第四章 应收款项.docx

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第四章应收款项

第四章应收款项

学习目标：

了解应收款项的含义、类别；

理解并掌握应收款项的相关核算。

第一节应收票据

一、应收票据概述

（一）应收票据的概念

应收票据是指企业因销售商品、提供劳务等而收到的商业汇票。

商业汇票是由出票人签发的，委托付款人在指定日期无条件支付确定金额给收款人或持票人的票据。

签发、使用商业汇票应以交易双方的商品购销业务为基础。

我国现行法律规定，商业汇票的付款期限最长不超过6个月，因此在会计实务中，应收票据是一种流动资产。

（二）商业汇票的分类

商业汇票按照票据是否带息，分为带息商业汇票和不带息商业汇票两种。

不带息商业汇票，是指商业汇票到期时，承兑人只按票面金额向收款人或被背书人支付款项的票据。

带息商业汇票，是指商业汇票到期时，承兑人应按票面金额加上按票面金额、票面利率、票据期限计算的利息向收款人或被背书人支付票款的票据。

商业汇票按照票据承兑人的不同，分为银行承兑汇票和商业承兑汇票两种。

承兑是指汇票付款人承诺在汇票到期日支付汇票金额的票据行为。

银行承兑汇票的承兑人为承兑申请人的开户银行，承兑银行对承兑的票据负有到期无条件支付款项给收款人或被背书人的义务。

企业申请使用银行承兑汇票时，应按票面金额的万分之五向其承兑银行支付手续费，并于汇票到期日前将票款足额交存其承兑银行，否则，承兑银行凭票向持票人无条件付款的同时，将对出票人尚未支付的汇票金额按照每天万分之五计收利息。

商业承兑汇票的承兑人为付款人。

付款人收到其开户银行的付款通知，应在当日通知该银行付款。

付款人在收到付款通知的次日起3日内（法定节假日顺延）未通知其开户银行付款，视同付款人同意付款，其开户银行将于付款人接受付款通知日的次日起第四日（法定节假日顺延）将票款划给持票人。

如果此时付款人存款账户余额不足以支付，付款人开户银行应填制付款人未付款票通知书，连同商业承兑汇票，通过持票人开户银行转交持票人，付款人开户银行不负责付款，由购销双方自行处理。

（三）商业汇票到期日的确定

商业汇票的到期日根据出票日及票据的期限来确定。

汇票的期限一般有定期和定日两种表示方法。

其中，定期付款的汇票自出票日起按月计算，不考虑各月份实际天数的多少，统一按足月对日为整月计算，即以到期月份中与出票日相同的那一天为到期日。

例如，4月20日签发，期限为3个月的汇票，到期日为7月20日。

在月末签发的汇票，若到期月份为小月的，以到期月份最后一天为到期日。

例如，1月29日、30日、31日签发的，期限为1个月的汇票，到期日均为2月28日（闰月则为2月29日）。

定日付款的汇票自出票日起按票据的实际天数计算。

计算时出票日和到期日只能计算其中的一天，即“算头不算尾”（或算尾不算头）。

例如，3月5日签发、期限为60天的商业汇票，到期日为5月4日。

二、应收票据的核算

在我国，仅存在短期应收票据，因此，企业收到的商业汇票一般按票据面值计价入账。

企业应设置“应收票据”科目，借方登记取得商业汇票的面值，贷方登记贴现或到期收回的商业汇票的票面金额，余额在借方，反映企业持有的商业汇票的票面金额。

（一）应收票据的取得

企业因销售商品、提供劳务而收到商业汇票时，按商业汇票的票面金额，借记“应收票据”科目，按确认的收入，贷记“主营业务收入”等科目，按应交的增值税，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。

【例4-1】红星公司向宏发公司销售产品一批，价款100000元，增值税17000元，收到宏发公司签发并承兑的不带息商业汇票一张，金额117000元。

编制会计分录如下：

借：

应收票据——宏发公司（商业承兑汇票）117000

贷：

主营业务收入100000

应交税费——应交增值税（销项税额）17000

【例4-2】红星公司月初向高原公司销售产品的应收货款共计23400元，现高原公司开出票面金额为23400元，年利率5%、期限为3个月的银行承兑汇票进行结算。

编制会计分录如下：

借：

应收票据——高原公司（银行承兑汇票）23400

贷：

应收账款——高原公司23400

（二）应收票据的到期

商业汇票到期时，按实际收到的金额（到期值），借记“银行存款”科目，按商业汇票的账面余额，贷记“应收票据”科目，按差额，贷记“财务费用”科目。

商业汇票的到期值，是指票据到期应收的票款额。

票据到期值计算公式为：

票据到期值=票据面值+应收票据利息

不带息票据的应收票据利息为0，所以到期值为票据面值；带息票据的到期值，为票据的面值加上应收票据到期利息的合计数。

由于我国商业汇票的承兑期限一般不超过6个月，在中期期末和年度终了，通常对应收票据计提利息，增加应收票据的账面价值并冲减当期财务费用；票据到期收到票款时，尚未计提的利息部分直接冲减当期财务费用。

应收票据利息=应收票据面值×票面利率×计息期限

其中，票面利率一般以年利率表示，计息期限是指商业汇票自签发日至计算日的时间间隔，可按月或日表示。

因此，在计算应收票据利息时应注意单位的统一，即将年利率转算为月利率或日利率。

换算公式如下：

月利率=

日利率=

【例4-3】承接【例4-1】，红星公司持有的由宏发公司签发的、面值为117000元的不带息商业承兑汇票到期，收回到期票款。

编制会计分录如下：

借：

银行存款117000

贷：

应收票据——宏发公司（商业承兑汇票）117000

【例4-4】承接【例4-2】，红星公司持有的由高原公司签发的、面值为23400元的带息银行承兑汇票到期，收回到期票款。

应收票据利息=23400×5%×

=292.5（元）

票据到期值=23400+292.5=23692.5（元）

编制会计分录如下：

借：

银行存款23692.5

贷：

应收票据——高原公司（银行承兑汇票）23400

财务费用292.5

一般来说，银行承兑汇票到期时能够及时收回票款。

商业承兑汇票则视付款人账户资金是否足额而分为两种情况：

一种是付款人足额支付票款，账务处理同【例题3】所示。

一种是付款人账户资金不足，付款人无力支付票款、银行退票，由收付款人自行处理。

此时，应将商业承兑汇票的账面余额转入“应收账款”科目。

【例4-5】蓝天公司持有的由中展公司签发并承兑的，面值为100000元，期限为6个月的商业承兑汇票，到期中展公司资金不足以支付，银行退票。

编制会计分录如下：

借：

应收账款——中展公司100000

贷：

应收票据——中展公司（商业承兑汇票）100000

（三）应收票据的转让

企业可以将持有的商业汇票背书转让。

背书，是指在票据背面或粘贴单上记载有关事项并签章的票据行为。

背书人将持有的商业汇票背书转让以取得所需物资，借记“材料采购”、“原材料”、“库存商品”、“应交税费”等科目。

按票据账面余额，贷记“应收票据”科目。

【例4-6】红星公司向鑫信公司购入材料一批，价款20000元，增值税3400元，现将持有的由高山公司签发并承兑的、面值为20000元、利率4%、期限为3个月的商业承兑汇票给鑫信公司，同时开出支票支付余额3400元，材料已验收入库。

编制会计分录如下：

借：

原材料20000

应交税费——应交增值税（进项税额）3400

贷：

应收票据——高山公司（商业承兑汇票）20000

银行存款3400

企业应将背书转让的商业汇票在备查簿中登记，并于票据到期付款人如期付款时在备查簿中予以注销。

如果付款人到期无力支付，背书人负连带付款责任。

【例4-7】承接【例4-6】，红星公司转让给鑫信公司的商业承兑汇票到期，高山公司账户资金不足，无力支付，银行退票。

红星公司编制会计分录如下：

借：

应收账款——高山公司20200

贷：

银行存款20200

（四）应收票据的贴现

贴现是指票据持有人将未到期的票据转让给银行，由银行扣除一定的贴现利息后，支付给票据贴现人相当于票据到期值扣除贴现利息后的余额（即：

贴现净额）款项的一种融资行为。

贴现息=票据到期值×贴现率×贴现期

贴现率是指银行规定的贴现利率，一般按年表示，计算贴现息时通常按一年12个月或一年360天将其换算为月贴现率或日贴现率；贴现期是指贴现日至票据到期日的时间间隔。

计算贴现期时，贴现日和票据到期日只能算一天，即“算头不算尾”或“算尾不算头”。

贴现净额=票据到期值-贴现息

企业持票据向银行办理贴现，应根据银行盖章退回的贴现凭证第四联收账通知为依据编制会计分录。

在我国，银行承兑汇票贴现的业务基本上不存在到期不能收回票款的风险，所以企业应将银行承兑汇票贴现视为不带追索权的商业汇票贴现业务，按金融资产确认原则处理。

企业办理银行承兑汇票贴现，按实际收到的金额，借记“银行存款”科目，按商业汇票的账面余额，贷记“应收票据”科目，按差额，借记或贷记“财务费用”科目。

【例4-8】红星公司将持有的、由高山公司于3月10日签发的银行承兑汇票，于4月10日向银行办理贴现，贴现率为4%。

该票据的票面金额为90000元，票面利率为5%，期限为60天。

票据到期日为5月9日，贴现天数为29天。

票据到期值=90000+90000×5%×

=90750（元）

贴现息=90750×4%×

=292.42（元）

贴现净额=90750-292.42=90457.58（元）

编制会计分录如下：

借：

银行存款90457.58

贷：

应收票据——高山公司（银行承兑汇票）90000

财务费用457.58

商业承兑汇票贴现存在票据到期不能收回票款的风险，企业将商业承兑汇票贴现时一种带追索权的票据贴现业务，贴现企业因背书而在法律上对票据到期无法收回的票据款负有连带的偿还责任，是企业的一种负债，且该负债直至贴现的票据到期由贴现银行收到票据款后方可解除。

因此，将商业承兑汇票贴现后，不符合金融资产终止确认的条件，不能冲销应收票据账户金额。

企业办理商业承兑汇票贴现，按实际收到的金额，借记“银行存款”科目，按商业汇票的票面金额，贷记“短期借款”科目，按差额，借记或贷记“财务费用”科目。

【例4-9】红星公司将持有的新汕公司4月2日签发并承兑的商业汇票，于5月2日向银行办理贴现，贴现率为4%。

该商业汇票的票面金额为100000元，票面利率为6%，期限为4个月。

票据到期日为8月2日，贴现期为3个月。

票据到期值=100000+100000×6%×

=102000（元）

贴现息=102000×4%×

=1020（元）

贴现净额=102000-1020=100980（元）

编制会计分录如下：

借：

银行存款100980

贷：

短期借款100000

财务费用980

贴现的商业汇票到期，付款人如期足额付款，如果是银行承兑汇票，企业不需作账务处理；如果是商业承兑汇票，企业应按票据的票面金额，借记“短期借款”科目，贷记“应收票据”科目。

【例4-10】承接【例4-9】，新汕公司如期支付商业承兑汇票的票款102000元给持票银行。

红星公司编制会计分录如下：

借：

短期借款100000

贷：

应收票据——新汕公司（商业承兑汇票）100000

贴现的商业承兑汇票到期，付款人无力支付票款，贴现企业负有连带付款责任，支付给办理贴现的银行票据到期值，同时再与付款人协商处理。

按票据到期值，借记“应收账款”科目，贷记“银行存款”科目；同时，按票据票面金额，借记“短期借款”科目，贷记“应收票据”科目。

【例4-11】承接【例4-10】，如果8月2日新汕公司账户余额不足支付票款，银行退票，贴现银行从红星公司账户上划回票据到期值102000元。

编制会计分录如下：

借：

短期借款100000

贷：

应收票据——新汕公司（商业承兑汇票）100000

借：

应收账款——新汕公司102000

贷：

银行存款102000

第二节应收账款

一、应收账款概述

（一）应收账款的概念

应收账款是指企业因销售产品、提供劳务等经营活动应收取的款项。

包括企业销售产品、提供劳务的价款、增值税款以及代购方垫付的运杂费等。

应收账款属于短期债权，列为流动资产，因此它不包括超过1年的应收分期销货款；应收账款属于商业信用债权，因此它不包括应收股利、应收利息、其他应收款等非商业信用债权。

（二）应收账款的计价

一般情况下，应收账款按实际发生额计价入账。

企业实行的商业折扣、现金折扣、销货退回与折让等销售政策制度，对应收账款的入账金额将造成一定的影响。

商业折扣，是指销货企业为了促销而对商品价目单的价格给予一定的折扣。

商业折扣可用百分比表示，如10%、20%等。

企业应按扣除商业折扣后的实际成交价格作为应收账款的入账金额，商业折扣对会计核算不产生任何影响。

例如，某一商品标价1000元，给予10%的折扣，则实际售价为900元，销售该商品应确认的应收账款和销售收入均为900元。

现金折扣，是指销货企业为了鼓励客户在一定期限内及早偿还货款，对销售价格所给予的一定比率的折扣优惠。

现金折扣通常表示为“2/10，n/30”（信用期限30天，如果在10天内付款，可享受2%的现金折扣；如果在10天后至30天内付款，则应全额付款）。

现金折扣的会计处理方法有两种：

一是净价法，二是总价法。

采用净价法，销货方按扣除现金折扣后的净额确认销售收入和应收账款。

购货方放弃的现金折扣冲减财务费用。

采用总价法，销货方按扣除现金折扣前的实际售价全额入账。

发生现金折扣，作为理财费用的增加，计入财务费用。

在我国会计实务中，现金折扣采用总价法核算。

销货退回，是指企业销售商品后，由于商品的品种、规格、质量等与购销合同不一致，购货方退回商品的现象。

销货折让，是指企业销售商品后，由于商品的品种、规格、质量等与购销合同不一致，应购货方要求在价格上给予减让的现象。

企业发生销货退回和折让，根据红字发票直接冲减主营业务收入和相应的应交增值税。

二、应收账款的核算

为了及时反映应收账款的增减变动及其结存情况，应设置“应收账款”科目。

企业发生应收账款，按应收金额，借记本科目，按确认的营业收入，贷记“主营业务收入”等科目，按应缴纳的增值税额，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目；收回应收账款，借记“银行存款”等科目，贷记本科目。

代购货单位垫付的包装费、运杂费，借记本科目，贷记“银行存款”等科目；收回代垫费用时，借记“银行存款”科目，贷记本科目。

不单独设置“预收账款”科目的企业，其预收的款项也可通过“应收账款”科目核算。

“应收账款”科目期末借方余额，反映企业尚未收回的应收账款；期末贷方余额，反映企业预收的账款。

【例4-12】红星公司2010年1月10日，销售商品一批给陆安公司，货款100000元，给予5%的商业折扣，适用增值税率17%，代垫运费4000元，已办妥银行托收手续。

编制会计分录如下：

借：

应收账款——陆安公司115150

贷：

主营业务收入95000

应交税费——应交增值税（销项税额）16150

银行存款4000

【例4-13】红星公司2010年5月7日销售商品一批给高山公司，货款200000元，增值税34000元，规定付款条件为：

2/10，n/30，代垫运费10000元。

红星公司2010年5月7日编制会计分录如下:

借：

应收账款——高山公司244000

贷：

主营业务收入200000

应交税费——应交增值税（销项税额）34000

银行存款10000

如果高山公司于5月17日内付款，则可得到现金折扣4680元（234000×2%）红星公司编制会计分录如下：

借：

银行存款239320

财务费用4680

贷：

应收账款——高山公司244000

如果高山公司于5月17日后付款，则不享受现金折扣，应全额支付。

红星公司编制会计分录如下：

借：

银行存款244000

贷：

应收账款——高山公司244000

需要指出的是，企业应按应收账款减去代垫费用后的余额计算现金折扣。

【例4-14】承接【例4-13】，红星公司2010年1月10日销售给陆安公司的商品有一部分存在质量问题，原不含税价为2000元，被陆安公司退回；一部分规定与合同不符，原不含税价10000元，现经协商同意给予10%的折让。

红星公司编制会计分录如下：

借：

主营业务收入3000

应交税费——应交增值税（销项税额）510

贷：

应收账款——陆安公司3510

第三节预付账款及其他应收款

一、预付账款

预付账款是指企业按照合同规定，预付给供应单位的款项。

为了及时反映预付账款的支出和结算情况，应设置“预付账款”科目，并按供应单位设置明细账进行明细核算。

该账户借记预付款项，贷记收到预购的材料等的价款，借方余额表示预付的货款，贷方余额表示应付的货款。

企业因购货而预付的款项，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。

收到所购物资，按应计入购入物资成本的金额，借记“材料采购”、“原材料”、“库存商品”等科目，按应支付的金额，贷记本科目；补付的款项，借记本科目，贷记“银行存款”等科目；退回多付的款项，借记“银行存款”等科目，贷记本科目。

企业预付在建工程的工程价款，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。

按工程进度结算工程价款，借记“在建工程”科目，贷记本科目、“银行存款”等科目。

“预付账款”科目期末借方余额，反映企业预付的款项；期末贷方余额，反映企业尚未补付的款项。

预付业务不多的企业，可以不设置“预付账款”科目，将预付的款项直接计入“应付账款”科目。

【例4-15】红星公司为订购一批原材料，按照合同规定于2010年7月26日预付给高山公司600000元。

2010年9月23日收到所购原材料，价款600000元，增值税102000元，并委托银行转账补付差额。

红星公司编制会计分录如下：

2010年7月26日

借：

预付账款——高山公司600000

贷：

银行存款600000

2010年9月23日

借：

原材料600000

应交税费——应交增值税（进项税额）102000

贷：

预付账款——高山公司702000

借：

预付账款——高山公司102000

贷：

银行存款102000

二、其他应收款

其他应收款是指除应收票据、应收账款、预付账款、应收股利、应收利息、长期应收款等以外的其他各种应收及暂付款项。

其他应收款主要包括：

备用金；应收出租包装物租金；应向职工收取的各种代垫款；存出保证金（如租入包装物支付的押金等）；应收的各种赔款、罚款；其他各种应收、暂付款项。

为了及时反映和监督企业其他应收款的增减和结存情况，企业应设置“其他应收款”科目，并按对方单位或个人进行明细核算。

企业发生其他各种应收、暂付款项时，借记本科目，贷记“银行存款”、“固定资产清理”等科目；收回或转销各种款项时，借记“库存现金”、“银行存款”等科目，贷记本科目。

期末借方余额，反映企业尚未收回的其他应收款项。

备用金是指企业各内部科室、车间、部门因经营业务的需要而周转使用的货币资金。

备用金分为定额备用金和非定额备用金两种。

不同形式的备用金，有不同的会计处理方法。

定额备用金，是指企业用款部门和人员按定额持有的备用金。

企业根据使用部门和人员的实际需要，核定备用金定额，并由财务部门按定额将备用金拨付给用款部门和人员周转使用。

用款部门按规定用途使用后报销，由财务部门根据报销数用现金补足备用金定额。

非定额备用金，是指企业用款部门和人员不按固定定额持有的备用金。

具体做法是：

由财务部门根据实际需要，预付给用款单位和人员一定数额的备用金。

财务部门在用款单位和人员按规定用途使用后报销时，同时注销该项债权。

【例4-16】A公司采用定额备用金制度。

2010年3月5日开出现金支票5000元支付采购部门定额备用金。

2010年3月15日，采购部门报销差旅费2000元，财务部门以现金支付。

编制会计分录如下：

2010年3月5日

借：

其他应收款——备用金（采购部门）5000

贷：

银行存款5000

2010年3月15日

借：

管理费用5000

贷：

库存现金5000

【例4-17】B公司采用非定额备用金制度。

2010年5月1日，销售科借支差旅费3000元，财务科以现金支付。

2010年5月10日，销售科报销展位费3500元，财务科以现金补付差额500元。

编制会计分录如下：

2010年5月1日

借：

其他应收款——备用金（销售科）3000

贷：

库存现金3000

2010年5月10日

借：

销售费用3500

贷：

其他应收款——备用金（销售科）3000

库存现金500

第四节应收款项减值

坏账（或称为应收款项减值）是指企业由于某种原因而不能收回的应收款项。

由于发生坏账而造成的损失称为坏账损失（或称为应收款项减值损失）。

坏账损失可通过“资产减值损失”科目进行核算。

坏账的核算方法有两种：

一是直接转销法，二是备抵法。

一、直接转销法

直接转销法是指在日常核算中对应收款项可能发生的坏账损失不予以考虑，在实际发生坏账时，直接冲销应收款项，并确认坏账损失。

即，在发生坏账时，借记“资产减值损失”科目，贷记“应收账款”、“应收票据”等科目。

【例4-18】2010年6月30日，红星公司应收高山公司的货款10000元已确认无法收回。

红星公司采用直接转销法，编制会计分录如下：

借：

资产减值损失10000

贷：

应收账款——高山公司10000

直接转销法的优点是账务处理简单，缺点是不符合权责发生制的要求和谨慎性原则要求，其结果将导致日常核算损益不实，应收款项虚增，歪曲了企业期末的财务状况。

二、备抵法

备抵法是指采用一定的方法按期估计坏账损失，计入当期损益，同时建立坏账准备，在实际发生坏账时，冲销已计提的坏账准备和相应的应收款项。

（一）备抵法的账务处理

采用备抵法核算，应设置“坏账准备”科目，并可按应收款项的类别进行明细核算。

资产负债表日，应收款项发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记本科目。

本期应计提的坏账准备大于其账面余额的，应按其差额计提；本期应计提的坏账准备小于其账面余额的，应按其差额，借记本科目，贷记“资产减值损失”科目。

对于确实无法收回的应收款项，经批准作为坏账处理的，借记本科目，贷记“应收账款”、“应收票据”、“其他应收款”等科目。

已确认并转销的应收款项以后又收回，按实际收回金额，借记“应收账款”等科目，贷记本科目；同时，借记“银行存款”科目，贷记“应收账款”等科目。

（二）坏账损失的估计方法

估计坏账损失的方法主要有：

销货百分比法、应收款项余额百分比法和账龄分析法三种。

1.销货百分比法

销货百分比法是根据赊销金额的一定百分比估计坏账损失的方法。

因为坏账数额与当期现销收入无关，而与当期因赊销而发生的应收账款直接相关。

在一般情况下，当期的赊销金额越大，发生坏账的可能性就越大。

企业可根据以往的经验估计坏账损失占赊销金额的比率，根据该比率估计各期赊销金额中可能发生的坏账损失的金额。

【例4-19】红星公司2010赊销净额为500000元，根据历史经验确定坏账损失约占赊销净额的0.2%。

计提坏账准备前，“坏账准备”账户无余额。

红星公司2010年应估计的坏账损失为：

500000×0.2%=1000（元）

编制会计分录如下：

借：

资产减值损失——坏账损失1000

贷：

坏账准备1000

2.应收款项余额百分比法

应收款项余额百分比法是根据会计期末应收款项余额的一定比率估计坏账损失的方法。

在会计期末，应计提的坏账准备大于其账面余额的，应按其差额计提；应计提的坏账准备小于其账面余额的，应按其差额，借记“坏账准备”科目，