注会投资性房地产讲义.docx
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注会投资性房地产讲义
第七章 投资性房地产
第一节投资性房地产的特征与范围
第二节确认和初始计量
第三节后续计量
第四节投资性房地产的转换和处置2009单、2011单、2012单
第一节 投资性房地产的特征与范围
一、属于投资性房地产的特征与范围
房产
已出租的建筑物
地产
已出租的土地使用权
持有并准备增值后转让的土地使用权
建筑物+劳务
将建筑物出租，按租赁协议向承租人提供的相关辅助服务在整个协议中不重大的，应当将该建筑物确认为投资性房地产。
（办公楼出租+提供维护、保安等辅助服务）
一房四产
某项房地产部分自用或作为存货出售、部分用于赚取租金或资本增值的情形。
如某项投资性房地产不同用途的部分能够单独计量和出售的，应当分别确认为固定资产、无形资产、存货和投资性房地产。
二、不属于投资性房地产的特征与范围
1.用途不符
自用的建筑物
固定资产
自用的土地使用权
无形资产
销售的房地产
存货
经营租入再经营租出的房地产
（二房东：
无所有权，不作为资产）
2.违法
按国家规定认定的闲置土地
不是
区别
企业持有以备经营出租的空置建筑物或在建建筑物，如董事会或类似机构作出书面决议，明确表明将其用于经营出租且持有意图短期内不会发生变化的，即使未签订租赁协议，也应视为投资性房地产。
是
第二节 投资性房地产的确认和初始计量
一、确认时点
已出租的建筑物
租赁期开始日
已出租的土地使用权
持有并准备增值后转让的土地使用权
将自用土地使用权停止自用、准备增值后转让的日期
以备经营出租的空置建筑物和在建建筑物
董事会或类似机构作出书面决议的日期
二、初始计量
投资性房地产应当按成本进行初始计量。
外购
房产
同固定资产
地产
同无形资产
自建
同固定资产
转换
后续公则公
后续成则成
【例题】2014年3月，甲企业购入一栋写字楼用于对外出租，甲企业与乙企业签订了经营租赁合同，约定甲企业自购买写字楼日起将写字楼出租给乙企业，租赁期5年。
以银行存款支付价款共计1200万元。
借：
投资性房地产 1200
贷：
银行存款 1200
第三节 投资性房地产的后续计量
一、成本模式
1.相同：
也提折旧（摊销），也提减值；
2.不同：
收入支出作为其他业务核算。
自用 出租
固定资产、无形资产 投资性房地产
累计折旧、累计摊销 投资性房地产累计折旧（摊销）
出售：
营业外收入 平时+出售：
营业外支出 其他业务收入
其他业务成本
【例题-成本】甲企业的一栋管理用办公楼自用3年零3个月后，出租给乙企业使用，已确认为投资性房地产，采用成本模式进行后续计量。
假设这栋办公楼的成本为1200万元，按照直线法计提折旧，使用寿命为20年，预计净残值为零。
按照经营租赁合同，乙企业每月支付甲企业租金6万元。
原自用时计提折旧：
每月计提折旧=1200÷20÷12=5（万元）
借：
管理费用 5
贷：
累计折旧 5
（1）租赁期开始日（华丽转身）
借：
投资性房地产 1200
贷：
固定资产 1200
借：
累计折旧 195
贷：
投资性房地产累计折旧 195
（2）每月计提折旧
借：
其他业务成本 5
贷：
投资性房地产累计折旧 5
（3）每月确认租金收入
借：
银行存款 6
贷：
其他业务收入 6
【例题-减值】接上题，当年12月，这栋办公楼发生减值迹象，经减值测试，其可收回金额为900万元，此时办公楼的账面价值为960万元，以前未计提减值准备。
计提减值准备：
借：
资产减值损失 60
贷：
投资性房地产减值准备 60
已经计提减值准备的投资性房地产，其减值损失在以后的会计期间不得转回。
二、公允模式
企业应当以资产负债表日的公允价值为基础，调整其账面价值。
【例题-公允】甲企业为从事房地产经营开发的企业。
20×8年10月1日，甲公司与乙公司签订租赁协议，约定将甲公司当日开发完成的一栋精装修的写字楼自当日起经营租赁给乙公司使用，租赁期为10年。
该写字楼的造价为9000万元。
20×8年12月31日，该写字楼的公允价值为9200万元。
假设甲企业对投资性房地产采用公允价值模式计量。
（1）出租日
借：
投资性房地产——成本 9000
贷：
开发成本 9000
（2）12月31日
借：
投资性房地产——公允价值变动 200
贷：
公允价值变动损益 200
三、模式选择与变更
（一）模式选择
投资性房地产的后续计量，通常应当采用成本模式，只有满足特定条件的情况下才可以采用公允价值模式。
但是，同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。
原99栋楼公允，新取得的1栋楼无公允价值？
（二）模式变更
企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。
1.成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理，并按计量模式变更时公允价值与账面价值的差额调整期初留存收益。
2.已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。
四、后续支出
（一）资本化
【例题】20×8年3月,甲企业与乙企业的一项厂房经营租赁合同即将到期。
该厂房按照成本模式进行后续计量,原价为2000万元，已计提折旧600万元。
为了提高厂房的租金收入，甲企业决定在租赁期满后对厂房进行改扩建，并与丙企业签订了经营租赁合同，约定自改扩建完工时将厂房出租给丙企业。
3月15日,与乙企业的租赁合同到期，厂房随即进入改扩建工程。
12月10日，厂房改扩建工程完工，共发生支出150万元,即日按照租赁合同出租给丙企业。
假设甲企业采用成本计量模式。
『正确答案』
甲企业的账务处理如下：
（1）20×8年3月15日，投资性房地产转入改扩建工程：
借：
投资性房地产——厂房（在建） 14000000
投资性房地产累计折旧 6000000
贷：
投资性房地产——厂房 20000000
（2）20×8年3月15日～12月10日：
借：
投资性房地产——厂房（在建） 1500000
贷：
银行存款等 1500000
（3）20×8年12月10日，改扩建工程完工：
借：
投资性房地产——厂房 15500000
贷：
投资性房地产——厂房（在建） 15500000
资本化期间仍为投资性房地产，但不再计提折旧和进行摊销。
（二）费用化
不满足投资性房地产确认条件的，应当在发生时计入当期损益（其他业务成本）。
借：
其他业务成本
贷：
银行存款等
第四节 投资性房地产的转换和处置
一、转换
（一）自用房地产转为投资性房地产
1.非投资转为投资（成本模式）
例如：
建筑物原值100万，折旧80万，减值5万
借：
投资性房地产 100
累计折旧 80
固定资产减值准备 5
贷：
固定资产 100
投资性房地产累计折旧80
投资性房地产减值准备5
2.非投资转为投资（公允模式-升值）
例如：
建筑物原值100万，折旧80万，减值5万，公允价值40万
借：
投资性房地产—成本 40
累计折旧 80
固定资产减值准备 5
贷：
固定资产 100
其他综合收益 25
将来房地产出售时：
借：
其他综合收益 25
贷：
其他业务成本 25
3.非投资转为投资（公允模式-减值）
例如：
建筑物原值100万，折旧80万，减值5万，公允价值10万
借：
投资性房地产—成本 10
累计折旧 80
固定资产减值准备 5
公允价值变动损益 5
贷：
固定资产 100
将来出售：
借：
其他业务成本 5
贷：
公允价值变动损益 5
（二）投资性房地产转为自用
1.投资（成本模式）转为自用
例如：
投资性房地产（建筑物）原值100万，折旧80万，减值5万
借：
固定资产 100
投资性房地产累计折旧 80
投资性房地产减值准备 5
贷：
投资性房地产 100
累计折旧 80
固定资产减值准备 5
2.投资（公允模式）转为自用
例如：
投资性房地产（建筑物）账面价值110万，其中，原值100万，公允价值变动10万，转换日公允价值130万
借：
固定资产 130
贷：
投资性房地产——公允价值变动 10
投资性房地产——成本 100
公允价值变动损益 20
二、处置
1.成本模式
【例题】甲公司将其出租的一栋写字楼确认为投资性房地产，采用成本模式计量。
租赁期届满后，甲公司将该栋写字楼出售给乙公司，合同价款为15000万元，乙公司已用银行存款付清。
出售时，该栋写字楼的成本为14000万元，已计提折旧1000万元。
假定不考虑税费等因素。
（1）收取处置收入
借：
银行存款 15000
贷：
其他业务收入 15000
（2）结转处置成本
借：
其他业务成本 13000
投资性房地产累计折旧 1000
贷：
投资性房地产——写字楼 14000
2.公允模式
【例题】甲为一家房地产开发企业，20×7年3月10日，甲企业与乙企业签订了租赁协议，将其开发的一栋写字楼出租给乙企业使用，租赁期开始日为20×7年4月15日。
20×7年4月15日，该写字楼的账面余额45000万元，公允价值为47000万元。
20×7年12月31日，该项投资性房地产的公允价值为48000万元。
20×8年6月租赁期届满，企业收回该项投资性房地产，并以55000万元出售，出售款项已收讫。
甲企业采用公允价值模式计量。
不考虑相关税费。
甲企业的账务处理如下：
（1）20×7年4月15日，存货转换为投资性房地产：
借：
投资性房地产——成本 47000（转换日的公允价值）
贷：
开发产品 45000
其他综合收益 2000
（2）20×7年12月31日，公允价值变动：
借：
投资性房地产——公允价值变动1000
贷：
公允价值变动损益 1000
（3）20×8年6月，出售投资性房地产：
借：
银行存款 55000
贷：
其他业务收入 55000
借：
其他业务成本 48000
贷：
投资性房地产——成本 47000
——公允价值变动 1000
同时，将投资性房地产累计公允价值变动转入其他业务成本：
借：
公允价值变动损益 1000
贷：
其他业务成本 1000
同时，将转换时原计入其他综合收益的部分转入其他业务成本：
借：
其他综合收益 2000
贷：
其他业务成本 2000
四笔分录合并到一起为:
借：
银行存款 55000
公允价值变动变动损益 1000
其他综合收益 2000
其他业务成本 45000
贷：
投资性房地产——成本 47000
——公允价值变动 1000
其他业务收入 55000
历年考题
【单选题·2009】20×7年2月5日，甲公司资产管理部门建议管理层将一闲置办公楼用于出租。
20×7年2月10日，董事会批准关于出租办公楼的方案并明确出租办公楼的意图在短期内不会发生变化。
当日，办公楼的成本为3200万元，已计提折旧为2100万元，未计提减值准备，公允价值为2400万元，甲公司采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。
20×7年2月20日，甲公司与承租方签订办公楼租赁合同，租赁期为自20×7年3月1日起2年，年租金为360万元。
办公楼20×7年12月31日的公允价值为2600万元，20×8年12月31日的公允价值为2640万元。
20×9年3月1日，甲公司收回租赁期届满的办公楼并对外出售，取得价款2800万元。
要求：
根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列各题。
（1）甲公司将自用房地产转换为投资性房地产的时点是（ ）。
A.20×7年2月5日
B.20×7年2月10日
C.20×7年2月20日
D.20×7年3月1日
『正确答案』B
『答案解析』（闲置的）自用房地产转为投资性房地产的时点应该是董事会批准相关的议案时。
（2）甲公司20×9年度因出售办公楼而应确认的损益金额是（ ）。
A.160万元
B.400万元
C.1460万元
D.1700万元
『正确答案』C
『答案解析』因出售办公楼而应确认的损益金额＝2800－2640+[2400－（3200－2100）]＝1460（万元）
【单选题·2011】甲公司2011年至2014年发生以下交易或事项：
2011年12月31日购入一栋办公楼，实际取得成本为3000万元。
该办公楼预计使用年限为20年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。
因公司迁址，2014年6月30日甲公司与乙公司签订租赁协议。
该协议约定：
甲公司将上述办公楼租赁给乙公司，租赁期开始日为协议签订日，租赁期为2年，年租金150万元，每半年支付一次。
租赁协议签订日该办公楼的公允价值为2800万元。
甲公司对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。
2014年12月31日，该办公楼的公允价值为2200万元。
要求：
根据上述材料，不考虑其他因素，回答下列各题。
（1）下列各项关于甲公司上述交易或事项会计处理的表述中，正确的是（ ）。
A.出租办公楼应于2014年计提折旧150万元（半年折旧）
B.出租办公楼应于租赁期开始日确认资本公积175万元
C.出租办公楼应于租赁期开始日按其原价3000万元确认为投资性房地产（公允价值模式）
D.出租办公楼2014年取得的75万元租金应冲减投资性房地产的账面价值（其他业务收入）
『正确答案』B
『答案解析』2014年折旧＝3000/20/2＝75（万元）；转换前账面价值＝3000－3000/20×2.5＝2625（万元），公允价值为2800万元。
（2）上述交易或事项对甲公司2014年度营业利润的影响金额是（ ）。
A.0
B.－75万元
C.－600万元
D.－675万元
『正确答案』C
『答案解析』2014年1－6月计提折旧金额＝3000/20×1/2＝75（万元）
2014年确认租金收入＝150/2＝75（万元）
2014年12月31日，公允价值变动损益＝2200－2800＝－600（万元）
对营业利润的影响金额＝－75＋75－600＝－600（万元）
【单选题·2012】20×6年6月30日，甲公司与乙公司签订租赁合同，合同规定甲公司将一栋自用办公楼出租给乙公司，租赁期为1年，年租金为200万元。
当日，出租办公楼的公允价值为8000万元，账面价值2500万元。
20×6年12月31日，该办公楼的公允价值为9000万元。
20×7年6月30日，甲公司收回租赁期届满的办公楼并对外出售，取得价款9500万元。
甲公司采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量，不考虑其他因素。
上述交易或事项对甲公司20×7年度损益的影响金额是（ ）。
A.500万元
B.6000万元
C.6100万元
D.7000万元
『正确答案』C
『答案解析』上述交易或事项对甲公司20×7年度损益的影响金额＝（9500－9000）（出售损益）＋5500（其他综合收益转入损益的金额）＋200/2（半年的租金收入）＝6100（万元）
【综合题·2014】甲公司房地产开发企业，采用公允价值模式计量投资性房地产。
（1）20×6年1月1日，甲公司以20000万元的购买一栋公寓，其总面积为1万平方米，每平方米的价款为2万元。
该公寓的使用年限为50年，预计净残值为零。
甲公司计划将该公寓用于对外出租。
（2）20×6年，甲公司租金收入总额500万元，发生费用（不含折旧）为100万元。
年末，甲公司出售了部分公寓，出售部分占比为20%，取得收入4200万元。
于20×6年12月31日办理了过户手续。
年末该公寓的公允价值为每平方米2.1万元。
其他资料：
甲公司所发生的收入和支出均以银行存款结算；
根据税法规定，持有的投资性房地产按照50年，采用年限平均法计提折旧，甲公司所得税税率为25%。
不考虑所得税以外的其他相关税费。
要求：
（1）编制甲公司20×6年1月1日、12月31日与投资性房地产的购买、公允价值变动、出租、出售相关的会计分录；
（2）计算该公寓20×6年12月31日的账面价值、计税基础及暂时性差异；
（3）计算甲公司20×6年当期所得税并编制与确认所得税费用相关的会计分录。
（1）购买、公允价值变动以及出租和出售
20×6年1月1日购入分录为：
借：
投资性房地产——成本 20000
贷：
银行存款 20000
20×6年12月31日，出租公寓的分录为：
借：
银行存款 500
贷：
其他业务收入 500
借：
其他业务成本 100
贷：
银行存款 100
20×6年12月31日，出售公寓的分录：
借：
银行存款 4200
贷：
其他业务收入 4200
借：
其他业务成本 20000×20%＝4000
贷：
投资性房地产——成本 4000
20×6年12月31日，确认公允价值变动：
借：
投资性房地产——公允价值变动 800
（2.1×10000×80%－2×10000×80%）
贷：
公允价值变动损益 800
（2）计算该公寓20×6年12月31日的账面价值、计税基础以及暂时性差异；
20×6年12月31日，该公寓的账面价值
＝2.1×10000×80%＝16800（万元）
20×6年12月31日，该公寓的计税基础
＝20000×80%－20000×80%/50＝15680（万元）
因该投资性房地产形成的应纳税暂时性差异
＝16800－15680＝1120（万元）
（3）计算甲公司20×6年当期所得税并编制与所得税的分录
20×6年应纳税所得额
＝500－100－20000/50＋4200－（4000－4000/50）＝280（万元）
应交所得税＝280×25%＝70（万元）
递延所得税负债＝1120×25%＝280（万元）
所得税费用＝70＋280＝350（万元）
借：
所得税费用 70
贷：
应交税费——应交所得税 70
借：
所得税费用 280
贷：
递延所得税负债 280
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