第十一章 收入.docx

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第十一章收入

第十一章收入、费用和利润

目录

第一节收　入

第二节费用

第三节利润

第一节收　入

一、收入的定义及其分类

二、销售商品收入的确认、计量

三、特殊销售商品业务

四、其他业务收入与其他业务成本

一、收入的定义及其分类

收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。

　　该定义的三个特点：

　　1.日常活动；

　　2.引起所有者权益增加（按照资产负债表观进行定义）；

　　3.所有者投入资本不属于收入。

按企业从事日常活动性质，

销售商品收入、

提供劳务收入、

让渡资产使用权收入

建造合同收入；

按企业经营业务的主次分

主营业务收入

其他业务收入。

二、销售商品收入的确认、计量

（一）销售商品收入的确认

（二）销售商品收入的计量

（三）销售商品收入的会计处理

（一）销售商品收入的确认

（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方。

1）商品所有权和实物已转移

2）商品所有权已转移,实物未转移

3）商品所有权或实物已转移,主要风险和报酬未转移给买方。

需要安装和检验情况下的商品销售收入的确认。

　　购买方在接受交货以及安装和检验完毕前，销售方一般不应确认收入；

但如果安装程序比较简单或检验是为最终确定合同价格而必须进行的程序，则可以在商品发出时或在商品装运时确认收入。

【例1】甲公司向乙公司销售一批商品，商品已经发出，乙公司已经预付部分货款，剩余货款由甲公司开出一张商业承兑汇票，并随发票账单一并交付乙公司。

乙公司收到商品后，发现商品质量没有达到合同约定的要求，立即根据合同有关条款与甲公司交涉，要求在价格上给予一定折让，否则要求退货。

双方没有就此达成一致意见，甲公司也未采取任何补救措施。

本例中，尽管商品已经发出，并将发票账单交付买方，同时收到部分货款，但是由于双方在商品质量的弥补方面未达成一致意见，说明购买方尚未正式接受商品，商品可能被退回。

因此，商品所有权上的主要风险和报酬仍保留在甲公司，没有随商品所有权的转移和实物的交付而转移。

【例2】甲公司销售一批高档电视机给丁宾馆。

合同约定，甲公司应将该电视机送抵丁宾馆并负责调试。

甲公司已将电视机发出并收到90%的货款，但调试工作尚未开始。

本例中，虽然甲公司尚未完成调试工作，但就电视机销售而言，调试工作并不是影响销售实现的重要因素。

电视机运抵丁宾馆，通常表明与电视机所有权有关的主要风险和报酬已转移给了宾馆。

【例3】甲公司向乙公司销售一部电梯，电梯已经运抵乙公司，发票账单已经交付，同时收到部分货款。

合同约定，甲公司应负责电梯的安装工作，在安装工作结束并经乙公司验收合格后，乙公司立即支付剩余货款。

本例中，电梯安装调试工作通常是电梯销售合同的重要组成部分，在安装过程中可能会发生一些不确定因素，影响电梯销售收入的实现。

因此，电梯实物的交付并不表明商品所有权上的主要风险和报酬随之转移。

【例4】甲公司为推销一种新产品，承诺凡购买新产品的客户均有一个月的试用期，在试用期内如果对产品使用效果不满意，甲公司无条件给予退货。

本例中，甲公司虽然已将产品售出，并已收到货款。

但是由于是新产品，甲公司无法估计退货的可能性，这表明产品所有权上的主要风险和报酬并未随实物的交付而发生转移。

（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制。

（3）收入的金额能够可靠地计量

（4）相关的经济利益很可能流入企业

（5）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量

（二）商品销售收入的计量 

1.企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。

2.从购货方已收或应收的合同或协议价款，通常为公允价值。

某些情况下，合同或协议价款的收取采用递延方式，如分期收款销售商品，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。

应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，冲减财务费用。

3.销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。

（三）销售商品收入的会计处理

1.一般销售商品收入的处理

2.商业折扣、现金折扣、销售折让的处理

3.销售退回的处理

1.一般销售商品收入的处理

借：

银行存款、应收账款等（已收或应收的合同或协议价款加应收取的增值税额）

　　贷：

主营业务收入

　　　　应交税费

——应交增值税（销项税额）

同时:

借：

主营业务成本

贷：

发出商品

如企业售出的商品不符合销售收入确认的5个条件中的任何一条，均不应确认收入。

为了单独反映已经发出但尚未确认销售收入的商品成本，企业应增设“发出商品科目进行核算。

P229[例11-8][例]

某工业企业A于4月20日以托收承付方式向B企业销售一批商品，成本为60000元， 增值税发票上注明：

售价100000元，增值税17000元。

该批商品已经发出，并已向银行办妥托收手续。

此时得知B企业在另一项交易中发生巨额损失，资金周转十分困难。

假定与购货方交涉，确定此项收入目前收回的可能性不大，决定不确认收入。

因此应将已发出的商品成本转入“发出商品”科目，应作分录：

　借：

发出商品 60000 

　　贷：

库存商品 60000 

　同时将增值税发票上注明的增值税额作如下处理：

借：

应收帐款--应收销项税额 17000 

　　贷：

应交税费--应交增值税（销项税额） 17000 

假定11月5日A企业得知B企业经营情况逐渐好转，B企业承诺近期付款，A企业可以确认收入：

借：

应收帐款--B企业 100000 

　贷：

主营业务收入 100000 

同时结转成本：

借：

主营业务成本 60000 

　贷：

发出商品 60000 

12月28日收到款项时：

借：

银行存款 117000 

　贷：

应收帐款--B企业 100000 

　　--应收销项税额 17000 

2.商业折扣、现金折扣、销售折让的处理

（1）商业折扣

　　企业销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。

（2）现金折扣：

总价法

　　销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。

现金折扣在实际发生时计入当期损益。

（3）销售折让

　　①已确认收入的售出商品发生销售折让的——应当在发生时冲减当期销售商品收入；

　　②已确认收入的售出商品发生销售折让属于资产负债表日后事项的——应按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行处理。

P230[例11-9],[例11-10]

3.销售退回的处理

（1）对于未确认收入的售出商品发生销售退回的，借记“库存商品”，贷记“发出商品”。

（2）对于已确认收入的售出商品发生销售退回的，企业应在发生时冲减当期销售商品收入，同时冲减当期销售成本。

已发生现金折扣的应同时调整相关财务费用。

（3）已确认收入的售出商品发生销售退回属于资产负债表日后事项的，应按照资产负债表日后事项的相关规定进行会计处理。

P231[例11-11]

三、特殊销售商品业务

（一）代销商品

（二）预收款销售商品

（三）分期收款销售商品

（四）附有销售退回条件的销售

（五）售后回购

（六）售后租回

（七）以旧换新销售

（一）代销商品

1视同买断

②收取手续费方式：

　①视同买断：

1）如果委托方和受托方之间的协议明确标明，受托方在取得代销商品后，无论是否能够卖出、是否获利，均与委托方无关，则委托方在发出商品时就符合销售商品收入确认条件，委托方应发出时确认销售商品收入。

2）如果委托方和受托方之间的协议明确标明，将来受托方没有将商品售出时可以将商品退回给委托方，或受托方因代销商品发生亏损时可以要求委托方补偿，则委托方收到代销清单时，确认销售商品收入。

P232[例11-12]②收取手续费方式：

委托方交付代销商品时：

-委托方将发出的代销商品转入“委托代销商品”科目

-受托方对收到的代销商品不能作为商品购进处理，应设置“受托代销商品”科目单独核算

委托方:

委托代销商品

发出收到清单

委托代结转成本

销商品

委托代

销商品

成本

　这种代销方式与第①种方式即视同买断相比，主要特点是，受托方通常应按照委托方规定的价格销售，不得自行改变售价。

　委托方应在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入。

受托方应在销售商品后，按合同或协议约定的方法计算确定手续费收入。

P232[例11-13]委托代销小结：

1.视同买断

（1）受托方不可以退回未售出的商品，则委托方应在发出商品时确认收入。

（2）受托方可以退回未售出的商品，则委托方应在收到代销清单时确认收入。

　2.收取手续费：

在收到代销清单时确认收入

（二）预收款销售商品

教材【例11－14】

　　是指购买方在商品尚未收到前按合同或协议约定分期付款，销售方在收到最后一笔款项时才交付商品给购货方的销售方式。

　　企业应在发出商品时确认收入，预收的货款应确认为负债。

（三）分期收款销售商品

教材【例12－15】

　　企业分期收款销售商品（通常为超过3年），实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定收入金额。

　　应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内，按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的摊销金额，冲减财务费用。

　　应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，按照实际利率法摊销与直线法摊销结果相差不大的，也可以采用直线法进行摊销。

未实现融资收益

内容:

资产

用途:

本科目核算企业应当分期计入租赁收入或利息收入的未实现融资收益。

结构:

它是长期应收款的抵减调整帐户

未实现融资收益

按期采用实长期应收款

际利率法计的公允价值

算确定利息与现值的差额

收入

余额:

反映企业未实

现融资收益的

余额

未实现融资收益

借：

长期应收款（应收价款的总额）①

（未来应收本金+利息）

贷：

主营业务收入（应收价款的现值）②　　　　　　

　　未实现融资收益

　（②和①的差额）　

【例11-15】20×5年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司销售一套大型设备，合同约定的销售价格为2000万元，分5次于每年12月31日等额收取。

该大型设备成本为1560万元。

在现销方式下，该大型设备的销售价格为

1600万元。

假定甲公司发出商品时开出增值税专用发票，注明的增值税额为340万元，并于当天收到增值税额340万元。

根据本例的资料，甲公司应当确认的销售商品收入金额为1600万元。

　　根据下列公式：

　　未来五年收款额的现值＝现销方式下应收款项金额

　　可以得出：

　　400×（P/A，r，5）＋340＝1600＋340＝1940（万元）

　　可在多次测试的基础上，用插值法计算折现率。

　　当r＝7%时，400×4.1002＋340

＝1980.08＞1940万元

　　当r＝8%时，400×3.9927＋340

＝1937.08＜1940万元

因此，7%＜r＜8%。

用插值法计算如下：

　　现值　　　　　　　　利率

　　1980.08　　　　　　7%

　　1940　　　　　　　　r

　　1937.08　　　　　　8%

　　（1980.08－1940）/（1980.08－1937.08）＝（7%－r）/（7%－8%）

　　R＝7.93%

　　每期计入财务费用的金额如表11－1所示。

根据表12－1的计算结果，甲公司各期的会计分录如下：

（1）20×5年1月1日销售实现时：

　　借：

长期应收款　　　20000000

　　　　银行存款　　　　3400000

　　　　贷：

主营业务收入　　　　16000000

　　　　　　应交税费

——应交增值税（销项税额）　3400000

　　　　　　未实现融资收益　　　　4000000

　　注意：

未实现融资收益作为长期应收款的抵减项目在资产负债表中列示。

借：

主营业务成本15600000

　　贷：

库存商品　　15600000

（2）20×5年12月31日收取货款时：

　　借：

银行存款　　　　　4000000

　　　　贷：

长期应收款　　　　4000000

　　摊销额＝（2000－400）×7.93%＝126.88（万元）

　　借：

未实现融资收益　　1268800

　　　　贷：

财务费用　　　　1268800

（3）20×6年12月31日收取货款时：

　　借：

银行存款　　　　　4000000

　　　　贷：

长期应收款　　　4000000

　　摊销额＝[（2000－400）－（400－126.88）]×7.93%＝105.22（万元）

　　借：

未实现融资收益　1052200

　　　　贷：

财务费用　　　　1052200

（4）20×7年12月31日收取货款时：

　　借：

银行存款　　　4000000

　　　　贷：

长期应收款　　4000000

　　借：

未实现融资收益818500

　　　　贷：

财务费用　818500

（5）20×8年12月31日收取货款时：

　　借：

银行存款　　　4000000

　　　　贷：

长期应收款　　4000000

　　借：

未实现融资收益566200

　　　　贷：

财务费用　　　566200

（6）20×9年12月31日收取货款和增值税时：

　　借：

银行存款　　　4000000

　　　　贷：

长期应收款　　4000000

　　借：

未实现融资收益294300

　　　　贷：

财务费用　　294300

（四）附有销售退回条件的销售：

　　①如果能够合理估计退货可能性并确认与退货相关的负债——通常在发出商品时确认收入。

　　②如果企业不能合理地确定退货可能性——通常在售出商品的退货期满时确认收入。

P236【例11—16】（五）售后回购：

指销售商品的同时，销售方同意日后再将同样的商品买回的销售方式。

通常情况下售后回购属于融资交易，所售商品所有权上的主要风险和报酬没有从销售方转移到购货方（出售的商品起抵押作用），因而不应确认销售商品收入，收到的款项应确认为负债。

　　回购价格大于原售价的差额，企业应在回购期间按期计提利息，计入财务费用。

　　【例11—18】20×7年5月1日，甲公司向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为100万元，增值税额为17万元。

该批商品成本为80万元；商品已经发出，款项已经收到。

协议约定，甲公司应于9月30日将所售商品购回，回购价为110万元（不含增值税额）。

分析：

本例题可以与金融资产转移的内容结合起来。

如果企业以固定价格将售出的商品购回，则不能认定资产的转移，故不能确认收入。

本题就属于这种情况。

　　甲公司的账务处理如下：

　　①5月1日发出商品时：

　　借：

银行存款　　　　117

　　　　贷：

其他应付款　　　100

　　　　　　应交税费

——应交增值税（销项税额）17

　　借：

发出商品　　　　80

　　　　贷：

库存商品　　　　80

②回购价大于原售价的差额，应在回购期间按期计提利息费用，计入当期财务费用。

由于回购期间为5个月，货币时间价值影响不大，采用直线法计提利息费用，每月计提利息费用为10÷5＝2（万元）。

　　借：

财务费用　　　　2

　　　　贷：

其他应付款　　　　2

　③9月30日回购商品时，收到的增值税专用发票上注明的商品价格为110万元，增值税额为18.7万元。

假定商品已验收入库，款项已经支付。

　　借：

财务费用　　　　　2

　　　　贷：

其他应付款　　　　2

　　借：

库存商品　　　　80

　　　　贷：

发出商品　　　　　80

　　借：

其他应付款　　　110

　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）18.7

　　　　贷：

银行存款　　　　　　128.7

（六）售后租回

　　在这种销售方式下，大多数情况属于融资交易，企业不应确认销售商品收入，收到的款项应确认为负债（递延收益）。

　　有确凿证据表明认定为经营租赁的售后租回交易是按照公允价值达成的，销售的商品按售价确认收入，并按账面价值结转成本。

（1）售后租回形成一项融资租赁的，售价与资产账面价值之间的差额作为递延收益处理，并在租赁期资产的折旧年限进行摊销，调整该资产的折旧费用。

（2）售后租回形成一项经营租赁的，售价与资产账面价值之间的差额作为递延收益处理，并在租赁期内按照租金支付比例分摊。

（七）以旧换新销售

　　销售的商品按销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。

四、其他业务收入与其他业务成本

第二节　费　用

一、费用的确认

二、期间费用

一、费用的确认

费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。

1.费用遵循权责发生制的思路，依据配比的要求，确认相关收入时要结转成本，但新准则下不再单独说配比原则，实际上配比是隶属于权责发生制原则的，准则未规定费用确认的条件。

　2.费用与财务会计上的一些概念有重叠或交叉，如成本与费用的关系，费用通常是从期

　　间的角度来考虑，核算一定期间发生了多少费用，而不是说一定期间发生了多少成本。

成本是对象化的费用，主要是指产品的成本。

　　3.期间费用（狭义），不管产品是否出售，发生的费用均应体现在利润表中，包括管理费用、财务费用、销售费用。

二、期间费用

（一）管理费用

（二）销售费用

（三）财务费用

（一）管理费用

　　管理费用是指企业行政管理部门为组织和管理企业生产经营活动而发生的各种费用。

主要包括：

企业在筹建期间内发生的开办费、公司经费、工会经费、董事会费、聘请中介机构费、咨询费（含顾问费）、诉讼费、业务招待费、房产税、车船税、土地使用税、印花税、技术转让费、矿产资源补偿费、研究费用、排污费以及生产车间（部门）和行政管理部门等发生的固定资产修理费用等。

（二）销售费用

　　销售费用是指企业在销售商品和材料、提供劳务过程中发生的各种费用。

主要包括企业销售过程中发生的：

运输费、装卸费、包装费、保险费、展览费和广告费、商品维修费、预计产品质量保证损失等以及为销售本企业商品而专设的销售机构（含销售网点，售后服务网点等）的职工薪酬、业务费、折旧费、固定资产修理费等费用。

（三）财务费用

　　财务费用是指企业为筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用。

主要包括：

利息支出（减利息收入）、汇兑损益以及相关手续费、企业发生的现金折扣或取得的现金折扣等。

第三节　利　润

一、利润的构成

二、营业外收支

三、净利润　

四、本年利润的结转及分配

一、利润的构成

（一）利润的构成要素

（二）确定利润的方法

（一）利润的构成要素

利润是指企业在一定会计期间的经营成果，利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。

　　直接计入当期利润的利得和损失，是指应当计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。

多步式利润的计算：

　1.营业利润＝营业收入－营业成本－营业税金及附加－销售费用－管理费用－财务费用－资产减值损失＋公允价值变动收益（－公允价值变动损失）＋投资收益（－投资损失）

　　2.利润总额＝营业利润＋营业外收入－营业外支出

　　3.净利润＝利润总额－所得税费用

（二）确定利润的方法

1.资产负债表法

即对照前后期资产负债表的所有者权益净额来确定企业一定期间所实现的利润的方法。

这种方法的理论基础是资本维持观。

企业在一定期间所实现的利润或亏损，必然表现为资产和负债的变动，收入有资产增加或负债减少相伴随，成本费用则会减少企业资产或增加负债。

资产和负债变动引起利润变动的情况不外乎以下四种：

①资产增加，负债不变，表明企业取得了利润；

②资产不变，负债减少，同样表明企业获得了利润；

③资产和负债都增加，但资产增加量大于负债增加量，表明企业获得利润；

④资产和负债同减，但资产减量小于负债减量，同样表明企业获利。

如企业在一个期间的资产和负债发生了与上述相反的变化，则企业当期的成果为亏损。

因此，可以通过计算和比较期初和期末净资产来确定一个会计期的利润。

在确定净资产变动时，所有者在此期间的追加投资和派给所有者的款项必须除外。

资产负债表法也称净资产法，其利润计算公式可表示如下：

2.利润表法

二、营业外收支

（一）营业外收入

（二）营业外支出

作为营业外收支，必须同时具备两个条件：

一是意外发生，企业无法加以控制；

二是偶然发生不重复出现。

（一）营业外收入（直接计入利润的利得）

　　营业外收入主要包括：

非流动资产处置利得、

非货币性资产交换利得、

债务重组利得、

政府补助、

盘盈利得、

捐赠利得等。

（二）营业外支出（直接计入利润的损失）

营业外支出主要包括：

非流动资产处置损失、

非货币性资产交换损失、

债务重组损失、

公益性捐赠支出、

非常损失、

盘亏损失等。

三、净利润

净利润=利润总额-所得税费用

（一）利润总额

（二）所得税费用

（一）利润总额

利润总额=营业利润+营业外收入-营业外支出

（二）所得税

所得税=应纳税所得额×所得税税率

应纳税所得额=利润总额±税收调整项目

税法与会计准则的主要差异

1.永久性差异

2.暂时性差异

1.永久性差异

永久性差异是指某一会计期间，由于会计准则和税法在计算收益、费用或损失时的口径不同，所产生的税前会计利润与应税所得之间的差异，这种差异在本期发生，不会在以后各期转回。

2.暂时性差异

暂时性差异是指资产或负债的帐面价值与其计税基础之间的差额；

暂时性差异是随着时间推移，该项差异会消失。

四、本年利润的结转及分配

（一）本年利润的结转

（二）本年利润的分配

（一）本年利润的结转

1.结转收入类账户余额

2.结转成本、费用类账户余额

1.结转收入类账户余额：

借：

主营业务收入

其他业务收入

营业外收入

投资收益

公允价值变动损益

贷：

本年利润

2.结转成本、费用类账户余额：

借：

本年利润

贷：

主营业务成本

营业税金及附加

其他业务支出

销售费用

管理费用

所得税费用

（二）本年利润的分配

1.利润的分配

2.期末结转

1.利润的分配

（1）.提取盈余公积

借：

利润分配——未分配利润

贷：

利润分配——提取法定盈余公积

利润分配——提取任意盈余公积

（2）.分派股利

借：

利润分配

——应付普通股股利

贷：

应付股利

2.期末结转

（1）结转本年已实现的利润

借：

本年利润

   贷：

利润分配——未分配利润

（2）结转本年已分配的利润

借：

利润分配——未分配利润

   贷：

利润分配

——提取法定盈余公积

利润分配

——应付普通股股利

【例题4·单选题】下列各项中，应确认为企业收入的是（　）。

　　A.固定资产出售收入