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论文正文

论货币资金的审计方法

——以集团型企业为例

1前言

1.1研究目的和意义

近几年,企业内部控制是国内外理论和实务界的热点话题,从理论探究到案例分析再到方法应用等,越来越趋向于广泛和成熟,而实践证明有效的内部控制确实可以使企业在操作上变得规范,能够避免一些潜在的可控风险。

轰动全球界的巴林银行、安然事件曾经引发了国际内部控制热潮,热潮未曾退去国内的三鹿集团瞬间破产事件再一次引发国内对内部控制的思考,集团内控意识淡薄,风险识别、评估、控制能力低下是这些事件的发生的重要原因。

集团型企业的迅速发展更是给内部控制提供了一个很好的平台,集团型企业有规模大、产权结构复杂、主体多元化、经营多元化、决策层次化、关联交易频繁化等特点,在生产经营过程中每天都发生关系错综复杂的大量的资金流入和流出,集团内部每天会发生货币资金盈余和短缺,如何降低集团型企业的货币资金成本、提高货币资金使用效率,因内部管理不善导致集团型企业失败的教训使内部控制变得必要而有意义。

本文所研究的集团型企业是指由一个企业作为母体,依法通过一层或多层投资纽带关系形成的多级化运作组织,常见的集团型企业一般包含集团母公司、子公司、分公司及其他成员企业或机构。

本文所研究的货币资金是企业存量资产中停留于货币形态的那部分货币资金,具体包括三个类别:

现金、银行存款、其他货币资金。

货币资金是企业的核心,是企业运转的血液,也是控制风险最高的资产,单个企业货币资金风险主要集中在安全性、稳定循环性、合法性、效益性等方面,资金活动内部控制通常是管理的薄弱环节。

由于影响企业货币资金活动的因素很多,涉及面很广、不确定性很强,企业货币资金活动的管理和控制面临的困难很大。

而集团型企业中母子公司在货币资金上的管理控制更加复杂和关键,不仅要满足各子公司的货币资金控制目标,还要从整体上看,子公司之间、子公司与母公司的货币资金往来能够合理通畅而且不损失集团整体利益,从整个集团看,要保持货币资金动态平衡,提高使用效率,减少集团整体财务成本等,如何有效的避免可控制的潜在风险,如何更好有效的管理集团内部的货币资金是集团型企业内部控制的首要任务。

1.2文献综述

1.2.1国外研究综述

张士强（2007）[川等依据最新风险管理理论,从内部控制环境、风险管理、控制活动、信息沟通、监控、内控信息披露六个控制要素,以2007年我国上市公司年度报告为研究对象,对我国上市公司的内部控制现状进行了实证分析,指出了上市公司内部控制存在的问题并提出改进的建议。

高山（2009）【`2]在《浅议企业集团货币资金的内部会计控制》中研究了货币资金的控制目标,控制环境的因素影响,内部会计控制方法的设计等。

王浩明,张翼（2006）[l3]在他编写的用友ERP系列丛书《集团企业资金管理》中,研究了有效的企业集团资金集中模式,并对资金信息化管理提出了一些有效的方法。

张文魁（2002）['4]以母子公司制为基础、同时存在事业部或直线职能管理单元的大型企业集团作为研究对象,研究了大型企业集团的组织结构设计、组织结构与管理控制的关系。

唐鑫炳（2003）[”了提出控股公司对子公司控制的合法手段和方式。

葛京（2003）['61等人对跨国企业集团内部控制机制进行了研究,提出了跨国公司内部控制的权变模式。

左庆乐（2003）【'7〕认为,母子公司管理模式理论上可以划分为集权管理模式、分权管理模式和统分结合管理模式。

母子公司管理模式最终要落实到母公司对子公司的管理控制上,相应地应该从业绩、权限、财务、人事、信息这五个方面着手建立各种行之有效的管理控制制度。

竺素娥（2001）【8]认为企业集团可以采用三种财务内部控制模式,即集权模式、分权模式、集权与分权相结合的模式。

但一个企业集团究竟应该采取什么样的控制模式,应当取决于它所处的环境,需要考虑一些相关的因素后刁一能做出决定。

这些因素包括:

企业集团的不同发展阶段、集团公司总部的控制素质、集团公司的发展战略、各成员企业对企业集团财务战略的影响程度、管理文化结构的差异等等,盲目选择集权或分权会给企业带来极大的损失,并建议推行以战略控制为前提,以组织规划控制为基础,以制度控制为核心的三位一体的财务控制机制。

郑海英（2004）['9]从控股大股东与社会公众小股东的权利失衡问题入手,分析企业内部控制环境中存在的问题。

他认为上市公司内部控制环境存在根本缺陷导LebaS和weigenstei。

（1986）[']的研究认为,母子公司关系界于市场和层级之间,可以采取的控制机制主要有市场机制、规则控制和文化控制三种。

Blackbum（1999）[2]的研究认为,在母子公司之间塑造共同的价值观、共同文化信任或规范以及自我管理是母子控制机制形成的关键因素,他们提出,需要采用三种控制机制来高效率地完成组织任务,即目标控制、规范控制和自我管理。

AmyBomiS（2005）[,]的研究认为,单一的企业主要通过外部资本市场融通资金,而多元集团型企业总部决定各子部门所需资金的融通方案,而且会很大程度的倾向于内源融资,按照下属各部门在市场竞争中面临的激烈程度顺序来分配货币资金,从而减少代理问题。

RothJalnes（2004）[4]认为防止财务欺咋,最基础也是很关键的在于对企业内部控制环境做有意义的评价,才`能使内部控制系统发挥作用。

oranlundMarku、（2005）[5]的研究认为到20世纪50年代,企业内部管理控制系统受到越来越多的因素影响,比较重要的权变因素企业环境、组织结构、规模大小、技术跟进程度以及企业生命周期等。

soenen（2005）[叱勺研究指出,企业资金储备在某种程度上构成了企业的一项长期管理期权,能为企业创造相应的财务弹性和战略机会,在资本市场不完备时,是一种重要的风险管理工具,在经济不景气时,充足的资金有助于企业抓住有利的投资机会。

Ross（197v）[7]的研究中对于企业财务危机从四个方面给予了定义,第一,企业经营亏损,即企业清算后仍无力支付到期债务;第二,法定破产,即企业或债权人向法院申请企业破产;第三,技术失败,即企、l让无法按期履行债务合约还本付息;第四,会计破产,即企业的账面净资产出现负数,资不抵债。

s.P.Kothari（2001）[81的实证研究中验证了资金集中管理的有利之处,样本表明实行资金集中管理的上市公司更加有利于实现集团整体的战略与发展目标,利润最大化且成本最低化。

HeatherM.Hermanson（2000）[9]和Heuberger.J.H.（2005）['0]在研究中强调了内部控制在财务报告中的重要作用,做了进一步的研究和归纳。

在近期国外的研究中,以Emerald资源为例,仅在标题中含有“内部控制”的文章就有上万篇,研究内容很广泛,将内部控制运用在企业各个方面,而在这致部分上市公司经营效果或效率低下。

陆娴（2005）[z0]研究了我国中小私营的企业特征,以coso框架提出的内部控制控制环境、风险评估,控制活动、信息沟通以及监控五项要素为上线,来构建适合我国中小私营企业初创期的内部控制模式。

综上,国内外现有的研究大多集中在集团型企业货币资金的集中管理、货币资金的信息化管理、母子公司管理控制模式对比研究、企业货币资金控制上存在问题以及解决途径等方面,而对于集团型企业货币资金内部控制这样的一个有综合性却又很典型的选题,研究不是特别成熟,对集团型企业货币资金怎样在一个动态一个整体高度上发挥内部控制的最大效果,还有待于进一步研究。

1.2.2国内研究综述

1.2.2.1企业集团财务公司管理办法2004年7月,为了规范企业集团财务公司的行为,防范金融风险,促进财务公司的稳健经营和健康发展,中国银行业监督管理委员会依据《中华人民共和国公司法））和《中华人民共和国银行业监督管理法》等有关法律、行政法规,制定该办法,并于2006年12月加以修订。

1.2.2.2深交所上市公司内控指引2006年9月,为加强上市公司内部控制,促进上市公司规范运作和健康发展,保护投资者合法权益,深圳证券交易所发布了《深圳证券易所上市公司内部控制指引》,并于2007年7月1日起施行。

《指引》第二章基本要求中的第十条明确指出:

公司应重点加强对控股子公司的管理控制,加强对关联交易、对外担保、募集资金使用、重大投资、信息披露等活动的控制,按照本指引及有关规定的要求建立相应控制政策和程序。

1.2.2.3企业财务通则2007年1月,为了加强企业财务管理,规范企业财务行为,保护企业及其相关方的合法权益,推进现代企业制度建设,根据有关法律、行政法规的规定,财政部对《企业财务通则》进行了修订并施行。

根据《企业财务通则》的规定,企业集团公司自行决定集团内部则一务管理体制。

投资者（即母公司）的财务管理职责主要包括:

1.审议批准企业内部财务管理制度、企业财务战略、财务规划和财务预算。

2.决定企业的筹资、投资、担保、捐赠、重组、经营者报酬、利润分配等重大财务事项。

1.2.2.4企业内部控制基本规范2008年5月,为了加强和规范企业内部控制,提高企业经营管理水平和风险防范能力,促进企业可持续发展,维护社会主义市场经济秩序和社会公众利益,根据《中华人民共和国公司法》、《中华人民共和国证券法》、（（中华人民共和国会计法》和其他有关法律法规,财政部、证监会、审计署、银监会、保监会制定该规范。

1.2.2.5企业内部控制应用指引第6号—资金活动2010年4月,为了促进企圣业正常组织资金活动,防范和控制资金风险,保证资金安全,提高资金使用效益,财政部、中国证券监督管理委员会、审计署等根据有关法律法规和《企业内部控制基本规范》,制定该指引。

会计法

1999年颁布、2000年7月实施的《会计法》是我国第一部体现内部会计控制要求的法律,该法在第二十七条明确提出,各单位应当建立、健全本单位内部会计监督制度。

其四点具体监督内容全部是内部控制的要求:

①记账人员与经济业务事项和会计事项的审批人员、经办人员、财物保管人员的职责权限应当明确,并相互分离、相互制约;②重大对外投资、资产处置、资金调度的决策和执行的相互监督、相互制约程序应当明确;③财产清查的范围、期限和组织程序应当明确;④对会计资料定期进行内部审计的办法和程序应当明确。

但以上规定仅只企业内部相关会计控制,不涉及母公司对子公司的控制。

1.2.2.6内部会计控制规范—货币资金（试行）2001年6月,为了促进各单位的内部会计控制建设,加强内部会计监督,维护社会主义市场经济秩序,财政部制定了《内部会计控制规范一基本规范（试行）》和《内部会计控制规范一货币资金（试行）》。

上述规范以单位内部会计控制为主,同时兼顾与会计相关的控制,并且有针对性的对于货币资金内部控制过程中的关键流程做了详细规定。

1.2.2.7保险资金运用风险控制指引（试行）2004年4月,为指导保险公司和保险资产管理公司加强保险资金运用管理,防范保险资金运用风险,保护被保险人的利益,中国保险监督管理委员会根据相关法律法规制定该指引。

指引规定保险公司和保险资产管理公司应结合自身情况,建立运营规范、管理高效的保险资金运用风险控制体系,制定完善的保险资金运用风险控制制度,并充分考虑控制环境、风险识别与评估、控制活动与措施、

综上,我国对于企业、企业集团以及更加细化到资金等具体活动的内部控制规范的制定,表明内部控制在我国己经由萌芽阶段崛起,正在摸索中前进,为企业内部控制提供了良好的法律保障和明确的目标要求。

1.3研究内容和方法

集团型企业作为一个大型的组织结构,货币资金在企业中的存放状态有两种,一是账面上的静态货币资金,二是以调度循环等体现的动态货币资金,静态安全和动态流动涉及到方方面面,要想做好整个集团型企业货币资金内部控制,首先要做到的就是保证各个子公司即下属单个企业内部货币资金使用合法有效,存放安全完整等,这是集团整体管理的基础和前提。

本文将首先介绍现有集团货币资金管理理论和模式,并引出一些存在的问题,然后明确本文研究的主体,即先