企业会计准则讲解87个doc55个ppt62.docx
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企业会计准则讲解（87个doc、55个ppt）62
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新会计准则对新所得税法的衔接
税法与会计准则的差异是永恒的，是不可避免的，因而新的企业会计准则的出台并实施必将导致新一轮税制改革拉开序幕。
为适应我国市场经济发展和经济全球化的需要，按照立足国情、国际趋同、涵盖广泛、独立实施的原则，财政部于2006年2月15日，发布了包括《企业会计准则—基本准则》和38项具体准则在内的企业会计准则体系，2006年10月30日，又发布了企业会计准则应用指南，从而实现了我国会计准则与国际财务报告准则的实质性趋同。
一、制定会计准则体系的原则
会计目标理论在西方会计理论结构中占要十分重要的地位，是西方会计理论结构的理论基石。
会计目标理论存在两个学派：
1．受托责任学派
（1）二十世纪20年代（1920），现代企业所有权与经营权分离，股权集中（80％），大股东要考核经营者的经营业绩，反映受托责任的履行情况，确定经营者。
为反映经营业绩，就需要确定收益，从而强调权责发生制、配比、划分收益性支出和资本性支出。
（2）在受托责任观下，会计本质上不是一个计价的过程，而是收入和成本费用的配比过程，资产负债表沦为成本摊销表，企业资产的价值不能得以真实反映（如在资产负债表中有大量的待摊费用），计量属性主要采用历史成本。
受托责任学派因注重收益，形成了收入费用观。
2．决策有用学派
（1）二十世纪70年代（1970），随着公司规模越来越大，股权越来越分散（13％），大部分股东不再关注于选择经营者，而是通过分析资产负债表中反映的预期给企业带来的未来现金流量信息，决定是买入还是卖出股票。
决策有用学派是在证券市场日益扩大化和规范化的历史经济背景下形成的。
（用手投票、用脚投票）
（2）证券市场分析师、财务分析师为了分析公司的投资价值，非常关注公司未来的现金流量；在资产负债表中，可以通过资产预测未来的现金流入，通过负债预测未来的现金流出。
决策有用观因注重资产负债，形成资产负债观。
从二十世纪70年代后，人们更重视资产负债表所提供的信息，逐渐从“收入费用观”转变为“资产负债观”，成为制定准则的主要依据。
（3）资产负债观是指会计准则制订者在制定规范某类交易或事项的会计准则时，应首先定义并规范由此类交易产生的资产或负债的计量；然后，再根据所定义的资产和负债的变化来确认收益。
在资产负债观下，损益表成为资产负债表的附属产物。
国际准则的指导思想：
公允价值、管理者意图、重经济实质、重风险披露。
新企业会计准则体系由基本准则、具体准则、会计准则应用指南和解释公告等组成。
其中，基本准则在整个企业会计准则体系中扮演着概念框架的角色，起着统驭作用；具体准则是在基本准则的基础上，对具体交易或者事项会计处理的规范；应用指南是对具体准则的一些重点难点问题作出的操作性规定；解释公告是随着企业会计准则的贯彻实施，就实务中遇到的实施问题而对准则作出的具体解释。
二、会计准则与会计制度的关系
从理论上而言，准则与制度无论在内涵还是外延上都存在差别。
在内涵上，两者的指导思想是截然不同的。
在国外，准则的制定，以英美为代表，其指导思想是“指导性”，因此以原则为导向；制度的制定，以法国为代表，其指导思想是“指令性”，因此以规则为导向。
这一差别是准则与制度的根本差别，并最终导致了它们在外延上的差别。
准则以原则为导向，它并不对会计科目和会计报表进行直接的规范，而是侧重于确认与计量，其内容比较抽象、简略，需要会计人员运用较多的专业判断，对会计人员的素质要求比较高。
而制度则以规则为导向，它对会计科目和会计报表进行了直接的规范，侧重于记录和报告，其内容比较直观、具体，不需要会计人员运用太多的专业判断，对会计人员的素质要求比较低。
准则与制度在制定和修订的灵活性上也不相同。
准则的制定与修改比较方便，这是因为准则往往是按照时间顺序逐项发布的，单项准则涉及的内容较少，易于增加或减少。
而制度采用行政规章的形式，必然要求一定的相对稳定性，并且修改或制定程序较为复杂，自然较缺乏灵活性。
采用制度的形式也与国际潮流相逆，不符合与国际惯例接轨的原则。
近年来，采用准则的形式已经成为国际会计界的趋势。
例如欧盟委员会在2000年6月做出财务报告的战略性检讨，建议所有欧盟成员国上市公司最迟由2005年开始使用国际会计准则作为编制财务报告的单一会计标准，并允许非上市公司按国际会计准则编制财务报告。
新会计准则的特点：
1、科学性
首先，适应决策需要，新准则更加关注资产的质量、更强调企业的盈利模式和资产的营运效率，而不仅是营运效果。
其次，新准则是一个有机整体。
既有一般的原则指导，又有实务的操作指南；既体现了国际协调性，又密切结合中国实际。
体例合理，定义科学，表述清楚。
2、全面性
新准则涵盖了各类企业的主要经济业务（日常业务、新出现的业务）。
3、可操作性
不仅对会计确认、计量，提供了原则指导，而且，以会计人员喜闻乐见的会计科目和会计报表的形式，提供了操作指南。
4、与国际会计准则之间的充分协调性
总体看，中国的新会计准则与国际会计准则之间保持了高度协调性（趋同性），但结合中国的实际，也有一些差异，如适度采用公允价值，长期资产减值不能转回等。
5、层次性
基本准则是最高层次，具体准则属于第二个层次，应用指南是第三个层次。
6、动态性
新会计准则体系是一个开放的系统。
可以根据经济的发展和环境的变化进行修改，可以按更科学的会计处理方法进行修订。
新《企业会计准则》已于2007年1月1日在上市公司开始施行，2008年在国有大中型企业全面铺开，计划至2009年除小企业执行2005年颁布的《小企业会计制度》以外，其余企业一律执行《企业会计准则》。
《中华人民共和国企业所得税法》于2008年1月1日起开始在所有企业实施。
新企业所得税法与新会计准则的同时实施，进一步加大了企业会计处理与税法差异的难度，因而对我们所有财税人员的执业能力提出了更高的要求。
统一内外资企业所得税的《中华人民共和国企业所得税法》和与国际会计准则趋同的《企业会计准则》，将为中外企业在中国市场上平等竞争奠定坚实的基础，为我国市场经济的健康发展提供充分的法律和制度保障，同时也为中国企业步入国际市场，扩大国际间贸易和投资活动，为国际企业走进中国市场提供稳定的会计核算和所得税法环境。
三、会计准则与所得税法的联系与区别
《企业所得税法》规范企业所得税税款的计算和缴纳，《企业会计准则》规范企业的会计要素的确认、计量和相关信息的披露，二者对于企业的重要性不言而喻，二者是不可分割的但又永远不能相交的既有联系又有区别有机统一体。
（一）对《企业所得税法》和《企业会计准则》的联系，作以概括，主要体现在以下四个方面：
一是所得税法与会计准则都是调整微观经济业务事项的法律规范；
二是所得税法与会计准则相互影响、共同发展；
三是所得税法规范一般是建立在会计规范的基础上，同时会计规范也需要适应税法规范变革的要求；
四是会计准则是所得税法贯彻执行的重要基础。
（二）所得税法和准则在制定主体、立法基础和目的不同
与企业会计准则相比而言，企业所得税法的制定更多是从国家宏观经济发展的需要出发，在保证国家经济发展目标实现的前提下进行的，更具中国特色；而企业会计准则建设的迅速发展，主要是因为资本市场的快速发展与全球一体化的经济形势迫切需要，我国新准则加快了与国际会计准则的接轨，具有了“国际化”。
《企业所得税法》和《企业会计准则》制定的主体地位不同，《企业所得税法》是法律级次的，《企业会计准则》是法规级次的，企业所得税法对会计准则的规定有所约束和控制。
《企业所得税法》是由全国人民代表大会及其常委会制定的规范性文件，以国家主席令的形式颁布的，是国家的法律，在地位和效力上仅次于宪法。
所得税法是所得税税收的表现形式，所得税税收的特征主要表现为强制性、无偿性和固定性；《企业会计准则》则是由财政部在其职权范围内制定的规范性文件，以财政部部长令的形式颁布的，是部门规章。
《企业会计准则》不仅不同于所得税法的强制性和固定性，而且也不同于2001年颁布的《企业会计制度》，目前只有上市公司和大中型国有企业才强制性执行，其他企业尚未执行，《企业会计准则》借鉴国际报告准则的经验以及实现与国际准则的趋同，针对不同行业不同的企业，给企业自由裁量权的空间很大，而且大多数会计要素的确认、计量、记录和报告都要求会计人员运用职业判断进行处理。
《企业所得税法》和《企业会计准则》立法基础和目的不同。
企业所得税法强调税收法定、公平和效率原则，通过公平税负、公平竞争，来调整国家和纳税人之间在征纳税方面的权力和义务，解决的是社会财富如何在国家与纳税人之间进行分配，从而更好地保护国家利益和纳税人的合法权益，维护正常的经济秩序，保证国家财政收入的及时足额实现，所得税法的目标最重要的一点就是财政原则，保证税收完成；会计准则则注重规范企业会计核算工作，提高会计信息质量，真实反映企业的财务状况和经营成果，向管理部门、股东、贷款人和其他有关方面提供相关和可靠的信息，会计目标是要真实、客观地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量。
要想将新所得税法和新会计准则的衔接与调整讲清楚，首先要以《企业会计准则第18号—所得税》为契机，围绕着损益类以及与损益类有关的资产、负债的计税基础展开，予以说明各会计要素的确认与税法确认的计税基础所形成的暂时性差异，从而产生递延所得税资产或递延所得税负债的过程。
四、企业所得税会计处理方法
2006年财政部在新会计准则体系中，对企业所得税的会计处理专门发布了《企业会计准则第18号——所得税》及其应用指南,2007年2月1日和4月30日发布的《企业会计准则实施问题专家工作组意见》也包含了所得税的处理。
明确规定企业所得税会计处理方法不再采用应付税款法和纳税影响会计法项下的递延法和利润表债务法，而采用纳税影响会计法项下的资产负债表债务法。
应付税款法
所得税会计处理方法递延法
纳税影响会计法利润表债务法
债务法
资产负债表债务法
（一）应付税款法、资产负债表债务法的差异
应付税款法不确认暂时性差异对所得税的影响，只按照所得税法规定计算的应交所得税来确认当期所得税费用，也就是说没有遵循会计准则来确认会计的费用，而是按税法规定确认了会计要素，显然是不配比的也是不科学的。
资产负债表债务法，确认了暂时性差异对所得税的影响金额，当期所得税费用不仅包含应交所得税还应考虑暂时性差异对其影响的金额。
①所得税费用与当期所得税的数量关系不同。
应付税款法，不区分一次性差异和暂时性差异，各期的所得税费用与当期应交所得税相等；资产负债表债务法，当存在暂时性差异时，每期的所得税费用与当期所得税不相等，暂时性差异产生递延所得税资产或负债，调整所得税费用。
②会计确认基础不同。
应付税款法，采用的是收付实现制；
资产负债表债务法，采用的是权责发生制。
③信息质量特征不同。
应付税款法，主要突出可靠性即真实性和可核实性；资产负债表债务法，主要突出相关性，为信息使用者提供决策有用的信息。
④对盈余管理的影响不同。
应付税款法，只能按照所得税法的规定确认所得税费用，不能平衡当期利润；纳税影响会计法，通过递延税款科目，决定所得税费用，可以平衡各期利润。
【例1】某公司每年税前利润总额为1000万元,2006年预计了200万元的产品保修费用,实际支付发生于2007年,适用的所得税税率为33%。
【分析】会计处理:
2006年计入损益
税收处理:
实际发生时允许税前扣除
应付税款法资产负债表债务法
2006年2007年2006年2007年
税收:
利润总额1000100010001000
预计保修费用200（200）200（200）
应纳税所得额12008001200800
会计:
所得税费用（396）（264）当期（396）（264）
递延66（66）
净利润604736670670
2006年借：
所得税费用330
递延所得税资产66
贷：
应交税费——应交所得税396
2007年借：
所得税费用330
贷：
应交税费——应交所得税264
递延所得税资产66
所得税会计的关键在于确定资产、负债的计税基础。
在确定资产、负债的计税基础时，应严格遵循企业所得税法及其实施条例中对于资产的税务处理以及可税前扣除的费用等的规定进行。
（二）资产的计税基础
《企业会计准则——基本准则》第三章规定，资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。
资产的计税基础，指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法可以自应税经济利益即应纳税所得额中抵扣的金额，即该项资产在未来使用或最终处置时,允许作为成本或费用于税前列支的金额。
从税收的角度考虑，资产的计税基础是假定企业按照税法规定进行核算所提供的资产负债表中资产的应有金额。
更确切地说，资产的计税基础就是将来收回资产时可以抵税的金额。
资产的计税基础＝未来可税前列支的金额
某一资产负债表日的计税基础＝成本－以前期间已税前列支的金额
资产在初始确认时，其计税基础一般为取得成本，资产在持续持有的过程中，其计税基础是指资产的取得成本减去以前期间按照税法规定已经税前扣除的金额后的余额。
1、金融资产的分类：
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，包括交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。
贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。
可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产。
《企业所得税法》将会计准则中的交易性金融资产、可供出售金融资产、持有至到期投资、长期股权投资等都称其为投资资产。
《企业所得税法》第十四条所称投资资产，是指企业对外进行权益性投资和债权性投资形成的资产。
投资资产在初始计量时，计税基础与会计准则规定一致，但在持有期间，税法规定投资资产的市价变动损益在计税时不予考虑，即有关金融资产在某一会计期末的计税基础为其取得成本，会造成在公允价值变动的情况下，该类金融资产的账面价值与计税基础之间的差异。
（1）交易性金融资产
按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定，对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，其于某一会计期末的账面价值为该时点的公允价值。
会计：
期末按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益
税法：
成本
【例2】20×7年10月20日，A公司自公开市场取得一项权益性投资，支付价款1600万元，作为交易性金融资产核算。
20×7年12月31日，该项权益性投资的市价为1760万元。
【分析】所得税法规定对于交易性金融资产，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，待出售时一并计算应计入应纳税所得额的金额。
该项交易性金融资产的期末市价为1760万元，其按照会计准则规定需要在期末进行确认，在20×7年资产负债表日交易性金融资产的账面价值为1760万元。
因税法规定交易性金融资产在持有期间的公允价值变动不计入应纳税所得额，其在20×7年资产负债表日的计税基础应维持原取得成本不变，即为1600万元。
该交易性金融资产的账面价值l760万元与其计税基础1600万元：
之间产生了160万元的暂时性差异，该暂时性差异在未来期间转回时会增加未来期间的应纳税所得额，导致企业应交所得税的增加。
（2）可供出售金融资产
企业持有的可供出售金融资产计税基础的确定，与以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产类似，即投资资产在初始计量时，计税基础与会计准则规定一致，但在持有期间，税法规定投资资产的市价变动损益在计税时不予考虑。
会计：
期末按公允价值计量，公允价值变动计入所有者权益
税法：
成本
【例5】20×7年11月8日，甲公司自公开的市场上取得一项基金投资，作为可供出售金融资产核算。
该投资的成本为l500万元。
20×7年12月31日，其市价为l575万元。
【分析】按照会计准则规定，该项金融资产在会计期末应以公允价值计量，其账面价值应为期末公允价值l575万元。
因税法规定资产在持有期间公允价值变动不计入应纳税所得额，则该项可供出售金融资产的期末计税基础应维持其原取得成本不变，为1500万元。
该金融资产在20×6年资产负债表日的账面价值l575万元与其计税基础1500万元之间产生的75万元暂时性差异，将会增加未来该资产处置期间的应纳税所得额。
2、存货
《企业会计准则第1号——存货》是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。
新企业所得税法实施条例规定，企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本作为计税基础。
存货在取得时，账面价值与其计税基础一致，在持有期间，由于按照会计准则规定计提了存货跌价准备，可能导致账面价值与其计税基础不一致。
【例4】A公司20×7年购入原材料成本为4000万元，因部分生产线停工，当年未领用任何该原材料，20×7年资产负债表日考虑到该原材料的市价及用其生产产成品的市价情况，估计其可变现净值为3200万元。
假定该原材料在20×7年的期初余额为零。
【分析】该项原材料因期末可变现净值低于其成本，应计提存货跌价准备，其金额＝4000—3200＝800万元，计提该存货跌价准备后，该项原材料的账面价值为3200万元。
因计算交纳所得税时，按照会计准则规定计提的资产减值准备不允许税前扣除，该项原材料的计税基础不会因存货跌价准备的提取而发生变化，其计税基础应维持原取得成本4000万元不变。
该存货的账面价值3200万元与其计税基础4000万元之间产生了800万元的暂时性差异，该差异会减少企业在未来期间的应纳税所得额和应交所得税。
3、投资性房地产
投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或二者兼有而持有的房地产。
包括：
1、已出租的土地使用权；2、持有并准备增值后转让的土地使用权；（反对炒地皮，即闲置的土地）3、已出租的建筑物。
企业持有的投资性房地产进行后续计量时，会计准则规定可以
采用两种模式，一种是成本模式，采用该种模式计量的投资性房地产，其账面价值与计税基础的确定与固定资产、无形资产相同；另一种是在符合规定的条件的情况下，可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。
对于采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产，其计税基础的确定类似于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产
会计：
期末公允价值
税收：
以历史成本为基础确定
【例5】A公司于20×7年1月1日将其某自用房屋用于对外出出租，该房屋的成本为750万元，预计使用年限为20年。
转为投资性房地产之前，已使用4年，企业按照年限平均法计提折旧，预计净残值为零。
转为投资性房地产核算后，能够持续可靠取得该投资性房地产的公允价值，A公司采用公允价值对该投资性房地产进行后续计量。
假定税法规定的折旧方法、折旧年限及净残值与会计规定相同。
同时，税法规定资产在持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，待处置时一并计算确定应计入应纳税所得额的金额。
该项投资性房地产在20×7年12月31日的公允价值为900万元。
【分析】该投资性房地产在20×7年12月31日的账面价值为其公允价值900万元，其计税基础为取得成本扣除按照税法规定允许税前扣除的折旧额后的金额，即其计税基础=750-750÷20×5=562.5（万元）。
该项投资性房地产的账面价值900万元与其计税基础562.5万元之间产生了337.5万元的暂时性差异，会增加企业在未来期间的应纳税所得额。
4、固定资产
《企业会计准则第4号—固定资产》第三条，固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：
为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；使用寿命超过一个会计年度。
确定固定资产成本时，应当考虑预计弃置费用因素。
所得税实施条例，固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。
以各种方式取得的固定资产，初始确认时按照会计准则规定确定的入账价值基本上是被税法认可的，即取得时其账面价值一般等于计税基础。
固定资产在持有期间进行后续计量时，按照会计准则规定确定的账面价值与按照所得税法规定确定的计税基础之间的差额，确认为暂时性差异。
会计的账面价值：
固定资产原价-累计折旧-固定资产减值准备
税法的计税基础：
固定资产原价-税收累计折旧
由于会计与税收处理规定的不同，固定资产的账面价值与计税基础的差异主要产生于折旧方法、折旧年限的不同以及固定资产减值准备的提取。
（1）折旧方法、折旧年限的差异。
会计准则规定，企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式合理选择折旧方法，如可以按直线法计提折旧，也可以按照双倍余额递减法、年数总和法等计提折旧，前提是有关的方法能够反映固定资产为企业带来经济利益的消耗情况。
所得税法实施条例第六十三条规定，固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。
另外所得税法实施条例第六十四条还就每一类固定资产的最低折旧年限作出了明确规定，而会计处理时按照会计准则规定折旧年限是由企业根据固定资产的性质和使用情况合理确定的。
会计处理时确定的折旧年限与所得税法规定不同，也会产生固定资产持有期间账面价值与计税基础的差异。
（2）因计提固定资产减值准备产生的差异。
持有固定资产的期间内，在对固定资产计提了减值准备以后，因税法规定按照会计准则规定计提的资产减值准备在资产发生实质性损失前不允许税前扣除，也会造成固定资产的账面价值与计税基础的差异。
【例6】A企业于20×7年12月20日取得的某项环保用固定资产，原价为750万元，使用年限为10年，会计上采用年限平均法计提折旧，净残值为零。
税法规定该类环保用固定资产采用加速折旧法计提的折旧可予税前扣除，该企业在计税时采用双倍余额递减法计列折旧，净残值为零。
20×9年12月31日，企业估计该项固定资产的可收回金额为550万元。
【分析】20×9年12月31日，该项固定资产的账面净额=750-75×2=600（万元），该账面净值大于其可收回金额550万元，两者之间的差额应计提50万元的固定资产减值准备。
20×9年12月31日，该项固定资产的账面价值=750-75×2-50=550（万元），其计税基础=750-750×20%-600×20%=480（万元）。
该项固定资产的账面价值550万元与其计税基础480万元之间的70万元差额，将于未来期间计入企业的应纳税所得额。
【例7】甲企业于20×5年年末以600万元购入一项生产用固定资产，按照该项固定资产的预计使用情况，甲企业估计其使用寿命为20年，按照直线法计提折旧，预计净残值为零。
假定税法规定的折旧年限、折旧方法及净残值与会计规定相同。
20×7年12月31日，甲企业估计该项固定资产的可收回金额为500万元。
【分析】该项固定资产在20×7年12月31日
账面价值＝600—600÷20×2—40＝500（万元）
计税基础＝
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