会计知识点.docx

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会计知识点

　　核心考点

　　一、资产减值内涵与范围界定

　　二、资产可回收金额的计量

　　三、资产减值损失的确认与计量

　　四、资产组的认定及减值处理

　　五、商誉减值测试与处理

　　历年真题分析

　　本章以客观题为主，经常将是否应当考虑减值、减值后能否转回、可收回金额的计量、资产组及商誉减值测试等问题作为客观题考核，平均分值2分左右。

本章考核主观题时，通常将特殊资产减值的计算、商誉和资产组减值的计算等作为考核点。

本章还可与所得税、会计差错更正等内容结合，尤其是，要注意资产减值与合并财务报表抵销问题的结合；注意将有关资产减值与持有待售资产减值相比较。

　　方法&技巧

　　★学习本章时，既要注意纵向分层掌握，即从单项资产减值到资产组减值，再到商誉减值和资产组组合减值；还要注意将各类资产的减值问题进行横向对比，包括存货减值、金融资产减值、递延所得税资产减值等。

尤其要注意固定资产和无形资产等非流动资产减值处理与划分为持有待售资产减值处理进行对比，资产减值与所得税以及合并报表抵销问题的结合。

第一节　资产减值概述

　　【解释】

　　WHY（为什么）：

资产为什么要减值？

资产能够为企业带来未来经济利益的流入，资产的账面价值要反映该资产未来能够带来的经济利益的流入。

如果资产带来的未来经济利益低于其账面价值，也就是说当资产的可收回金额低于其账面价值时，则表明资产发生了减值。

一方面体现的会计信息的谨慎性，另一方面使资产更加真实。

　　WHEN（何时）：

我们什么时候要对资产计提减值？

主要在资产负债表日，先计提完资产当年的折旧或摊销，再考虑资产减值的金额。

　　WHOM（谁）：

对哪些资产计提减值？

所有的资产都有可能发生减值。

　　◇知识点：

资产减值的范围以及减值能否转回（★★）

★资产减值包括所有资产的减值，因特性不同，减值会计处理存在差异，适用的企业会计准则也有所不同。

1.存货（含消耗性生物资产）

可以转回

2.金融资产

可以转回

3.长期股权投资

不得转回

4.采用成本模式进行后续计量的投资性房地产

不得转回

5.固定资产（在建工程）

不得转回

6.生产性生物资产

不得转回

7.无形资产（开发支出）

不得转回

8.商誉

不得转回

9.探明石油天然气矿区权益、井及相关设施、辅助设备及设施

不得转回

10.持有待售资产减值

可以转回

11.使用权资产减值

不得转回

　　【例题·单选题】下列各项资产中，计提的减值准备在持有期间可以转回的是（　）。

　　A.使用权资产

　　B.长期应收款

　　C.商誉

　　D.开发支出

『正确答案』B

『答案解析』长期应收款不适用资产减值准则，选项B符合题意。

　　【例题·多选题】下列各项资产减值准备中，在相应资产持有期间其价值回升时可以将已计提的减值准备转回至损益的有（　）。

　　A.商誉减值准备

　　B.存货跌价准备

　　C.债权投资减值准备

　　D.其他债权投资减值准备

『正确答案』BCD

『答案解析』选项A，商誉的减值准备不得转回。

　　◇知识点：

资产减值的迹象与测试（★）

资产减值迹象的判断

外部信息

1.资产的市价在当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌；2.企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或者将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响；3.市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低；4.企业所有者权益（净资产）的账面价值远高于其市值等。

内部信息

1.资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏；2.资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置；3.企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期。

资产减值的测试

资产存在减值迹象是资产进行减值测试的必要前提，应当遵循重要性原则。

企业合并形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产以及尚未达到可使用状态的无形资产，无论是否存在减值迹象，都应当至少于每年年度终了进行减值测试。

交易性金融资产和采用公允价值模式计量的投资性房地产不单独确认减值损失；其他权益工具投资不计提减值。

投资方应当关注长期股权投资的账面价值是否大于享有被投资单位所有者权益账面价值的份额等类似情况。

　　【例题·多选题】下列选项中，至少应于每年年末进行减值测试的有（　）。

　　A.采用权益法核算的长期股权投资

　　B.尚未开发完成的无形资产

　　C.使用寿命不确定的专利技术

　　D.非同一控制下企业合并产生的商誉

『正确答案』BCD

『答案解析』选项A，对于长期股权投资，在其出现减值迹象之后才需要进行减值测试。

第二节　资产可收回金额的计量

　　★企业资产存在减值迹象的，应当估计其可收回金额。

估计资产可收回金额的基本方法：

可收回金额等于公允价值减去处置费用后的净额（优先确定）与资产预计未来现金流量的现值（显著高于前者时才有必要确定）两者之间较高者。

在估计资产可收回金额时，原则上应当以单项资产为基础，如果企业难以对单项资产的可收回金额进行估计的，应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额。

　　◇知识点：

资产的公允价值减去处置费用后的净额的估计（★）

◆公允价值减处置费用后的净额＝公允价值－处置费用

公允价值

在公允价值计量下，资产和负债按照市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售资产所能收到或者转移负债所需支付的价格计量

处置费用

可以直接归属于资产处置的增量成本，包括与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等。

不包括财务费用和所得税费用等

　　◇知识点：

预计未来现金流量的现值的估计（★★）

一、资产未来现金流量的预计

基础

企业管理层应在合理和有依据的基础上对资产剩余使用寿命内整个经济状况进行最佳估计，并将资产未来现金流量的预计建立在经企业管理层批准的最近财务预算或者预测数据之上

内容

持续使用中预计产生的现金流入；必需的预计现金流出（包括为使资产达到预定可使用状态所发生的现金流出）；处置资产时所收到净现金流量（或支付净现金流量）

因素

以资产当前状况为基础（时点），不考虑尚未作出承诺的重组事项或资产改良；不包括筹资活动和所得税收付产生的现金流量；对通货膨胀因素的考虑应当和折现率相一致；内部转移价格应当调整

方法

（1）采用单一的现金流量（传统法）；

（2）采用期望现金流量法；（3）如果资产未来现金流量的发生时间不确定，应当根据资产在每一种可能情况下的现值及其发生概率直接加权计算资产未来现金流量的现值

　　【例题·单选题】企业在计量资产可收回金额时，下列各项中不属于资产预计未来现金流量的是（　）。

　　A.为维持资产正常运转发生的现金流出

　　B.资产持续使用过程中产生的现金流入

　　C.未来年度为改良资产发生的现金流出

　　D.未来年度因实施已承诺重组减少的现金流出

『正确答案』C

『答案解析』为改良资产发生的现金流出不应当包括在内。

二、折现率的预计

定义

折现率应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率，是企业在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率

确定

折现率的确定首先以市场利率为依据。

如果没有市场利率，可以使用替代利率

应用

通常应当使用单一的折现率，特殊情况下，企业应当在未来各不同期间采用不同的折现率

　　三、外币未来现金流量及其现值的预计

　　【例题·单选题】甲公司记账本位币为人民币，2020年末其持有的一项由国外购入的设备出现减值迹象，甲公司对其进行减值测试。

经测试，其公允价值为184万美元，预计相关处置费用为8万美元；如果继续使用此设备，预计尚可使用3年，每年产生的现金流入均为100万美元，同时每年还将产生30万美元的现金支出，使用期满会发生8万美元的现金支出。

　　假设每年发生的现金流入和流出都发生在年末，美元适用的折现率为10%，2020年末人民币对美元的汇率为1：

6.5。

则该设备的可收回金额为人民币（　）。

[（P/A，10%，3）＝2.4869；（P/F，10%，3）＝0.7513]

　　A.174.08万元

　　B.176万元

　　C.1131.52万元

　　D.1144万元

『正确答案』D

『答案解析』设备的公允价值减去处置费用后的净额＝184－8＝176（万美元）；设备的未来现金流量现值＝（100－30）×2.4869－8×0.7513＝168.07（万美元）；因此，设备的可收回金额为176万美元，折合成人民币＝176×6.5＝1144（万元）。

　　【例题·单选题】下列关于固定资产减值的表述中，符合会计准则规定的是（　）。

　　A.预计固定资产未来现金流量应当考虑与所得税收付相关的现金流量

　　B.固定资产的公允价值减去处置费用后的净额高于其账面价值，但预计未来现金流量现值低于其账面价值的，应当计提减值

　　C.在确定固定资产未来现金流量现值时，应当考虑将来可能发生与改良有关的预计现金流量的影响

　　D.单项固定资产本身的可收回金额难以有效估计的，应当以其所在的资产组为基础确定可收回金额

『正确答案』D

『答案解析』选项A，不需要考虑与所得税收付相关的现金流量；选项B，公允价值减去处置费用后的净额与预计未来现金流量现值中存在一个大于账面价值的，则不应该计提减值；选项C，不需要考虑与改良有关的预计现金流量。

第三节　资产减值损失的确认与计量

　　◇知识点：

资产减值损失确认与计量的原则（★★）

计提减值

◆企业进行减值测试后，资产的可收回金额低于其账面价值的，应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失（分录）

借：

资产减值损失

　　贷：

固定资产减值准备（无形资产减值准备、商誉减值准备等）

对于金融资产发生减值，借方科目为信用减值损失，而不是资产减值损失。

减值以后

◆资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费用应当在未来期间作相应调整，以新账面价值为基础

能否转回

◆资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回，在将来处置时转出资产减值准备金额

　　【例题·单选题】2020年1月20日，甲公司自行研发的某项非专利技术已经达到预定可使用状态，累计研究支出为80万元，累计开发支出为230万元（其中，符合资本化条件的支出为200万元）；但其使用寿命不能合理确定。

2020年12月31日，该项非专利技术的公允价值减去处置费用后的净额为180万元，未来现金流量的现值为178万元。

　　假定不考虑相关税费，甲公司应就该项非专利技术计提的减值准备为（　）。

　　A.20万元　　B.70万元　　

　　C.100万元　　D.150万元

『正确答案』A

『答案解析』无形资产的入账价值＝200（万元）；无形资产的可收回金额＝180（万元）；应计提的减值准备＝200－180＝20（万元）。

　　【例题·单选题】A公司2015年12月购入一项固定资产，当日交付使用，原价为6200万元，预计使用年限为10年，预计净残值为200万元，采用年限平均法计提折旧。

2019年年末，A公司对该项固定资产的减值测试表明，其可收回金额为3200万元，预计使用年限和净残值不变。

2020年度该项固定资产应计提的折旧额为（　）。

　　A.620万元　　B.610万元

　　C.500万元　　D.520万元

『正确答案』C

『答案解析』2019年年末计提减值前的账面价值＝6200－[（6200－200）/10×4]＝3800（万元）,可收回金额为3200万元，发生减值。

因此2019年年末计提减值后固定资产的账面价值为3200万元。

固定资产尚可使用年限为6年，固定资产的净残值为200万元，2020年度该项固定资产应计提的折旧额＝（3200－200）/6＝500（万元）。

　　【例题·计算分析题】甲公司为物流企业，经营国内和国际货物运输业务。

由于拥有的货轮出现减值迹象，甲公司于20×8年12月31日对其进行减值测试，相关资料如下：

（1）甲公司以人民币为记账本位币，国内货物运输采用人民币结算，国际货物运输采用美元结算。

（2）货轮采用年限平均法计算折旧，预计使用20年，预计净残值率为5%。

20×8年12月31日，货轮的账面原价为人民币38000万元，已计提折旧为人民币27075万元，账面价值为人民币10925万元，货轮已使用15年，尚可使用5年，甲公司拟继续经营使用货轮直至报废。

　　（3）甲公司将货轮专门用于国际货物运输。

由于国际货物运输业务受宏观经济形势的影响较大，甲公司预计货轮未来5年产生的净现金流量（假定使用寿命结束时处置货轮产生的净现金流量为零，有关现金流量均发生在年末）如下表所示（单位：

万美元）：

业务好时（20%的可能性）

业务一般时（60%的可能性）

业务差时（20%的可能性）

第1年

500

400

200

第2年

480

360

150

第3年

450

350

120

第4年

480

380

150

第5年

480

400

180

　　（4）由于不存在活跃市场，甲公司无法可靠估计货轮的公允价值减去处置费用后的净额。

　　（5）在考虑了货币时间价值和货轮特定风险后，甲公司确定10%为人民币适用的折现率，确定12%为美元的折现率，相关复利现值系数如下：

　　（P/F，10%，1）＝0.9091；（P/F，12%，1）＝0.8929

　　（P/F，10%，2）＝0.8264；（P/F，12%，2）＝0.7972

　　（P/F，10%，3）＝0.7513；（P/F，12%，3）＝0.7118

　　（P/F，10%，4）＝0.6830；（P/F，12%，4）＝0.6355

　　（P/F，10%，5）＝0.6209；（P/F，12%，5）＝0.5674

　　（6）20×8年12月31日即期汇率为1美元＝6.85元人民币。

甲公司预测以后各年末的美元汇率如下：

第1年年末为1美元＝6.80元人民币；第2年年末为1美元＝6.75元人民币；第3年年末为1美元＝6.70元人民币；第4年年末为1美元＝6.65元人民币；第5年年末为1美元＝6.60元人民币。

　　要求：

（1）使用期望现金流量法计算货轮未来5年每年的现金流量。

（2）计算货轮按照记账本位币表示的未来5年现金流量的现值，并确定其可收回金额。

　　（3）计算货轮应计提的减值准备，并编制相关的会计分录。

　　（4）计算货轮20×9年应计提的折旧，并编制相关的会计分录。

『正确答案』

（1）使用期望现金流量法计算货轮未来5年每年的现金流量。

　　第一年：

500×20%＋400×60%＋200×20%＝380（万美元）

　　第二年：

480×20%＋360×60%＋150×20%＝342（万美元）

　　第三年：

450×20%＋350×60%＋120×20%＝324（万美元）

　　第四年：

480×20%＋380×60%＋150×20%＝354（万美元）

　　第五年：

480×20%＋400×60%＋180×20%＝372（万美元）

（2）计算货轮按照记账本位币表示的未来5年现金流量的现值，并确定其可收回金额。

　　按照记账本位币表示的未来5年现金流量的现值＝（380×0.8929＋342×0.7972＋324×0.7118＋354×0.6355＋372×0.5674）×6.85＝8758.5（万元）。

由于无法可靠估计货轮的公允价值减去处置费用后的净额，所以，其可收回金额就是未来现金流量现值8758.5万元。

　　（3）计算货轮应计提的减值准备，并编制分录。

　　货轮的账面价值＝10925（万元）

　　货轮的可收回金额＝8758.5（万元）

　　应计提的减值金额＝10925－8758.5＝2166.5（万元）

　　借：

资产减值损失　　2166.5

　　　　贷：

固定资产减值准备2166.5

　　（4）计算货轮20×9年应计提的折旧并编制分录。

　　因为使用寿命结束时处置货轮产生的净现金流量为零，所以，净残值可以判断为零。

　　20×9年应计提的折旧＝8758.5/5＝1751.7（万元）

　　借：

主营业务成本　　1751.7

　　　　贷：

累计折旧　　　　1751.7

第四节　资产组的认定及减值处理

　　◇知识点：

资产组的认定及减值处理（★★）

资产组的认定

定义

资产组是企业可以认定的能够独立产生现金流入的最小资产组合

应该考虑因素

（1）能否独立产生现金流入是认定资产组的最关键因素；企业几项资产的组合生产的产品（或产出）存在活跃市场的，在符合其他相关条件时，均认定为资产组

（2）应考虑企业管理层对生产经营的管理或者监控方式（如按照生产线、业务种类、地区或区域等）和对资产的持续使用或者处置的决策方式等

◆资产组一经确定后，在各个会计期间应当保持一致，不得随意变更。

如有变更，应证明其合理性并在附注中说明。

　　【例题·多选题】下列关于资产减值测试时认定资产组的表述中，正确的有（　）。

　　A.资产组是企业认定的能够独立产生现金流入最小资产组合

　　B.认定资产组应当考虑对资产的持续使用或处置的决策方式

　　C.认定资产组应当考虑企业管理层管理生产经营活动的方式

　　D.资产组产生的现金流入应当独立于其他资产或资产组产生的现金流入

『正确答案』ABCD

『答案解析』本题考核的是资产组的认定条件。

资产组减值损失＝资产组的账面价值－资产组的可收回金额

账面价值

应当包括可直接归属于资产组与可以合理和一致地分摊至资产组的资产账面价值

分摊总部资产应以各资产组账面价值比例为依据，如各资产组使用寿命不同则要用加权的账面价值比例进行分摊

通常不应当包括已确认负债的账面价值，但是，如不考虑该负债金额就无法确定资产组可收回金额的除外

可收回金额

公允价值减去处置费用后的净额与预计未来现金流量的现值孰高（通常是未来现金流量现值）

　　【举例】A、B、C三项资产组成一个资产组，每项资产的账面价值均为100万元，合计300万元，假设该资产组中不包含商誉，资产组的可收回金额为270万元，发生减值30万元，如果不考虑其他情况，由于A、B、C三项资产账面价值均为100万元，因此每项资产分摊10万元减值损失。

　　若假定B和C资产都无法合理估计其公允价值减去处置费用后的净额以及未来现金流量的现值，A资产的公允价值减去处置费用后的净额为95万元，因此A资产分摊了减值损失后的账面价值应为95万，确认减值损失5万元，B和C各分摊减值10万元以后对于剩余的5万元进行第二次分摊，按照B和C第一次减值后的账面价值比例进行分摊，B和C再次各分摊2.5万元减值损失，最终，A分摊减值损失5万元，B和C各分摊12.5万元。

　　在上述假定的基础上，若A资产的公允价值减去处置费用后的净额为85万元，则A、B、C三项资产各分摊10万元减值损失。

　　【例题·计算分析题】甲公司拥有A、B、C三家工厂，分别位于国内、美国和英国，假定各工厂除生产设备外无其他固定资产，2018年受国内外经济发展趋缓的影响，甲公司产品销量下降30%，各工厂的生产设备可能发生减值，该公司2018年12月31日对其进行减值测试，有关资料如下：

（1）A工厂负责加工半成品，年生产能力为100万件，完工后按照内部转移价格全部发往B、C工厂进行组装，但B、C工厂每年各自最多只能将其中的60万件半成品组装成最终产品，并各自负责其组装完工的产品于当地销售。

甲公司根据市场需求的地区分布和B、C工厂的装配能力，将A工厂的半成品在B、C工厂之间进行分配。

（2）12月31日，A、B、C工厂生产设备的预计尚可使用年限均为8年，账面价值分别为人民币6000万元、4800万元和5200万元，以前年度均未计提固定资产减值准备。

　　（3）由于半成品不存在活跃市场，A工厂的生产设备无法产生独立的现金流量。

12月31日，估计该工厂生产设备的公允价值减去处置费用后的净额为人民币5000万元。

　　（4）12月31日，甲公司无法估计B、C工厂生产设备的公允价值减去处置费用后的净额以及未来现金流量的现值，也无法合理估计A、B、C三家工厂生产设备在总体上的公允价值减去处置费用后的净额，但根据未来8年最终产品的销量及恰当的折现率得到的预计未来现金流量的现值为人民币13000万元。

　　要求：

（1）为减值测试目的，甲公司应当如何确认资产组？

请说明理由。

『正确答案』甲公司应将工厂ABC认定为一个资产组。

因为工厂ABC组成一个独立的产销单元，能够产生独立的现金流量，工厂A生产的半成品全部发往BC工厂组装，并不直接对外出售，且需在BC工厂之间根据市场需求的地区分布和B、C工厂的装配能力进行分配。

（2）分析计算甲公司2018年12月31日对A、B、C三家工厂生产设备各应计提的减值准备以及计提减值准备后的账面价值。

（不需列出计算过程）

『正确答案』

工厂A

工厂B

工厂C

甲公司

账面价值

6000

4800

5200

16000

公允价值减去处置费用后的净额或者未来现金流量的现值

5000

13000

可收回金额

13000

待分摊的减值损失

3000*

减值损失首次分摊比例

37.5%

30%

32.5%

100%

减值损失首次分摊额

1000*

900*

975*

2875

尚未分摊的减值损失

125

首次分摊后的账面价值

5000

3900

4225

减值损失二次分摊比例

48%

52%

100%

减值损失二次分摊额

60*

65*

125

减值损失分摊额合计

1000

960

1040

3000

二次分摊后的账面价值

5000*

3840*

4160*

13000

　　（3）编制甲公司2018年12月31日对A、B、C三家工厂生产设备计提减值准备的会计分录。

『正确答案』

　　借：

资产减值损失　　　　　　　　3000

　　　　贷：

固定资产减值准备——A工厂　　1000

　　　　　　　　　　　　　　——B工厂　　960

　　　　　　　　　　　　　　——C工厂　　1040

　　◇知识点：

总部资产的减值测试流程（★）

能够按照合理和一致的基础分摊的

应将该总部资产的账面价值分摊至各资产组，再据以比较各资产组的账面价值（包括已分摊的总部资产的账面价值部分）和可收回金额，并按照有关资产组减值测试的顺序和方法处理

　　【举例】公司有ABC3个资产组，还有一个总部的办公大楼。

这个总部办公大楼，可以分给ABC。

在具体分配的时候，按照ABC的账面价值的比例去分。

前提条件是如果ABC资产组的使用寿命相等。

比如说。

A是100万，Ｂ是200万，C是300万。

寿命都是八