国有企业绩效审计评价标准研究.docx

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国有企业绩效审计评价标准研究

TheponywasrevisedinJanuary2021

国有企业绩效审计评价标准研究

国有企业绩效审计评价标准研究——

基于平衡积分卡

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随着我国市场经济体制及现代企业制度的建立,按照市场经济的要求建立适合我国国有企业的绩效审计评价指标体系,是国有企业体制改革的必然选择,也是参与国际经济竞争和保护国有资产的必然要求。

要建立适合我国国有企业的绩效审计评价指标体系,一个可行的思路就是将发达国家相对成熟的绩效审计评价指标体系纳入我国体系框架之中,并结合我国国情,形成适用性、操作性、科学性兼容的国有企业绩效审计指标体系。

在我国企业应用的绩效审计评价指标体系还存在一些弊端，如应用最广的平衡记分卡评价指标体系要想应用到我国国有企业绩效审计中，还有需要改进的地方才能更符合我国国有企业的绩效审计情况。

如果绩效评价方法存在功能性缺陷，不仅使评价结果不够科学、公正、客观和可靠，而且使国家不能及时掌握企业真实的运行情况，给我国绩效审计工作的开展带来一定困难。

绩效审计则处于较低的发展水平，绩效审计理论中的许多重大问题未进行深入的研究，其中一个比较突出的问题就是我国尚没有一套完善的绩效审计评价标准构建和应用方法，绩效审计仅参照的是法律、法规、强制性规定，这给审计人员评价企业绩效带来很大的困难，增加了审计风险。

目前如何构建和应用比较完善的绩效审计评价标准至今未有定论。

目前如何构建和应用比较完善的绩效审计评价标准至今未有定论。

由于审计项目不同，目标不同，评价标准就千差万别，绩效审计是我国审计事业的发展方向，绩效审计评价标准除了用于绩效审计以外，还可以发挥对企业管理的指导作用，人们可以按照绩效审计评价标准的要求来规范和完善自己的管理实务，所谓你评价“什么”，企业就会做到“什么”，你就会得到“什么”，绩效审计评价标准是一个有着重大理论和实践意义的课题。

第一、国有企业绩效审计的制度

一、研究背景和研究目的

（一）研究背景

企业绩效审计评价是企业监管的一个重要方面，它是依据特定的评价指标和评价标准，运用科学、规范的评价方法和审计程序，对企业在一定时期内的经济行为及其结果所进行的客观、公正的综合评价。

科学的绩效审计评价体系对企业的经营活动起着导向性的作用。

它能使企业的委托人综合了解企业经营状况及其发展趋势，有利于企业建立和健全激励约束机制，有效配置有限的资源，提高经营管理水平和综合竞争能力。

由于绩效审计在对企业评价和监督能起到很好的作用，国资委提倡对国有企业和国有控股企业进行绩效审计以加强对其的监管。

（二）研究目的

绩效审计评价标准是一个尺度，是对被审计单位经济活动绩效的基本要求和限定，是审计人员对审计对象绩效有无、高低、好坏及其程度做出评价的依据，是提出审计意见，得出审计结论的依据。

确定标准是进行绩效审计评价的首要问题。

没有标准，就无法进行评价。

本文希望通过对国有企业绩效评价理论、方法的产生与发展的回顾，在吸收国内外企业绩效评价理论与方法成功经验的基础上，针对目前国有企业绩效评价标准现状，结合国有企业的实际情况引入平衡记分卡的基本理论，探索构建和应用基于平衡记分卡的国有企业绩效评价评价标准。

二、本文研究方法与研究内容

国有企业绩效审计评价标准研究是一个应用性研究课题，本文采用规范研究的方法：

在介绍评析国内外国有企业绩效审计评价标准研究的基础上，阐明国有企业绩审计的制度基础，借鉴国外国有企业绩效审计评价标准理论研究与实践，提出我国现行国有企业绩效评价存在的问题，并针对缺陷，引入基于平衡计分卡方法，就国有企业绩效审计评价标准的构建和应用进行探讨与研究。

三、国有企业绩效审计制度基础分析

（一）国有企业绩效审计产生的动因

“委托—代理”关系是指一个人或一些人（委托人）委托其他人（代理人）根据委托人利益从事某些活动，并相应授予代理人某些决策权的契约关系。

委托—代理关系是一种经济利益关系，它的产生基于以下四个原因：

①所有权和控制权分离；②不确定性

和分散投资风险；③层级组织结构中的信息不对称；④有限理性和个人能力的约束。

随着财产经营中委托—代理关系的成立，代理人就要对委托人承担一定的经济责任，这种受托经济责任广泛存在于一切社会、一切民族之中。

根据“经济人”假设，个人在经济活动中总是追求自身效用最大化，在纷繁复杂的经济生活中，委托人和代理人的效用函数并不总是一致的，代理人有可能不按照委托人的利益行事；同时由于存在信息不对称性，委托人无法直接观察到代理人的行动，因而无法实施控制。

为了取得委托人的信任，便于委托人考察受托经济责任的履行情况，代理人往往通过一定的方式，把经济责任的履行情况反映出来，而这种反映的最有效途径就是会计和审计，它们是联系委托人和代理人的桥梁，是受托经济责任最好的计量者、控制者。

代理人按照一系列准则的要求，利用会计系统对信息进行加工，客观、公正地反映履行受托经济责任的过程和结果，并向委托人交待；委托人利用审计过的会计信息判断受托经济责任的履行情况，是否可以解除代理人的受托经济责任。

因此，现代审计的精义在于受托经济责任。

英国会计审计学家弗林特（ＤａｖｉｄＦｌｉｎｔ）教授曾说过：

“作为一种几乎普遍的真理，凡存在审计的地方，就一定存在一方关系人对另一方或其他关系人负有履行受托经济责任的义务这样一种关系……此种关系的存在是审计的重要条件，可能还是最重要的条件”。

受托经济责任是一切审计工作的出发点，审计因受托经济责任的产生而产生，因受托经济责任的发展而发展。

受托经济责任分为受托财务责任和受托管理责任，受托责任理论认为：

受托财务责任要求受托人诚实经营，保护受托资财的安全完整，同时要求其行动符合法律的、道德的、技术的和社会的要求；受托管理责任要求受托人在合法经营的基础上还应有效经营，也就是说，受托人要按照经济性、效率性、效果性来使用和管理受托资源。

依照审计和受托经济责任的关系，财务审计的对象是受托财务责任；绩效审计的对象是受托管理责任。

现代社会，委托受托关系广泛存在于任何组织，无论是工商企业、非营利组织还是公共组织，都具有受托经营这一基本特征。

在不同的社会发展形态之下，受托经济责任具有不同的表现形式，其根本差别就在于谁授予受托经济责任，谁担负受托经济责任这两个方面。

（二）国有企业绩效审计产生的社会背景

我国现行《审计法》（2006年修订）第2条、20条、21条的规定：

“国家实行审计监督制度。

国务院和县级以上地方人民政府设立审计机关。

国务院各部门和地方各级人民政府及其各部门的财政收支，国有的金融机构和企业事业组织的财务收支，以及其他依照本法规定应当接受审计的财政收支、财务收支，依照本法规定接受审计监督。

审

计机关对前款所列财政收支或者财务收支的真实、合法和效益，依法进行审计监督。

审计机关对国有企业的资产、负债、损益，进行审计监督。

对国有资本占控股地位或者主导地位的企业、金融机构的审计监督，由国务院规定”，这些规定中就包含了绩效审计的内容，成为国有企业绩效审计的法律依据。

从一般理论上讲国有企业肩负着特殊的社会经济政治职能，其存在主要应对市场失灵、提供公共物品，即满足公共需要密切相关，建立的资金根源于公共财政。

国有企业绩效审计是指审计机构通过收集、分析、评价审计证据，对组织行为及其各项活动的经济性、效率性和效果性进行独立评价，找出薄弱环节，提出改善建议，促进和提高受托经济责任得到全面有效履行的一种经济监督活动。

随着现代经济的发展，审计的功能不断拓展和创新，企业审计已从原有的财务收支审计转向管理咨询和风险控制，企业绩效审计作为现代审计的一种模式，在完善公司治理和提高公司治理效率方面发挥重要的作用。

四、国有企业绩效审计的特征

国有企业绩效审计是由独立的审计机构（一般为国家审计机关）和人员对国有企业事业单位的经济活动或业务的经济、效率、效果进行综合的、系统的审查与分析，按照一定的标准评价绩效的有无、高低，分析原因，明确经济责任，有针对性地提出改善经营管理，提高经济效益的措施和建议，以促使其改善管理，提高综合效益的一种经济监督、评价、签证活动。

国有企业绩效审计作为一种较高层次的审计活动，具有其独有的特征。

1．审查范围的广泛性。

国有企业绩效审计的范围是被审计单位的经济活动或业务，也可以说是所有影响绩效的因素。

绩效审计的对象比财务审计的对象，其范围要宽泛的多。

2．审计标准的多样性。

绩效审计往往缺乏明确的评价的标准。

需要考虑分析各个被审计单位或项目的具体情况进行综合评定。

3．审计过程的延续性。

国有企业的绩效，有些可以马上体现出来，有些业务活动的绩效则需要经过一段时间才能表现出来。

在进行绩效审计时只对当期业务活动的直接绩效进行审查，难以在获得充分的审计证据来全面评价其绩效。

所以要进行追踪审计，即对业务活动的滞后性效益进行审查。

4．审计方法的多样性。

审计内容的变化性决定了审计方法的灵活性。

绩效审计不仅采用传统的、通用的财务审计的方法（如顺查法、逆查法、详查法、抽查法等），而且更多的是采用分析法、系统论、论证法、评价法，有的甚至采用模糊综合评判法等。

审计人员必须根据审计对象、目标的不同制订不同的审计方案，选择适当的审计方法。

5．审计结论的建设性。

国有企业绩效审计已扩展到经济、社会、政治等方面，它通过全面评价被审计单位经济活动和业务活动的“经济”和“有效”程度，揭示影响绩效高低的问题所在，向被审计单位提出改进建议，指出进一步提高绩效的具体途径和办法，建设性作用尤为突出。

审计的全过程始终着眼于指出问题所在、挖掘潜力这一中心，着眼于提高效率和增强效果，实现目标。

第二、国有企业绩效审计评价标准现状分析

一、绩效评价标准对国有企业的意义

首先，评价标准是进行评价、判断被评价事项是非、优劣的准绳。

没有评价标准，就没有评价意见和结论。

其次，评价标准是连接评价目标和评价方法的纽带。

根据目标，我们在绩效评价中确定了评价标准；根据目标和标准，我们确定了收集数据和进行评价的具体方法。

没有评价标准，我们就无法设计和选择评价的方法。

第三，评价标准是评价方法与评价信息使用者、被评价国有企业之间沟通的桥梁和基础。

评价标准的确定为评价报告的使用者理解绩效审计评价的性质，增强了评价报告的价值和可信性。

同时，评价标准为评价者和被评价者之间建立起沟通的基础，因为只有双方对评价标准达成一致，才能够接受标准进行评价之后得出的结论

二、西方发达国家绩效审计评价标准现状分析

21世纪的今天，绩效审计己成为许多国家政府审计的主要工作内容，美国国家审计总署绩效审计占85%以上，加拿大审计长公署和英国审计署每年审计项目计划中，绩效审计大致占总审计数额的40%，澳大利亚绩效审计的工作量占国家审计工作总量的30%以上。

一些西方发达国家如美、英等国，他们在国有（公共）机构绩效审计的研究时间上远远早于我国，而且他们的经济发达程度以及审计体制等也为政府绩效审计的发展创造了条件，所以他们在国有（公共）机构绩效审计评价标准方面的研究也显然比我国成熟。

三、我国国有企业绩效评价现状及存在问题

改革开放以来，我国经济出现了前所未有的高速增长，自1983年我国建立国家审计制度以来，便明确提出了开展绩效（经济效益）审计，但是国有企业每况愈下，为了国有资产财政部分的经济效益审计只限于会计记录的真实、完整及财政收支的合理合法。

审计署原审计长李金华2003年8月在全国审计理论研讨会上指出：

“与国外审计相比，中国审计工作的差距之一就是绩效审计尚未开展，审计内容基本没有超出财政财务收支真实合法的范畴。

绩效审计实务情况总体不尽如人意，固然有实务界本身的原因，但理论研究不够、指导与支持不力也是一个重要原因”。

笼统的甚至是缺失的绩效审计评价标准是目前我国政府绩效审计评价中的一个难题。

鉴于此，本文为了使研究更加具有系统性和完整性，仅归纳叙述我国国有企业绩效评价的一个发展历程，分析现行国有企业评价体系存在的问题，以利于更好的构建和应用国有企业绩效评价标准。

第三、基于平衡记分卡的国有企业绩效审计评价标准的构建

一、平衡记分卡的概述

平衡计分卡是从财务、顾客、内部运营、学习与成长四个方面的关键成功因素入手，为每一方面设计适当的评价指标赋予不同的权重，形成一套完整的业绩评价指标体系。

1.财务评价方面，财务绩效评价是平衡计分卡中重要内容之一。

财务绩效评价体系显示了企业总体战略计划，以及企业实施与执行是否达到预期目标，是否增加企业利润直至最终是否实现企业价值最大化，而对企业价值目标的计量是离不开相关财务指标的。

财务评价指标主要指标有：

流动比率、速动比率、现金比率、利息周转倍数、股利周转倍数、每股盈余、市盈率等。

2.顾客评价方面，只有以客户为中心，尽量满足客户的需要，为客户创造更多的价值，企业才能在竞争中获得竞争优势，才能取得较好的财务成果。

因此，管理者一要确定部门所要争得的竞争性客户和市场份额，并计算在这个目标范围内的业绩情况。

客户的指标分为核心指标及其他指标两方面。

核心指标包括市场份额、客户满意程度、客户保持程度、新客户的获得及客户营利能力、市场份额、客户留住率、客户获得率、客户满意度、从客户处获得的利润率。

3.内部经营过程，这是平衡计分卡与以往的绩效评价系统最显着的区别之一。

平衡计分卡从满足投资者与顾客需要的经营战略出发，制定了井然有序、从上而下的经营目标评估手段。

建立了一套完整的内部流程价值链。

内部经营过程评价是指对顾客满意程度和实现企业财务管理目标影响最大的内部关键性经营过程。

内部业务流程的共同模式：

创新、经营、售后服务。

创新过程常见的指标：

新产品比重、推出新产品的时间、产品设计水平等；经营过程中常见的指标：

生产周期效率、次品率、浪费率、成本费用率等；售后服务过程常见的指标有服务反映周期、人力成本、物力成本和售后服务一次成功率等。

4.学习与成长方面，平衡计分卡的第四项内容是学习与成长。

企业的学习与成长来自于三个主要方面：

人员、信息系统和企业程序。

平衡计分卡上的财务目标、客户目标和内部经营过程的目标通常显示在现有的人员、系统和程序的生产能力与实现突破性业绩目标所要求的生产能力之间的巨大差距。

为了弥补这些差距，企业必须投资培训员工，提高信息技术和信息系统，组织企业程序与日常工作。

这就要求企业的管理人员和职员不断地进行新技术、新知识的培训学习，以适应时代发展需要；建立有效的信息系统，以便及时获取信息；设立良好的激励机制，以激发全体员工的积极性。

学习与成长的具体指标有：

员工满意程度、挽留率、培训与技能、职员满意度、职员工作效率、职员知识水平、信息系统更新程度、研究开发费增长率等。

由此可见，财务、顾客、企业内部业务流程、企业学习和成长这些紧密联系的四个方面建立了平衡计分卡的基本框架。

虽然，企业在实施平衡计分卡时会遇到一些困难，但是，我们应看到平衡计分卡集中体现了企业作为一个独立经营的经济实体，它在运行过程中所涉及到人力、物力和财力三要素之间的相互作用，充分揭示了企业的资金流、物流与人力资源流之间如何在一定的环境条件下实现有效配置的客观规律性。

所以，我们国有企业要不断学习这种管理工具，让它为我们国有企业持续良好的发展提供帮助。

二、平衡记分卡评价指标体系运用现状分析

九十年代，平衡记分卡引入我国的企业管理中，其强调企业战略目标的实现和平衡发展的理念已经为很多学者和管理者所认同，在一些大型国有企业里得到了广泛的应用。

然而，在实际应用中，平衡记分卡仍然存在一些不足，表现在：

1.平衡记分卡体系中有许多非财务因素,这些非财务性因素很多没有量化,主观性的色彩比较浓且各非财务因素衡量指标随着企业的不同而不同,不具有通用性。

2.平衡记分卡较难确定指标权重。

平衡记分卡的目标是在记分卡中通过十几或二十几个与组织战略紧密相关的指标同时反映过去和未来预期的表现。

平衡记分卡未能对这些指标所占的权重做出设定,只是强调这一系列指标相连能够鼓励对整体目标的追求,不会偏重某一职能部门；还是基于主观判断的应用；将视公司的不同而有所不同。

平衡记分卡是一种方法,而不仅仅是一种理念或理论而己,要求在实际操作层次上具有可操作性和高效率性。

既然是记分卡,就会有分数的高低,会有获胜者,如若各个指标比重不能合理确定,最后的得分定然不会合理,便不会有人去遵循据所制定的方案,势必会造成绩效评价的低效率、无效率甚至负效率（绩效评价的成本大于收益）。

3.由于平衡记分卡各维度指标的选取因不同企业的选择而不同，因此在行业内无法横向比较，这就使得企业无法判断自己在行业里的具体位置，无法及时发现潜在的问题。

4.在一些已经采用平衡记分卡的企业里，由于该评价体系涉及到的指标众多，若战略目标改变，平衡记分卡的各个分解指标的目标也要随之变化，这对于生产经营繁忙的企业是很难每次都认真执行的，特别是对评价结果上在开始应用时还认真对待，及时查找原因，之后逐渐失去应有的重视，指标体系失去反馈价值，不利于对出现的偏差和问题进行及时的纠正和处理。

三、基于平衡记分卡的绩效审计评价程序和指标设计

在基于平衡计分卡的绩效审计评价中，平衡计分卡是作为一种审计工具和手段而被运用于审计操作过程中的。

绩效审计大量运用其他管理科学的理论，如组织结构理论、风险管理理论、企业管理中的量化方法等，绩效审计是一门综合性极强的学科。

审计人员在开展绩效审计时，首先确定的是审计总体目标，然后将审计总体目标分解为平衡计分卡的各个层面的分目标并按照KPI设计原则设计具体指标、标准值，在此基础上计算、统计指标值，对指标值结合标准值进行分析比较，看是否有利于审计目标的实现，最终形成审计意见。

当然，如果被审单位已经采用了平衡计分卡，绩效审计就相对简单，主要是将各指标的实现值和标准值相比较，并分析标准值的实现情况。

第四、结论

一、研究结论

审计署《2008至2012年审计工作发展规划》明确要求：

“探索创新审计方式。

在深入总结我国审计实践的基础上，不断探索符合我国发展实际的审计方式和方法。

着力构建绩效审计评价及方法体系。

认真研究，不断摸索和总结绩效审计经验和方法，但是由于缺乏明确的评价指标和评价标准，绩效审计在我国进展缓慢，本论文正是以如何借助平衡记分卡为突破口，研究了国有企业绩效审计评价标准和相关应用方法。

本论文的主要结论如下：

1.根据西方绩效审计标准的先进经验和对我国的启发，绩效审计评价标准的设置大部分来源于审计实践，而且不同国家、不同审计项目、不同的历史发展时期应该有不同的评价指标相对应。

绩效审计评价标准应坚持以法律法规规章为准绳，需要不断的积累、开发和完善，绩效审计评价标准的运用需要较高层次的审计专业人士与被审计单位充分沟通协商，以保证绩效审计评价结果的客观公允。

2.明确了审计评价指标和审计评价标准两个容易混淆的概念，指标解决的是我们需要评估“什么”的问题，标准解决的是要求被评估者做得“怎样”的问题。

评价标准是衡量指标优劣的基本尺度。

分析了国有企业绩效的特点、绩效审计评价标准的特点及意义。

3.系统阐述了平衡计分卡原理，分析其与绩效审计相结合的可行性，详细论述如何构建一个基于平衡记分卡的我国国有企业绩效审计评价指标及标准，对实际国有企业绩效审计工作将起到较好的示范作用。

4.政府绩效审计评价标准的成果转化和应用任重道远，需要相关法律法规规章的不断完善和国有企业管理体制、制度、机制的改革创新，需要国家审计工作人员相关绩效审计的人力资源的充实提高以及审计信息化工作的深化，需要绩效审计理论研究和审计实践的良好互动。

二、研究局限性以及展望

国有企业绩效审计评价标准研究既是规范性研究也是一项实用性研究，最终必须在审计实践中检验其可操作性并不断加以改进和完善。

但由于研究时间和资源的限制，本文未能做某企业的案例研究，只是评价标准做规范性研究，所以有些标准值的可获取性和适应性需要进一步验证。

其次，国有企业绩效是一个非常复杂的问题，国有企业因其目标的多重性、模糊性而使其绩效难以量化评估，这是绩效审计面临的最大难题。

较为详细的评价指标和标准应在今后的绩效审计研究和实践中，在逐渐积累经验的基础上逐步开发。

目前对绩效审计的研究中，有些人提出在资金使用的经济性、效率性和效果性之外，还应增加对环保性、公平性的评价。

但本文对国有企业绩效审计的定位主要是从经济角度评价被审计单位的工作，对是经济性、效率性、效果性标准做探索研究，国有企业绩效审计有关环保、公平的评价标准，未来的研究可以往这个方向努力。