，他们不仅认为神鬼充满在他们的周围，而且认为在这些神鬼之中，他们的祖先在其中占有主导地位，保护着他们的子后代。
因此，商代统治者要进行某项活动，或在生活中碰到一些疑难不解的问题时，他们就要占卜问神，听取神的旨意。
甲骨文便是商代王室占卜问事时所刻录在龟甲和兽骨（如牛的肩胛骨）之上的卜辞。
根据商代文字的发展水平，人类最初对经济收支事项的反映主要采用文字叙述式的记录方式。
在我国商代的甲骨卜辞中，不仅记载有各种实物的收支数量，而且记有这些经济事项发生的时间、地点及容；不仅有了实物计量单位的记载，而且还有了货币计量单位的记录。
用牲（即祭祀祖先、鬼神时宰杀的牲畜）是商朝“官厅会计”中一项较大的支出，而狩猎收获物则是“官厅会计”中的一项收入。
从实际容考察，商代的甲骨卜辞中已明确地表现了当时会计记录的实际方法。
根据郭沫若、罗振玉、王国维以及郭道扬等人对殷墟甲骨文的研究，可以看出，在商代的“官厅会计”核算中，会计记录方法具有如下基本特征：
第一，商代对经济事项的记录，采用的是文字叙述式的“会计”记录方法。
每笔记录的基本容大体一致，但在形式上又不拘一格，容述的先后并无统一规定，只求从文字上阐述清楚。
这种记录方法是在原始公社末期“书契”萌芽阶段的基础上生长起来的，是我国进入文明时代之后，第一阶段记账方法的基本形态。
第二，这种“会计”记录方法，对经济事项的容反映已比较完整。
卜辞记录了经济事项发生的月、日，有些地方还记有年份及某王统治时期。
商代历法为阴阳合历，大月三十天，小月二十九天，每年十二个月，闰月称为“十三月”，与现在的农历基本相同。
当时采用“干支记日”方式，几乎每一片殷商甲骨都刻有干支记日。
甲骨文中的辛巳、甲辰、丁亥、丙申等，一般表示用牲的日期或时辰。
用牲支出的品种及数量，小到一只羊、一头豕，大到上百只、上百头；少则一个品种，多则三、五个品种，均一一记录，不相混淆，因而对经济事项基本容部分的反映十分清楚，这是当时“会计”记录方法进步的主要表现。
根据郭沫若等人对甲骨文的研究，在商代甲骨文字中，反映事物数量变化的从一到十的数码字已建立完备，这些基本数码已成为我国数学运算及会计核算的基础；在以上数码创建完备的基础上，甲骨文中数目的位值制也得以建立，在甲骨文中一、十、百、千、万均有专门的表示符号。
不少甲骨卜辞中还记录了用牲的地点。
根据这种记录推而广之，当时对其他支出项目的记录，也大体采用这样的记录方式。
第三，在叙述式的会计记录中，已经显露出以行为动词表示经济活动的性质及记录方向的基本取向。
在商代，由于卜卦的巫师故弄玄虚，以至于产生出许多奇怪的习俗。
如用牲之法就颇多：
或置于俎中蒸熟列；或当场生宰供献；或以火焚烧；或悬于空中吊死；或沉于水中淹死；或埋于土中窒息而死等等。
每次祭祀，各取所需，甲骨卜辞中“卯”字表示支解之意，“伐”字指用利器刺死。
虽然这些动词主要是表示用牲之法，但在客观上也反映
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