上市公司的全程税收筹划要点指南.docx

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上市公司的全程税收筹划要点指南  

作者：

雷文汉　时间：

2013-4-2 9:

32　

通常企业上市的基本业务流程，一般要经历股份有限公司设立、上市辅导、发行申报与审核、股票发行与挂牌上市等阶段。

而企业申请发行股票，必须先发起设立股份公司。

在股份公司的设立过程中，投资者可以无形资产、不动产作为出资。

根据《财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》（财税[2002]191号）第一条规定，以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。

无形资产包括企业或个人拥有的土地使用权、商标权、专利权、非专利技术、著作权、商誉等。

投资者运用此项优惠政策，不仅可以拓宽投资来源，还可以有效降低投资成本。

若股份公司的投资者为创业投资企业，还可享受一定的税收优惠。

《国家税务总局关于实施创业投资企业所得税优惠问题的通知》（国税发[2009]87号）的规定，创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市中小高新技术企业2年以上（含2年），符合一定条件的，可按其对中小高新技术企业投资额的70%抵扣该创业投资企业的应纳税所得额。

投资者设立股份公司时运用税收优惠政策的案例分析。

案例1：

A公司（创业投资公司）以1000万元专利权出资（不承担风险），B公司以1500万元货币资金出资，于2008年3月共同投资设立C股份公司（于2009年上市），C公司于2009年5月被认定为高新技术企业。

假定A公司2011年度实现会计利润1200万元，假定无纳税调整事项。

分析A公司2008年和2011年的税务处理：

1.2008年以专利权投资，承担被投资方风险，不涉及无形资产营业税纳税事项。

2.2011年应纳企业所得税（1200－1000×70%）×25%=125万元。

通过上述案例可以看出A公司在投资设立公司时享受了国家对创投企业的税收鼓励政策。

为此，作为投资者在条件允许的情况下，可以考虑先投资设立一家创业投资企业，再以该创业投资企业的名义投资到拟上市的公司。

上市公司税收优惠政策之一——项目投资 

上市公司从事的经营项目符合现行税收法律、法规的，可享受诸多优惠政策。

这对提高企业投资回报率，提升企业市场竞争力，增强产业转型的动力，都将发挥重要的调节作用。

我国目前与上市公司相关的、仍然有效的主要税收优惠如下：

一、从事农、林、牧、渔业项目可以免征、减征企业所得税。

二、从事国家重点扶持的公共基础设施项目，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。

三、从事符合条件的环境保护、节能节水项目，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。

四、符合条件的技术转让所得。

居民企业在一个纳税年度内，技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。

五、若公司被认定为国家需要重点扶持的高新技术企业，可减按15%的税率征收企业所得税。

六、公司开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，以及安置残疾人员所支付的工资可以在计算应纳税所得额时加计扣除。

七、公司以《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的资源作为主要原材料，生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入，减按90%计入收入总额。

八、公司购置并实际投入用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备，可以按该专用设备投资额的10%从企业当年的企业所得税应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。

九、投资国家鼓励的软件产业和集成电路产业可以享受增值税超税负部分即征即退政策以及企业所得税减免优惠政策。

十、投资节能服务产业，对符合条件的节能服务公司实施合同能源管理项目取得的营业税应税收入暂免征收营业税，将项目中的增值税应税货物转让给用能企业，暂免征收增值税，并且自项目取得第一笔生产经营收入纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年按照25%的法定税率减半征收企业所得税。

上市公司运用项目投资享受税收优惠政策的案例分析。

承案例1：

假定C公司是专门从事软件开发的生产企业，2008年销售自行开发的软件取得不含税销售额8000万元，购进材料取得增值税专用发票注明的增值税为420万元。

2008年度实现会计利润800万元，假定无纳税调整事项。

分析C公司2008年的税务处理：

1.实际增值税税负率为（8000×17%－420）/8000=11.8%，可向税务机关申请退还实际税负超过3%的增值税，退税额为8000×17%－420－8000×3%=700万元。

2.2008年享受软件企业两免三减半所得税优惠政策的第一年免税期，缴纳企业所得税为零。

上市公司税收优惠政策之二——并购重组 

并购重组是指企业在日常生产经营之外，通过交易的方式实现自身股权、资产及业务等调整的行为，通常表现为以一定的代价获得其他企业控制权或者资产经营权的行为。

根据权威统计，2002年至2009年间上市公司重组交易的逾九成，收购的逾八成，都集中发生在后三年。

上市公司通过并购重组，可以：

扩大生产经营规模，降低成本费用；提高市场份额，提升行业战略地位；取得充足廉价的生产原料和劳动力，增强企业的竞争力；实施品牌经营战略，提高企业知名度，以获取超额利润；为实现公司发展的战略，通过并购取得先进的生产技术，管理经验，经营网络，专业人才等各类资源；通过收购跨入新的行业，实施多元化战略，分散投资风险。

并购重组已成为上市公司做大做强的重要途径之一。

我国目前对于企业并购重组的有关税收规定如下：

一、企业所得税方面 

根据《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）、《国家税务总局关于发布的公告》（国家税务总局公告2010年第4号）的规定：

适用特殊性税务处理需同时符合下列条件的：

（一）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。

（二）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。

（三）企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。

（四）重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。

（五）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。

企业重组符合上述规定条件的，交易各方对其交易中的股权支付部分，可以按以下规定进行特殊性税务处理：

（一）企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。

企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。

企业的其他相关所得税事项保持不变。

（二）股权收购，收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75%，且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：

1.被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。

2.收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。

3.收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。

（三）资产收购，受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的75%，且受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：

1.转让企业取得受让企业股权的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。

2.受让企业取得转让企业资产的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。

（四）企业合并，企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并，可以选择按以下规定处理：

1.合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定。

2.被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。

3.可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。

4.被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定。

（五）企业分立，被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动，且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：

1.分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础确定。

2.被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继。

3.被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补。

4.被分立企业的股东取得分立企业的股权（以下简称“新股”），如需部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权（以下简称“旧股”），“新股”的计税基础应以放弃“旧股”的计税基础确定。

如不需放弃“旧股”，则其取得“新股”的计税基础可从以下两种方法中选择确定：

直接将“新股”的计税基础确定为零；或者以被分立企业分立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调减原持有的“旧股”的计税基础，再将调减的计税基础平均分配到“新股”上。

二、增值税方面 

《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第13号）的规定：

纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。

三、营业税方面 

《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第51号）规定：

纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于营业税征收范围，其中涉及的不动产、土地使用权转让，不征收营业税。

四、印花税方面 

根据《财政部、国家税务总局关于企业改制过程中有关印花税政策的通知》（财税[2003]183号）的规定：

（一）企业通过增资扩股或者转让部分产权，将企业改造成有限责任公司或股份有限公司，其新启用的资金账簿记载的资金或因企业建立资本纽带关系而增加的资金，凡原已贴花的部分可不再贴花，未贴花的部分和以后新增加的资金按规定贴花。

（二）以合并或分立方式成立的新企业，其新启用的资金账簿记载的资金，凡原已贴花的部分可不再贴花，未贴花的部分和以后新增加的资金按规定贴花。

五、契税方面 

《财政部国家税务总局关于企业改制重组若干契税政策的通知》（财税[2008]175号）、《国家税务总局关于企业改制重组契税政策若干执行问题的通知》（国税发[2009]89号）中与企业并购重组业务有关的契税政策如下：

（一）有限责任公司整体改建为股份有限公司的，对改建后的公司承受原企业土地、房屋权属，免征契税。

上述所称整体改建是指不改变原企业的投资主体，并承继原企业权利、义务的行为。

（二）在股权转让中，单位、个人承受企业股权时，若股权转让后企业法人存续时，企业土地、房屋权属不发生转移，不征收契税。

（三）两个或两个以上的企业，依据法律规定、合同约定，合并改建为一个企业，且原投资主体存续的，对其合并后的企业承受原合并各方的土地、房屋权属，免征契税。

（四）企业依照法律规定、合同约定分设为两个或两个以上投资主体相同的企业，对派生方、新设方承受原企业土地、房屋权属，不征收契税。

（五）国有、集体企业出售，被出售企业法人予以注销，并且买受人按照《劳动法》等国家有关法律