第二章注册会计师的法律责任完整版.docx

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第二章注册会计师的法律责任完整版

第一编审计环境

第二章注册会计师的法律责任

讲解内容

本章考情分析

本章内容需要理解并掌握以下十四个问题：

1.不实报告的定义（第二条）；

2.利害关系人的范围界定（第二条）；

3.诉讼当事人的列置（第三条）；

4.执业准则的法律地位（第二条、第四条、第六条和第七条）；

5.归责原则和举证责任分配（第四条）；

6.连带责任和补充责任（第五条）；

7.过失责任和过失认定标准（第六条）；

8.免责事由（第七条）；

9.减责事由（第八条）；

10.无效免责（第九条）；

11.赔偿顺位（第十条）；

12.侵权赔偿责任范围（第十条）；

13.分支机构的连带责任（第十一条）；

14.事务所未经审判被擅自追加为被执行人无效（第十二条）。

考纲要求与教材变化

1.测试目标：

熟悉审计环境。

2.能力等级：

2

3.教材变化：

本章内容基于2012年《审计》教材基础上，基本未变。

本章重难点精讲

第一节注册会计师的法律环境

一、对注册会计师法律责任的认定

对注册会计师法律责任可能被认定为违约、过失和欺诈，其中，过失可按程度不同区分为普通过失和重大过失。

如下表所示：

二、注册会计师承担法律责任的种类

根据《注册会计师法》，注册会计师因为违约、过失或欺诈，可能被追究行政责任、民事责任或刑事责任。

第二节中国注册会计师的法律责任

一、不实报告的定义（《司法解释》第二条第二款，重点掌握）

1.不实报告的界定

会计师事务所违反法律法规、中国注册会计师协会依法拟定并经国务院财政部门批准后施行的执业准则和规则以及诚信公允的原则，出具的具有虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏的审计业务报告，应认定为不实报告。

2.在界定“不实报告”时，关键依据会计师事务所执业行为过程中是否违反下列法律法规：

（1）法律法规，比如《注册会计师法》；

（2）执业准则，注册会计师执业准则是一个完整的体系；

（3）诚信公允原则，具体内容与教材第三、四章有关。

3.在界定“不实报告”时，主要判断注册会计师出具的审计业务报告是否存在以下“瑕疵”：

（1）虚假记载；

（2）误导性陈述；

（3）重大遗漏。

【例题1·多选题】ABC会计师事务所连续审计甲股份有限公司2012年财务报表并出具了标准审计报告。

2013年4月被指证该审计报告存在虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏，同时被证实违反以下法律法规，最后该审计报告被界定为不实报告。

ABC会计师事务所在审计中违反的法律法规可能包括（）。

A.《注册会计师法》

B.注册会计师审计准则

C.会计师事务所质量控制准则

D.注册会计师职业道德守则

【答案】ABCD

【解析】根据《司法解释》第二条，注册会计师不可违反选项A、B、C、D所涉及的法律法规。

二、利害关系人的范围界定（第二条第一款，重点掌握）

1.利害关系人的含义

因合理信赖或者使用会计师事务所出具的不实报告，与被审计单位进行交易或者从事与被审计单位的股票、债券等有关的交易活动而遭受损失的自然人、法人或者其他组织，应认定为《注册会计师法》规定的利害关系人。

【例题2·多选题】ABC会计师事务所负责审计甲上市公司2012年度财务报表，并于2013年3月5日出具了标准审计报告。

2013年4月30日媒体曝光甲公司对外披露的2012年财务报表存在严重高估当年资产和利润的虚假信息，投资者X、Y、Z等因大量购买甲公司股票而遭受重大经济损失，投资者X、Y、Z等将甲公司和ABC会计师事务所告上法庭要求赔偿经济损失。

根据《司法解释》第二条第一款，投资者X、Y、Z如果符合利害关系人的条件，则应当包括以下事项（）。

A.ABC会计师事务所出具的甲公司2012年的标准审计报告是不实报告

B.有证据表明投资者X、Y、Z等与甲公司发生了交易活动

C.有证据表明投资者X、Y、Z等与甲公司发生的交易活动遭受了经济损失

D.有证据表明投资者X、Y、Z等因为与甲公司发生了交易活动是阅读分析甲公司对外公布的财务报表后作出的经济决策

【答案】ABCD

【解析】根据《司法解释》第二条第一款，利害关系人是指因合理信赖或者使用会计师事务所出具的不实报告，与被审计单位进行交易或者从事与被审计单位的股票、债券等有关的交易活动而遭受损失的自然人、法人或者其他组织。

选项A、B、C、D均符合利害关系人的确认条件。

三、诉讼当事人的列置（第三条，重点掌握）

1.诉讼当事人的列置

（1）利害关系人未对被审计单位提起诉讼而直接对会计师事务所提起诉讼的，人民法院应当告知其对会计师事务所和被审计单位一并提起诉讼；

（2）利害关系人拒不起诉被审计单位的，人民法院应当通知被审计单位作为共同被告参加诉讼；

（3）利害关系人对会计师事务所的分支机构提起诉讼的，人民法院可以将该会计师事务所列为共同被告参加诉讼；

（4）利害关系人提出被审计单位的出资人虚假出资或者出资不实、抽逃出资，且事后未补足的，人民法院可以将该出资人列为第三人参加诉讼。

2.三个民事主体

三个民事主体是指被审计单位、分支机构所属事务所和被审计单位的出资人。

3.两类诉讼当事人

两类诉讼当事人是指三个民事主体在事务所侵权赔偿案件中应被分别列为共同被告或第三人。

四、执业准则的法律地位（第二条第二款、第四条第二款、第六条和第七条）

1.会计师事务所是否遵循了执业准则的要求作为判断其有无故意和过失的重要依据；

2.注册会计师是否应承担法律责任，关键在于注册会计师是否有违约、过失或欺诈行为；

3.判断注册会计师是否具有过失的关键在于注册会计师是否按照执业准则的要求执业。

五、归责原则和举证责任分配（第四条）

1.归责原则

（1）民事责任归责原则一般分为两种，即过错责任原则和无过错责任原则。

（2）《司法解释》采取以过错责任原则为基础，统一适用过错推定原则和举证责任倒置的模式。

（3）《司法解释》第四条第一款明确规定：

会计师事务所因在审计业务活动中对外出具不实报告给利害关系人造成损失的，应当承担侵权赔偿责任，但其能够证明自己没有过错的除外。

2.举证分配

会计师事务所可以通过向人民法院提交相关执业准则以及审计工作底稿等证明自己没有过错。

【相关说明】根据审计工作底稿审计准则第四条第二款，注册会计师民事责任归责原则采用的是过错推定原则和举证责任倒置的模式，如果会计师事务所成为被告，则应当依据相关执业准则和审计工作底稿举证，证明自己无过失或利害关系人的经济决策以及遭受的损失并非注册会计师过失导致。

六、连带责任和补充责任（第五条）

1.主责任与补充责任

（1）所谓主责任，是指行为人本人首先承担的民事责任。

在注册会计师民事侵权赔偿责任中，财务报表的编制与对外公布是被审计单位，因此被审计单位承担主责任。

（2）补充责任是指对主责任的补充清偿责任。

注册会计师作为财务报表信息的鉴证者，在其存在过失的情形下，应当承担补充责任。

（3）当主责任人的财产不足以清偿债务时，不足部分由承担补充责任的人来清偿。

2.连带责任的认定

注册会计师在审计业务活动中存在下列情形之一，出具不实报告并给利害关系人造成损失的，人民法院应当认定会计师事务所与被审计单位承担连带赔偿责任。

具体情形包括：

（1）与被审计单位恶意串通；

（2）明知被审计单位对重要事项的财务会计处理与国家有关规定相抵触，而不予指明；

（3）明知被审计单位的财务会计处理会直接损害利害关系人的利益，而予以隐瞒或作不实报告；

（4）明知被审计单位的财务会计处理会导致利害关系人产生重大误解，而不予指明；

（5）明知被审计单位的财务报表的重要事项有不实内容，而不予指明；

（6）被审计单位示意作不实报告，而不予拒绝。

【例题3·多选题】A注册会计师负责审计甲公司2011年度财务报表。

A注册会计师可能因出具不实报告给利害关系人造成损失被追究连带责任的情形有（）。

A.与甲公司恶意串通

B.甲公司示意作不实报告，而不予拒绝

C.明知甲公司的财务会计处理直接损害利害关系人的利益，而予以隐瞒或作不实报告

D.明知甲公司对重要事项的财务会计处理与国家有关规定相抵触，而不予指明

【答案】ABCD

【解析】《司法解释》第五条明确了六种典型的可能被追究连带责任的情形，以上四个选项均属于将被追究连带责任的情形。

3.补充责任与连带责任的界定

《司法解释》第五条规定了事务所在故意情况下，应当与被审计单位承担连带赔偿责任，第六条和第十条规定了事务所在过失情况下，根据过失大小承担补充责任。

【例题4·单选题】ABC会计师事务所负责审计甲上市公司2012年度财务报表，并于2013年3月5日出具了标准审计报告。

2013年4月30日媒体曝光甲公司对外披露的2012年财务报表存在严重高估当年资产和利润的虚假信息，投资者X、Y、Z等因大量购买甲公司股票而遭受重大经济损失，投资者X、Y、Z等将甲公司和ABC会计师事务所告上法庭要求赔偿经济损失。

如果投资者X、Y、Z等以ABC会计师事务所出具了不实审计报告并致其遭受损失为由，向人民法院提起民事侵权赔偿诉讼，下列有关赔偿责任的说法中，正确的是（）。

A．如果ABC事务所与甲公司恶意串通出具不实审计报告，应当承担补充赔偿责任

B．如果ABC事务所因出具不实报告而承担连带责任，赔偿金额应以不实审计金额为限

C．如果ABC事务所已在法定审计报告中限定了报告的使用者，若利害关系人不属于限定的报告使用者，会计师事务所可以免责

D．如果ABC事务所没有按照审计准则的要求实施必要的审计程序而出具不实审计报告，应当承担补充赔偿责任

【答案】D

【解析】选项D正确。

根据《司法解释》第六条和第十条，ABC会计师事务所没有按照审计准则的要求实施必要的审计程序属于过失，在事务所存在过失情况下，根据过失大小承担补充责任。

七、过失责任和过失认定标准（第六条）

1.过失责任

会计师事务所在审计业务活动中因过失出具不实报告，并给利害关系人造成损失的，人民法院应当根据其过失大小确定其赔偿责任。

2.注册会计师的过失（普通过失和重大过失）

（1）普通过失是指注册会计师在执业过程中没有保持应有的职业关注，没有严格按照执业准则的要求从事审计工作。

（2）重大过失是指注册会计师在执业活动中缺乏最起码的关注，没有遵守审计准则的最低要求。

3.判定存在过失责任的情形

注册会计师在审计过程中未保持必要的职业谨慎，存在下列情形之一，并导致报告不实的，人民法院应当认定会计师事务所存在过失。

具体情形包括：

（1）违反《注册会计师法》第二十条第

（二）、（三）项的规定；

（2）负责审计的注册会计师以低于行业一般成员应具备的专业水准执业；

（3）制定的审计计划存在明显疏漏；

（4）未依据执业准则、规则执行必要的审计程序；

（5）在发现可能存在错误和舞弊的迹象时，未能追加必要的审计程序予以证实或者排除；

（6）未能合理地运用执业准则和规则所要求的重要性原则；

（7）未根据审计的要求采用必要的调查方法获取充分的审计证据；

（8）明知对总体结论有重大影响的特定审计对象缺少判断能力，未能寻求专家意见而直接形成审计结论；

（9）错误判断和评价审计证据；

（10）其他违反执业准则、规则确定的工作程序的行为。

【例题5·多选题】ABC会计师事务所负责审计甲上市公司2012年度财务报表，并于2013年3月5日出具了标准审计报告。

2013年4月30日媒体曝光甲公司对外披露的2012年财务报表存在严重高估当年资产和利润的虚假信息，投资者X、Y、Z等因购买甲公司股票而遭受经济损失将甲公司和ABC会计师事务所告上法庭。

根据《司法解释》第六条，ABC会计师事务所如果没有按照审计准则的要求实施必要的审