在全省《担保企业会计核算办法》培训会上的授课讲话.docx
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在全省《担保企业会计核算办法》培训会上的授课讲话
在全省《担保企业会计核算办法》培训会上的授课讲话
——广东省担保业协会秘书长张德本
（2006年2月16日）
非常高兴也非常荣幸有机会和我们江苏省担保行业的同仁在这里进行学习交流。
在这里，我想把我参与担保企业会计核算办法编制工作的一些理解和认识跟大家进行交流。
刚才狄司长讲的非常好，实际上我们这个担保行业建设是从2001年开始。
狄司长把行业体系建设概括为“一二三四五六”，其中“六”就是六项制度建设，有一项就是会计制度建设。
大家知道担保业在目前365行里还算是比较小的行业，那么在这个行业里单独的出一套会计制度核算办法，应该说是相当不容易的。
这里的确有国家发改委、中小司，特别是狄司长，热心于中国担保行业的领导积极推动，才有今天的这个成果。
这个成果尽管还不是那么很完美，但是里面凝结了中小司，包括我们一些担保机构的从事会计工作的很多同志的努力。
开始是想搞一个担保会计制度。
这个制度当时也搞出来了，在讨论时就觉得有点不合适，然后又改成担保业务准则，但是还是觉得不行。
最后又搞了个会计制度项下的担保企业会计核算办法，是这么个大致的过程。
出台这么一套制度为我们这个担保行业管理提供了一个基本的技术和方法。
我们江苏省担保行业协会成立，包括今天这个学习培训会，来了这么多人，还有很多人都没地方座，我就感觉到我们江苏省担保行业人气旺盛啊。
我现在在广东省也做协会工作，但是我还是真没有碰到过这么旺的人气，受协会的盛情邀请来参加这么个会议，我感到非常的高兴。
我也了解今天参加学习的有很多都是担保公司的主要负责人，也有一些从事会计核算的。
那么我就想今天讲什么内容呢。
如果单纯的讲这个制度某个核算，可能我们有一些领导同志听的不是那么很感兴趣，那么我想也讲一点原理性的东西，也讲一些我们会计核算办法上几个比较重要的问题。
主要讲一讲会计制度为什么这样去设计，然后就核算办法里面的几个重点问题和大家作一些交流。
第一个部分，重点讲一讲担保业务的规律特点对财务会计的要求。
财务会计两大基本职能，一个是反映职能，一个是监督职能。
反映职能反映什么，我们首先要了解担保业务的一些特点。
大家也知道，担保作为一个新兴的行业，我们目前还没有专门的理论来指导，所以怎么样能把我们的规律总结出来，让会计制度从理论上反映它，这是我们要做的一项工作。
按照虚拟经济和实体经济的概念，虚拟经济是市场经济中很重要的组成部分，而且从市场交易的总量比例来看，虚拟经济占90％以上。
我们平时所讲的实物交易，客观的讲它的份额是很小的。
现在的全球金融交易市场叫不落幕的市场，地球这一边下市了，地球的那一边又开始了，所以资金在全球24小时都可以运转，不是8小时运转的概念。
特点之一，担保业应该属于虚拟经济的范畴。
它对实体经济发展的促进作用，就是我们通常讲的担保对中小企业发展的促进作用。
担保实际上也属于一个衍生的金融工具，不是一个真实的资产也不是一个真实的负债。
那么它实际上是一个或有的资产或有的负债，是一个程序性的原期货。
担保的构成跟一般的工商企业的产品构成不一样，它是一个原期性的构成，使用价值主要表现在一个到期的时点上。
担保作为一个商品要有使用价值。
使用价值的第一个体现就是在到期的那个时刻债务人能够把担保的债务还掉，就说明你是有使用价值的，你所认定的担保人信誉是高的，就是对担保机构一个很重要的衡量。
投资资本的放大倍数就来源于这一点。
退一步讲，如果债务人不能归还债务，担保机构要有能力来代偿债务，而且能把代偿的资金收回来，这个时候仍然能够体现你的使用价值。
如果这两点做不到，也就没有使用价值，就无价值可言，所有的工作都是白费的。
大家知道使用价值是价值的物质基础，这是经济学上的一个原理。
但是，现行的会计制度又不能把担保作为一个资产或者负债项目在表内进行核算，而是按照成本会计在表外进行披露。
表外披露又违反会计十三项原则中的重要性的原则。
所谓重要性原则就是把经济活动中的重要业务能够在表内有所反映。
因此客观地讲，我们现在的会计制度还没有完全解决这个问题。
这个问题也不是我们担保行业特有的，所有的衍生金融工具，关于表内核算的认可在全世界范围内还是一个难题。
最近，财政部颁布了一个关于金融资产和金融负债的确认办法，是一个刚刚开始的探索。
哪些做为金融资产，金融资产怎么认定都有一些条件。
作为担保，也是一种或有的资产或者金融资产。
在开始做课题研究的时候，我们希望能够把所有的或有资产和或有负债都能够纳入到表内来进行核算。
比如说，每做一笔担保业务，在会计上要进行记录；每解除一笔担保业务，会计上也要进行记录。
接受了反担保资产，这是我们的或有资产，也要在表内进行反映。
这还涉及到了一些计量方法的问题。
我们在课题研究的时候提出了一些思路，但是在讨论具体实际的办法时还是要保守一点，就是在会计报表附注当中列了几个附表，把或有资产作一些反映。
担保业务是担保机构的主要业务，目前在表外进行反映只能是某种程度兼顾了重要性原则。
这里涉及的最大的问题，就是反担保资产的计量问题。
当时建议对现行的会计制度进行调整，实际上这次17号文件在表外附表搞了个反担保资产的计量方法，也是兼顾了这些问题。
因为现在金融体系发展是全球一体化，我们目前使用的会计制度——借贷记账法产生于工业革命的时代，那时候主要服务于制造企业，主要核算对象是实物，对赚钱盈利的过程做一些反映。
到了上个世纪80年代末，买方市场的出现带来了赊销，就出现了大量的应收账款。
应收账款的信用周期就比原来的长的多，应收账款实际上是一笔很重要的资产，所以每个企业都应该有。
应收账款出现之后，信用周期增长，出现了权责发生制。
在权责发生制的原则下进行会计核算，这也带来了信用风险问题。
应收账款列入销售收入，同时又收不回来，但是销售收入要纳税，实际上就是一个透支的问题，存在着信用风险。
所以，现行的会计制度对金融资产的核算存在相当一部分不适应，目前也只能来取兼顾重要性原则的解决办法。
第二个特点，担保业务在整个会计体系中的定位。
从业务的属性上讲，担保业务应该是衍生金融业务，所以建议把它作为金融会计制度项下的科目来进行核算。
金融理论有两个基本的功能，一个是资金配置功能，它能够调节资金的流向和大小；还有一个风险配置功能，金融资产流到哪里，风险就流到哪里。
一个科学的金融体系应该让资金流向效率高的方向，风险流向风险降低的方向。
现在的担保机构实际上要在调节资金流向的同时，降低金融风险。
我们设计了很多灵活的反担保的措施，这都是来承担金融风险的很重要的措施。
所以，担保体现了金融体系的两大职能。
担保既有乘数效应，也有远期交易的特点。
从公共产品性质来说，担保比银行的贷款更接近公共产品。
大量担保机构的出现，是社会分工细化的反映，而且这种分工和金融创新以及世界金融创新发展的趋势是一致的。
当今世界金融创新总是围绕着资金的时间价值和风险价值二者的分离管理。
银行主要管理资金的时间价值，担保机构主要管理资金的风险价值。
担保机构就是在承担风险的过程中获得收入。
从财务管理的原则来讲，制度设计方面有几个重要的原则，第一个就是谨慎性原则，主要体现在风险准备金和收入确认上：
第二个是重要性原则，就是要把经济活动的重要事项记录在会计体系之中：
第三个是实质重于形式原则，这也是十三项原则之一，在金融资产确定时会计核算不要完全注重于法律形式，还要考虑实际利润，例如担保机构很重要的风险不在收入和应收账款方面，而在担保业务这一块：
第四个是充分披露的原则，担保是虚拟经济，担保机构的信息披露要公开化和加强透明度。
所以，从这个意义上讲，担保业会计制度的定位是作为金融企业会计制度的补充和完善。
第三个特点是，担保业务的高风险性要求实行充分的准备金制度。
对担保机构来说，准备金的制度要求比其它企业更高一些。
担保业务的主要风险，按照巴塞尔协议的基本风险分析方法，我认为存在五种基本风险。
第一个就是信用风险，实际上也就是债务人的违约风险，主要体现在两个方面。
一方面是债务人的履约意愿，如果他履约意愿在主观上道德上有问题，信用风险就很大。
另外一个方面，债务人的履约能力，他自有的物力条件、财产状况、盈利能力、人力资源、技术含量等等。
这两个方面如果评价很低，信用风险就很高，也是担保机构承担的最主要的风险。
第二个是操作风险，是担保机构的自身操作问题，包括目前行业发展的不够成熟、从业人员队伍不够成熟、理论基础指导方面也不完善，所以在操作风险方面也很大。
反过来，从主观上讲，如果管理不当，操作人员内部的一些道德风险也会影响担保机构的操作风险。
国际上很多大的金融机构破产都与操作风险有关。
所以操作风险一旦出现对于担保机构往往是致命的打击。
因而，我们在内部制度建设上也是很重要的，包括风险管理、人员培训、人员教育等。
第三个是市场风险，对于担保机构来讲也很重要。
市场风险又叫系统性风险，是指如果整个国民经济发展走向低谷，那么担保机构需要面对很大的风险。
比如2004年五一以后，国家金融实行宏观调控，很多中小企业资金链断了，原本没有的风险由于系统性的行为造成很多担保机构发生代偿。
系统性风险的管理有两个基本措施和方法，加强预测能力和增加准备能力。
对于系统风险，担保机构的预测不仅调查企业，还要考察行业、整个国民经济的未来发展态势。
预测风险之后，采取规避、补偿措施。
在情况比较好的时候多提取准备金，以应付将来可能会出现的风险。
第四个是法律风险。
因为法律制度不是很完善，即使按照法律规定做到了还存在一个执行难的问题。
所以，我们要熟悉法律，更重要的是熟悉在实际中判案的案例，关注一些新的司法解释。
有些担保机构做担保时先把所有的反担保资产的处置手续都做好，一旦违约就立即采取相应的措施来规避风险。
作为违约人有一个重要的心理因素，一个企业一旦出现债务危机，心理上想还和不想还带来的行为结果大不一样。
所以，还是要充分的了解心理学，作为控制风险的一个补充。
第五个是流动性风险。
反担保资产要充分考虑它的可流动性，尤其是一些企业的专用设备抵押。
一旦出现违约，专用设备的流动性是很小的。
担保机构的资本管理，货币资金的比例要比较充足，一旦发生代偿，担保机构才有代偿能力，不然的话信用能力会马上降低。
另外，以控制风险降低风险为目的，也可以向客户收取适当的履约保证金，这在法律上政策上也是有依据的。
以前经贸委540号文件中的互助担保，就提出会员缴纳的一部分保证金可以作为担保资金的来源。
当然，收取的履约保证金要控制在一个合理的比例，不得过高，更不可以违法。
金融的性质很大程度上和我们经营目标、意图、主观意愿是相关的。
包括这次财政部刚刚颁布的金融资产确认，金融分类的标准很大程度上是你的主观目的，你准备持有这笔资产多长时间，而不是简单的按照一年的标准期限来划分长期和短期资产的。
当然这个和主观目的挂钩来资产分类，必须先把分类标准向社会公布。
国际上资产分类基本上也是以主观意图为分类的标准。
按我的理解，金融资产本身就是主观目的性很强的资产，主观目的良好的资产也就是良性的，主观目的不好就可能是金融诈骗。
风险准备金是担保机构的主要成本，税法上还没有纳入所得税前扣除，是因为对担保机构准备金的性质还没有定性的认识。
担保机构是高风险机构，主要成本是风险成本，就相当于工业企业的原材料成本。
如果我们的准备金成本不能列入成本开支就相当于工业企业的原材料成本不能列入成本开支一样，买100万的原材料还要缴纳33万所得税。
实际上，我认为风险准备金从长远来看的的确确是担保机构的主要成本。
这次在会计制度上包括财政部77号文也已经把风险准备金作为企业成本的一种认识。
会计制度不能决定税务但是可以影响税务，它是一个相互影响的关系。
目前作为风险准备金的成本，从会计制度上已经认为是所得税前扣除的。
三类准备加上利润方面就是四类准备。
伪造契约准备、担保赔偿准备、坏账准备、一般风险准备，每项准备金在性质上都不完全一样。
关于准备金的反映大家也是有争论的，按照巴塞尔协议对金融机构的管理，金融机构的资本有一级资本和二级资本，风险准备金应该属于二级资本范畴，我们建议准备金提取在平行项下反映，但是这样又违背了平等会计制度的基本原则。
国际上对准备金的提取有这样的描述，认为按照风险即损失最大可能性提取的准备金应该在负债项下反映，如果按照谨慎性原则提取的准备金应该在平行项下反映。
这和利润留存来弥补亏损的道理是差不多的。
这个观点对我们担保机构内容和形式的反映比较一致，比较合理。
现在财政部规定除一般风险准备在平行项提取和反映，其它所有风险准备金都在负债项下反映。
当然，应收款项的坏账准备是作为备减资产项目来进行反映的。
这种反映要求担保机构在写财务分析时要单独反映，代表担保机构的代偿能力。
反映担保机构风险管理和代偿能力的是资本、准备金、反担保资产、管理制度。
这四个层次都是我们控制风险的很重要的技术措施，前三个层次都是可以直接对称的。
另外，还有一个担保准备金在出现损失的情况下的提取顺序问题。
这次的会计制度没有很明确说明。
目前，坏账准备按照明细项目对应的应收款项进行处理，担保赔偿准备是弥补损失的，伪造契约准备只是作为收入确认的谨慎性原则的反映。
第四个特点，担保机构的政策性和高风险性要求，应该建立担保风险补偿机制。
风险补偿制度在这次的会计制度的处理方法上很多方面都体现了。
担保行业行为是高风险低收益的，存在着不对称性和相对性。
不对称性是指收益和风险不对称，相对性是指担保机构的代偿损失是相对的。
担保机构高风险本应该带来的高收益相当大的部分都转移到了受保的中小企业去了。
政府应该从增长的税收里抽取一部分来补偿担保机构的风险成本。
这个做法也是国际惯例。
政府应该考虑给予担保机构风险补偿。
第五个特点，担保业务是衍生金融。
担保的特点和衍生金融产品的期权的特点很相似。
期权就是未来的选择权，出售期权让别人有机会在将来选择使用权，担保类似于此。
担保机构把保函出具给银行，银行将来既可以选择向担保机构追偿也可以选择向债务人追偿。
担保机构实际上就是出售了选择权。
同时我们也要求企业提供反担保，这样使我们也有选择权。
若干个反担保措施都可以采取，所以担保最大的一个特点就是多元化的反担保措施。
用“钢绳、麻绳”来形容，提供给银行的保函都是“钢绳”，控制风险的力度最大。
企业的反担保资产都是“麻绳”，如果把每个企业的反担保资产集中起来、形成多股“麻绳”，同样也可以增强控制风险的力度。
担保机构给予银行选择的权利，银行使用这种权利应该支付保费给担保机构。
国外担保费都是由银行支付的，我国则正好与其相反。
因为我国银行的利率尚未完全市场化，利率政策不能完全由市场来确定。
因而这部分保费转嫁给企业来支付，加上担保期权去换取银行的产品，整个的金融交易过程就是这样的。
担保费也可以理解成担保期权和反担保期权的差价。
另外，由于担保业务具有衍生金融的性质，是担保机构的主要业务，所以在财务上要有所反映。
把所有的或有资产和或有负债都纳入核算，二者之差就是或有净资产，如果或有净资产是负的，担保机构就承担着信用风险。
这样风险衡量就有了会计基础。
第六个特点，担保费要配比远期的风险成本。
现在的未到期责任准备主要起了配比作用。
按照谨慎性原则，把收入严谨确认的话，可能会延缓一部分税赋。
如果一次性确认，税赋就可能实现的比较早。
当然，享受免税政策的担保机构除外。
第二个部分，学习的一些体会。
首先，核算办法定位于金融会计制度项下，充分反映了担保业务的金融特点。
这可以引导我们运用现代金融理论尤其是衍生金融理论去认识担保业务的规律，研究控制担保风险的方法。
其次，它充分反映了担保业务风险在控制环节的衍生金融特点，明确详细的规定了保证金的提取和存储业务。
特别是保证金方面，以前都是把保证金放在货币资金项下进行核算，这次新办法有个重大的调整，单独设立了一个一级科目叫存储保证金，并且定位为非现金性的资产项目。
金融机构之间都有一定的融资功能。
虽然担保机构的主要功能是从事风险管理，但是适当的借助一部分融资功能可以加强担保资产的流动性，降低流动性风险。
更重要的是控制了客户的违约风险。
企业如果违约了，履约保证金就作为担保机构的无形资产损失补偿，不再返还。
在这次会计制度上，有一个追偿收入项目，就是收回来的资金大于垫支的部分，作为担保机构的一个收入来源。
因为有管理风险，管理风险是要花人力成本的，所以有一部分追偿收入仍然是符合会计上的收入和费用的配比原则的。
第三，充分地反映了担保业务的高风险特点，体现了风险成本是担保机构主要成本的规律性。
狭义的规定了担保机构及其准备金制度，包括担保赔偿准备、一般风险准备、坏账准备，各种资产的挤兑准备。
坏账准备，各种资产的风险准备都列入到费用项下列支，这就体现了风险成本是担保机构主要成本的这一规律。
第四，遵循了国际惯例的做法，充分体现了信用担保是准公共产品的特点。
在担保损失补偿、担保资本的投入、担保扶持基金、贷款担保基金、减免税等方面都做了详细的规定。
第五，充分反映了担保机构的收入特点，包括担保费收入、评审费收入、手续费收入、利息收入和追偿收入。
特别是评审费收入和追偿收入这两项，过去是有不同看法的。
作为中小企业主管部门总是想减轻一点中小企业负担，少收一点为好。
但是作为业内的一个折中的观点，收费的多少应该跟风险程度相关。
风险高，管理成本也高，相应地就要收多一点。
国家只能制定一个指导性的意见，狭义的定价方法可能只能按照市场来定，因为这个太复杂，所以政府部门来定这个收费办法很困难。
担保机构的收费实际上是一个风险定价问题，但是定价为什么难呢？
难就难在风险难以计量，我们只能根据主观估计，根据担保的评审方法来评估风险的大小。
第六，在现行会计制度体系下，比较充分地反映了担保业务的或有性。
办法增加了很多披露信息的附表，虽然没有把担保业务纳入表内核算，但是在表外设计了担保余额变动表、担保会计报表附注的资产负债表的表外项目都把重要的或有资产要求列示。
这种列示对担保机构有好处，至少可以向银行表明：
我们承担风险的基础不仅仅是我们的资本，还控制了很多或有资产，这都是承担风险的基础。
这样我们进行担保放大就有一定的条件。
第七，对担保业务的基本指标作了明确的内涵定义和外延描述。
比如说收入问题、支出问题，包括与报表相关的一些主要项目都作了很重要的定义，为今后担保行业的监管考核奠定了很重要的基础。
当然核算办法还存在一些不完善的方面。
大家也要客观地认识，担保行业发展的几年时间，业务规定在时间和空间上的反映还十分有限，那么作为记录反映担保业务规律的担保企业会计核算办法，也不可能一下达到很成熟地程度。
需要我们广大业内人士不断探索总结担保业务规律，不断完善我们的会计核算方法。
尽管如此，丝毫不影响会计核算办法所具有的重大意义。
第三部分，讲一讲主要资产项目，即担保机构的会计科目。
核算办法的科目很多，我挑主要的资产项目跟大家谈一下学习体会。
担保机构最重要的资产就是现金部分，包括银行存款和存出的保证金，这部分资产的特征是要有一个充足性，担保机构没有现金很难做担保。
这也是控制流动性风险的一个重要措施，也是短期代偿能力的一个限制。
作为现金这一块，包括各类存款，有价证券和一些现金等价物。
适当作一些低风险的投资，也可以提高担保机构的资金效益。
可能很多担保机构都会买一些国债之类的资产，这类资产变现能力比较强。
作为一个担保机构，资产分布应符合二、三原则，即现金和现金等价物在整个资产结构中要大于30%；长期资产要小于30%，包括对外投资、固定资产等等。
对外投资要注意投资过度问题，若现金不足会带来一定的风险。
直接放款可能会存在一定的风险性。
除了少数品牌公司外，银行要求大多数担保机构缴纳保证金，作为一种代偿性的资金主要是增加银行的信心，这个科目在管理上有个特点，主要明细账户比较多。
第二个资产项目是代偿资金。
从长期来看，它是担保机构一个很重要的风险资产，而且是一个现实的资产。
那么代偿资金发生的频率实际上反映了担保机构业务的违约率，累计代偿发生的金额是代表了我们贷款的规模，未收回的代偿资金余额反映的是高风险资产。
在代偿资金的管理上，有些担保公司都设有专门的科目、专门的部门来核算代偿资金占用。
追收部门也要有一个考核，比如追偿收入的大小，资金占用利息，追收费用和追收周期都相应地要有一定的考核。
特别是造成一些信用损失。
有的公司专门有资产保险部，有些做个人业务，它的违约概率是比较高的，有一个经常性的风险资产管理问题。
那么代偿损失确认的标准应该主要是由《财务准则》来进行考虑。
财政部金融司正在编写《担保机构财务准则》。
也就是说，会计和财务是有区别的，财务主要是提供一些资金管理、开支的标准，会计主要是讲怎么核算，怎么记账，怎么编表。
而财务是一种管理，具体的一些确认标准主要是在《财务准则》上，当然作为担保机构通常首先要确定作为主债务人的损失标准，另外还有次债务人（即反担保人）的。
如果主债务人和次债务人都无法清偿回来，那么就应该确认损失。
内部一般是按照董事会审批、政府主管部门审批，可能有一些审批程序的规定。
第三个主要资产项目是坏账准备金。
这个科目是应收账款损失比较大的项目提取的，是在资产备抵账户下反映。
开始设计的时候，想将代偿资金加大提取准备的比例。
在讨论的时候，一些大的担保机构为了节省提取准备金的成本，因为他们要考核利润，所以代偿资金这块暂时就没有考虑再提取坏账准备，就将担保赔偿准备作为它的一个对应科目。
第四个主要资产是抵债资产。
它反映应收账款、存货、固定资产、资产产权，等等，它是反映代偿资金的收回形式。
这次对抵债资产的处理在文件上作了详细的规定，包括抵债资产的折算价值。
抵债资产如果自己使用了，要纳入到自身的资产管理里面去。
另外抵债资产取得的收入或损失列入营业外支出。
一些机构提出抵债资产产生的收入放在营业外收入，而追偿回来的收入又是放在追偿收入里面，这两者从本质上似乎一致，为什么放在不同的收入渠道里确认。
我们认为抵债资产在确认抵债的时候应有一个协议价和一个市场公允价，比如说，你替他代偿了100万，他把一栋楼抵押给你了，你和企业约定的资金占用费10万/年，违约金10万元，他给你抵债抵了相当于120万，而你的代偿资金呢，是100万，所以你还有20万在确认资产抵债项目时作代偿收入，但是要符合公允价值。
否则，这样记账就不太科学了。
如果确实经过评估或者是立即变现了，这时候应该可以产生一个收入，这个收入应该说按照公允价值这20万可以作为追偿收入。
但是，如果你抵了120万，包括了20万追偿收入，过了3个月或半年又再卖，卖了150万，又增加了30万，那这30万就应该作为抵债资产取得的收入，列入到营业外收入中去。
所以这个项目是我们担保机构一个很重要的项目。
第五个项目是到目前一直没有完全解决的一个项目，就是反担保资产，目前还是作为表外项目反映。
那么反担保资产如果要计量，我们也做了一些研究，应该是在核保、评估的基础上正式签订反担保协议的、标的的或有资产，这个资产担保机构内部应该有方法反映。
在核算上、在表外我们仍然可以自己建立一套核算方法。
希望大家多做一些总结，今后逐步来交流。
反担保资产在明细上要分担保项目，就是某个担保项目的担保资产。
另外，每个担保项目有若干个反担保人，那么要分二级明细来核算，即有三级科目。
为什么要分成三个层次呢？
因为我们的反担保资产为什么是或有的呢，不是自己所控制的呢，因为你对单个项目控制了这么多，你只能对这个项目的风险而不能对其他的风险进行核算。
比如说，一个担保项目是100万元，你可能控制300万的反担保资产；另外一个担保项目也是100万元，可能只控制了20万反担保资产，还有80万是缺口。
那么这样的反担保资产若简单地相加，担保债务是200万，反担保资产是320万，这样汇总是不科学的。
因为这300万反担保资产是有独立性的，相互之间是不兼容的。
正确的计算方法是对100万债务的反担保资产在单个项目上可以按照实际的计量，但在入账时只能按照担保债务或担保债务一定的系数来确认，比如说确认150万，再加上20万，即170万，对应200万债务。
比方中国银行的《关于保函业务会计处理的办法》，它按照等额来计量，反担保资产怎么计量呢？
即有多少债务计量多少资产。
以上面的例子，尽管企业有300万反担保资产，若企业100万债务不还，担保机
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