商业银行内部控制低效的成因及模式重构.docx

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摘要我国商业银行金融风险的产生多是由内部控制低效造成而内部控制低效又源于控制模式的不规范因此研究这一课题具有重要的理论价值和现实意义为探索提高内部控制效果的有效途径本文在分析我国商业银行内部控制低效成因的基础上根据COSO报告和ERM的要求构建了要素式动态控制的立体模式并对这一模式的构成及其运行方式等进行了深入研究为商业银行规范内部控制行为和降低金融风险提供了一种行之有效的管理手段　　关键词商业银行；内部控制；控制模式；风险控制一、问题的提出及文献综述我国商业银行的内部控制始于20世纪90年代初期对呆滞账的控制1990年我国四大国有银行的坏账占全部贷款的比例已经超过20%连同逾期、展期的呆滞贷款总额占贷款总额的比例超过了70%1991年末四大国有银行的坏账超过其自有资本产生资不抵债1992年美国COSO委员会颁布五要素的内部控制框架（简称COSO报告）引发了全球性内部控制高潮也给我国商业银行提出了建设内部控制制度的要求到20世纪90年代中期由于我国越来越多的国有企业不但不偿还贷款甚至连贷款利息也不支付致使全国银行业在1994年和1995年出现了全行业亏损分析其产生亏损原因主要是由于商业银行缺乏有效的内部控制制度（赵文杰1996）产生了过多的呆滞账以及市场风险、信用风险和操作风险为控制全球普遍存在的坏账损失及其金融风险1998年9月巴塞尔银行业委员会发布了银行内部控制系统框架（FrameworkforInternalControlSystemsinBankingOrganizations）我国商业银行也开始了全面内部控制建设虽然对降低运营成本以及控制金融风险等方面起到了一定的作用但并没有改变我国银行业呆滞账过多的现象1999年四大国有银行的不良贷款总额超过1万亿元2003年6月全国商业银行的不良贷款总额达到3.2万亿元这就不得不使我们反思商业银行实施的内部控制制度建设还存在的许多难以克服的弊端为解决我国商业银行实施内部控制制度低效的问题理论界和实践中都进行了深入的探讨陈元燮（1998）使用系统观点分析了我国商业银行的内部控制结构指出控制信息不畅以及控制的手段和方法失效是产生内部控制低效的主要原因；王顺（1999）从COSO报告的要求出发分析我国商业银行的内部控制制度指出监管不利以及约束失效降低了内部控制制度的作用；秦辉（2000）从农业银行深圳分行实施内部控制的实践出发分析了商业银行建立要素式内部控制模式的必要性；董青（2001）从工商银行湖南省分行实施内控制度的实践出发在分析银行业内部控制制度存在问题的基础上提出了商业银行建立有效内部控制体系的要求；张明魁任福堂（2002）在分析商业银行内部控制目标管理的基础上提出了加强对商业银行内部控制实施审计的要求；杨军、陈朝豹（2003）重点对国有商业银行的内部控制进行了分析提出了构建要素式内部控制系统的初步设想；李明辉、王学军（2004）重点研究了商业银行内部控制的信息披露指出对商业银行特别是上市银行加强内部控制的信息披露是提高内部控制效果的有效措施；周正兵（2005）通过对《商业银行内部控制体系标准》编写组组长王健豪先生的采访介绍了相关的标准并分析了制定商业银行内部控制标准的重要性；余奇才、曾北川（2006）分析了《商业银行内部控制评价试行办法》强调了商业银行实施内部控制时进行评价的重要性经过几年来理论与实践界的研究已经明确了我国商业银行进行内部控制制度建设的方向是要根据COSO报告以及ERM框架的要求建立要素式的内部控制模式并且要打破传统的平面式结构构建多维内部控制框架虽然许多专家、学者已经进行了深入的探讨但应如何构建这一模式到目前为止尚没有一致的意见需要进一步地探究构建适合我国商业银行实际情况的有效运营模式是一项长期的任务经过几年来商业银行不良资产剥离以及上市治理不良贷款数额有较大幅度的下降但仍不容乐观2006年第一季度境内商业银行不良贷款总额仍有1.3125万亿元据新闻报道我国1－9月份新增不良贷款金额近9000亿元这种现象除了制度方面的原因外在很大程度上还是由于内部控制低效我国商业银行内部控制低效在增加其市场风险和信用风险的同时也在一定程度上促进了操作风险的产生（孙涛2006）从2000年到2004年我国商业银行共发生涉案金额在百万元以上的操作风险案件75起其中人民银行6起农业银行15起建设银行17起中国银行18起其他金融机构10起除涉案金额不详的13起案件以外的其他案件造成国有资产损失高达24.15亿元因此我国商业银行加强内部控制建设的任务仍很艰巨自上世纪90年代以来我国商业银行在走向市场化的过程中开始实施内部控制但随着商业银行内部控制的实施金融风险不但没有下降反而越控制越高究其原因是多方面的但其中重要的原因之一就是我国商业银行传统的内部控制模式存在着严重的问题内部控制的思路和方式与金融风险的控制方向相背离致使内部控制低效在这种情况下结合我国商业银行风险控制的实际情况借鉴国外金融风险防范的先进经验采用创新的手段和方法重构我国商业银行的内部控制模式并深入探索采用内部控制方式防范和控制商业银行市场风险、信用风险和操作风险的有效途径具有十分的重要性和迫切性二、商业银行内部控制低效的主要原因我国商业银行传统的内部控制由于受目标管理的影响普遍采用了内容控制的方式过度地强调目标的实现与控制忽视了规范化建设结果造成了短期有效之后的长期失效或低效并因内部控制机构的设置、控制活动的实施以及内部控制的测试与评价大大增加了管理成本因此分析我国商业银行内部控制低效的原因是提高内部控制有效性的基础根据我国商业银行内部控制的实际情况产生这种现象的主要原因表现在以下几个方面

（一）内部控制的条件尚不够成熟内部控制是一定的组织发展到一定程度提高管理水平的一种自然要求它有许多基本条件的限制主要包括技术状况、管理水平、人员素质、组织文化、经营规模以及运营效率等它们必须要达到一定的程度才会有效我国商业银行由于受传统管理方式的影响以及长期的国家统管或干涉致使资本运营效率十分低下目前我国银行业正在商业化改造过程中市场营销的观念尚不够成熟特别是严重的富余人员、臃肿的组织机构以及低下的工作效率使得内部控制的效果大大低于这些问题所产生的费用超支而使得内部控制必然产生低效因此商业银行的内部控制应随着控制环境的改善和条件成熟而逐步完善

（二）忽视内部控制模式建设内部控制是规范组织整体行为提高整体管理效率和水平的一种管理方式它的核心是构建一个有效的控制模式来规范和指导人们的控制行为和结果商业银行传统的内部控制多采用头痛医头、脚痛医脚的打补丁控制方式缺乏整体的控制思想和控制框架主要采用目标控制的方法以控制具体管理活动的内容为目的过多地强调结果不能够注重内部控制的环境建设和过程建设不能把内部控制要素与内容有机地结合起来通过构建有效的内部控制模式来实现有效的控制这在很大程度上影响了商业银行管理者的控制观念致使商业银行的内部控制活动长期在非规范的环境下低效运行（三）传统的目标管理与COSO报告的要素控制框架产生矛盾降低了内部控制效果从我国商业银行风险管理的现状来看产生市场风险、信用风险与操作风险的主要原因是缺乏有效的内部控制系统来约束管理者和业务人员的行为商业银行在实施内部控制活动的过程中由于受传统目标管理的影响过度重视内部控制目标的分解以及控制结果的考核与奖惩这就促进了内部控制人员舞弊的动机与行为当内部控制目标实现与要素控制的要求产生冲突时由于利益驱动的原因会使得管理者和业务人员为实现预期内部控制目标而不择手段从而严重破坏内部控制的规范化建设使控制活动常常失效导致内部控制风险的产生（四）内容控制的模式必然导致内部控制的失效或低效我国传统的内部控制制度把具体的经济业务作为内部控制的主要内容把实现与控制预期目标作为内部控制的核心控制过程中将控制目标分解到各职能部门和相关人员通过定期的考核与评价检查内部控制的效果这种以内容控制为核心的内部控制方式与COSO报告的要素式控制方式存在着根本的不同要素式内部控制模式把环境和过程的规范化建设作为内部控制的主要内容把构建内部控制模式作为内部控制的核心注重的是长期控制目标的实现相比之下可以看出内容控制为核心的内部控制方式虽有利于短期控制目标的实现却忽视了内部控制环境和过程的规范化建设失去了内部控制长期有效的动因因此最终必然会导致长期控制目标的失效（五）缺乏有效的内部控制标准和规范的控制程序我国商业银行的内部控制活动与西方国家相比起步比较晚再加上多年来实施内容式控制模式忽视要素式内部控制模式建设存在着严重缺乏业务执行标准和综合评价标准的现象管理标准也多以规章制度为主缺乏控制标准而且内部控制程序也因缺乏要素控制的要求表现出明显的不规范根据COSO报告的要求内部控制是以建立和完善内部控制标准为基础的规范化管理方式以检查与评价管理者以及业务人员执行控制标准、修正与完善内部控制标准为重点通过控制标准的制定、执行、修正与完善来规范人们的控制行为通过人们行为的规范来实现控制目标我国传统的内部控制方式因控制标准的不完善和控制程序的不规范使内部控制不可能实现程序化的优化运行也就必然会导致内部控制的失效和低效　　（六）内部控制的测试与评价系统不完备按照内部控制的要求商业银行必须要及时进行内部控制的健全性测试、符合性测试、实质性测试以及综合评价根据测试的结果采取相应的策略以提高内部控制系统的有效性由于我国商业银行现行的内部控制采用内容控制的方式在很大程度上存在忽视或缺乏内部控制的测试评价系统的现象使得商业银行现有的内部控制系统低效或流于形式另一方面我国商业银行现有的控制目标考核评价系统以完成预期目标为中心主要考核和评价控制目标的完成程度属于刚性控制长期的刚性目标控制必然会导致控制活动的失效这就是目标控制的短期行为三、商业银行内部控制模式的重构我国商业银行的内部控制系统需要根据COSO报告的要求重新构建新的内部控制框架应该能够克服原有内部控制制度所存在的种种弊端并体现合理有效的原则在重构我国商业银行内部控制系统的过程中除充分考虑我国商业银行内部控制的实际情况借鉴国外内部控制的先进经验最大限度地克服现有制度的弊端之外还要考虑2004年6月COSO委员会颁布的企业风险管理框架的要求在内部控制五要素的基础上增加目标设置、事件确定和风险应对综合以上分析应构建我国商业银行操作风险内部控制的动态系统（见下图）

（一）环境建设子系统是内部控制模式有效运行的基础内部控制环境在很大程度上决定着内部控制的实施效果其建设目的是要塑造商业银行的文化并影响其员工的内部控制思想根据COSO报告的要求和我国商业银行内部控制的实际情况确定内部控制环境建设的主要内容包括诚信机制与道德价值观、员工能力的培养、领导机制与风格、经营方式与组织机构、责任与授权等通过以上几方面的建设形成商业银行风险控制的良性内部控制环境并利用环境本身所具有的特定功能和作用迫使内部控制事件及控制人员按照规范的行为和程序进行有效的工作从而达到有效控制的目的目前我国商业银行内部控制的环境建设还比较薄弱环境建设位于内部控制模式的外围它的完善程度对内部控制效果产生着重大影响因此环境建设是内部控制制度有效运行的基础也是完善内部控制制度需要长期建设的一项重要工作

（二）目标管理子系统是内部控制模式的起点并决定着内部控制模式的方向商业银行内部控制的目标管理子系统是一个动态循环的过程包括目标确定、目标的检查与核对、目标的考核与评价以及目标改进等内容目标确定是内部控制系统的起点确定合理的控制目标是内部控制系统有效的基础；目标的检查与核对是根据内部控制实施效果进行的动态管理用于调整内部控制环境适应控制目标以及检查内部控制目标的实施情况；控制目标的考核与评价是对控制过程效果的综合评价主要用于检查控制目标的实施情况；目标改进是一个反馈系统主要是把考核与评价的结果反馈到下期的目标制定过程中去用于修正下期控制目标（三）风险评估子系统是连接内部控制目标与控制过程的桥梁在市场经济条件下风险和收益是一对矛盾只有降低风险与提高效益同步进行才能提高内部控制的有效性我国商业银行的内部控制系统以风险控制为先导目的在于最大限度地减少内部控制的实施效果与预期目标之间的差距这一子系统在内部控制模式中起着评估风险、修正标准和应对风险三方面的重要作用评估风险是根据对控制目标和控制活动的比较分析进行的通过选择合理的程序和有效的方法实施对商业银行内部控制风险的评估确定风险的大小；完成风险评估以后首先根据所评估风险的大小通过风险评估的标准修正内部控制过程的标准以保证控制活动的有效性；与此同时根据风险评估的结果和控制目标的要求将风险应对策略应用于内部控制过程以最大限度地减少内部控制风险（四）过程管理子系统是内部控制模式的核心商业银行内部控制过程管理子系统包括控制标准的制定、设置控制系统、执行控制系统以及必要的结果检查等控制过程是内部控制系统的核心也是降低商业银行风险的关键根据COSO报告的要求有效的内部控制是以要素控制为主体的控制系统在这个控制系统中以环境建设为起点以控制过程为核心因此内部控制的过程管理在控制系统中具有重要的地位在这个子系统中制定标准和检查标准具有特殊的意义子系统的设计及执行必须要充分考虑控制标准的特点及性质并以风险评估的结果为依据考虑内部控制测试与评价的要求以保证控制系统的有效性（五）信息与沟通子系统是保证内部控制模式有效运行的重要手段根据有关学者的研究加强对商业银行内部控制信息的披露有利于提高内部控制的效果商业银行内部控制的信息与沟通子系统把商业银行内部控制的内部信息与外部信息联系在一起通过信息的传递、接收、整理与使用协调控制过程的各种矛盾减少内部控制中的各种摩擦通过信息渠道还可以及时传递各种内部控制信息实现有效的沟通以减少因缺乏沟通而产生的风险以上构建的内部控制框架采用双向的信息传递通道利用信息通道把内部控制的诸要素有机地结合起来以便于内部控制部门及人员之间的沟通同时又能够把每一个要素或过程的实施效果信息反馈到前一个要素或过程以提高内部控制模式运行的有效性随着我国市场经济的发展商业银行内部控制系统中信息与沟通的作用越来越大加强商业银行内部控制模式中的信息与沟通子系统建设对提高内部控制的有效性以及减少商业银行风险损失等都具有十分重要的现实意义（六）监督子系统是内部控制模式有效运营的重要保障商业银行的内部控制监督是指对实施内部控制人员的行为以及内部控制的设计和运作的过程按照预期目标或控制标准所进行的监视及督察监督活动一般由持续监督和个别评估所构成持续监督是对内部控制活动的过程实施的不间断的监督属于过程监督个别评价是对内部控制的特定事件或结果进行的控制性评价属于重点监督商业银行内部控制的监督子系统也是一个动态的过程对内部控制的整个过程和全部内容实施控制并不断地把监督的信息反馈到内部控制的有关环节以进行有效的商业银行风险控制因此它是促进内部控制有效运行的重要保障（七）测试与评价子系统是内部控制有效运行的有效措施商业银行的内部控制测试与评价子系统包括健全性测试、符合性测试、实质性测试和综合评价常规的内部控制测试与评价不进行实质性测试当商业银行的健全性测试或符合性测试不能通过时才需要实施实质性测试商业银行内部控制的测试与评价是内部控制系统的有机组成部分也是促进其有效运营的一个有效措施为提高商业银行内部控制的有效性就必须要加强内部控制测试与评价的规范性四、主要研究结论商业银行实施内部控制的主要目的是为了规范人们的行为最大限度地降低风险根据COSO报告和ERM的要求提高内部控制有效性的关键是要首先建立一个有效性的内部控制模式利用控制模式的约束来规范人们的行为达到实现内部控制目标的目的通过对商业银行内部控制模式构建进行了深入探讨本文主要得出以下几方面的结论1.形成内部控制的原因是多方面的但采用以目标控制为导向的内容式控制模式是内部控制最终失效或低效的主要原因解决的主要方法就是要构建要素式的内部控制模式框架2.我国内部控制的有效模式应该是目标管理与要素式控制的结合目标管理是我国商业银行长期实施内部控制的经验虽有缺点但不能抛弃COSO报告的五要素框架与ERM的八要素框架虽然在国外比较成功但有一些内容不适合我国国情也不能照搬合理的作法是谋求二者的统一和融合构建适合我国国情的新型内部控制模式3.把商业银行的内部条件与外部环境结合起来构建层次化的内部控制模式提高商业银行的内部控制效果首先要通过对内部条件的优化组合完善商业银行的内部控制环境利用规范的控制行为保证控制目标的实现；其次把内部条件和外部环境结合起来根据外部环境的要求完善内部控制标准逐步提高内部控制效果；第三个层次是要根据动态控制的要求通过内部控制模式的有效运行追求内部控制效率的最大化4.把COSO报告的五要素框架与ERM的八要素框架结合起来构建阶段化的内部控制模式COSO委员会的ERM框架是在COSO报告五要素基础上增加了目标设置、事件确定和风险应对三个要素形成的但二者有着本质的区别COSO是内部控制的基本框架；ERM只是企业风险框架本文把二者结合构建了包含目标的制定、风险的评估、控制活动的实施、内部控制的测试与评价以及内部控制目的考核与评价五个发展阶段的内部控制动态框架5.内部控制动态模式的构建只是提高商业银行内部控制效果的起点不是终点本文构建的商业银行内部控制动态模式只是一个基本框架还有许多内容需要进一步地深入研究这一模式的运行具有多种方式同一种方式在不同的环境下运行的效果也存在着很大的不同而且控制模式本身还存在着许多不完善的地方需要广大同行更密切地关注这一问题共同对这一问题进行更深入地研究以彻底解决商业银行内部控制低效问题