第09章长期股权投资.docx
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第09章长期股权投资
第九章长期股权投资
教学内容
课时
一：
长期股权投资概述
1
二：
长期股权投资的成本法
3
三：
长期股权投资的权益法
3
四：
长期股权投资成本法和权益法的转换
1
实训
2
合计
10
⏹本教学情境理论基础：
长期股权投资的概念、分类、核算原理。
⏹教学目的要求：
使学生掌握长期股权投资成本法、权益法的核算要求及核算方法，能熟练进行各项长期股权投资增加、取得收益、处置等的会计处理。
⏹本教学情境教学重点：
长期股权投资成本法、长期股权投资权益法。
⏹本教学情境教学难点：
长期股权投资成本法与权益法的转换。
第一节长期股权投资概述
一、长期股权投资概念及内容
长期股权投资，是指通过取得被投资单位的股权，成为被投资单位的股东，按其所持股份比例享有权利并承担责任的一种投资。
长期股权投资包括以下内容：
（1）企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司的投资；
（2）企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业的投资；
（3）企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资，即对联营企业的投资；（4）企业持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价的、公允价值不能可靠计量的权益性投资。
长期股权投资包括长期股票投资和其他长期股权投资。
二、长期股权投资的分类
（一）按对被投资单位施加影响的程度不同：
1.控制
2.共同控制
3.重大影响
4.不具有控制、共同控制或重大影响
（二）按长期股权投资的形成方式不同：
1.企业合并形成的长期股权投资
（1）同一控制下的企业合并
（2）非同一控制下的企业合并
2.企业合并以外方式形成的长期股权投资
三、长期股权投资的核算方法
（一）成本法及适用范围
成本法，是指长期股权投资按成本计价的方法。
在下列情况下应当采用成本法核算：
1.投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资
2.投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资
（二）权益法及适用范围
权益法，是指长期股权投资取得时按投资成本计量，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的变动，对长期股权投资的账面价值进行调整的方法。
投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。
第二节长期股权投资的成本法
成本法的核算程序：
1）取得投资时，按照初始投资成本，作为长期股权投资的入账价值；
2）被投资单位宣告分派利润或现金股利时，投资企业应确认的投资收益。
一、长期股权投资取得
取得长期股权投资时应按初始成本入账，计入“长期股权投资”账户。
（一）以企业合并以外的方式取得的长期股权投资
1.以支付现金取得的长期股权投资
以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本，初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。
企业取得长期股权投资，实际支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。
【例9-1】2007年4月1日，甲公司从证券市场上购入丁公司发行在外10000000股股票作为长期股权投资，每股8元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.5元），实际支付价款80000000元，另支付相关税费400000元。
甲公司的会计处理如下：
借：
长期股权投资75400000
应收股利5000000
贷：
银行存款80400000
2.以发行权益性证券取得的长期股权投资
以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。
为发行权益性证券支付的手续费、佣金等应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润。
【例9-2】2007年7月1日，甲公司发行股票1000000股作为对价向A公司投资，每股面值为1元，实际发行价为每股3元。
不考虑相关税费。
甲公司的会计处理如下：
借：
长期股权投资3000000
贷：
股本1000000
资本公积—股本溢价2000000
3.投资者投入的长期股权投资
应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。
【例9-3】2007年8月1日，A公司接受B公司投资，B公司将持有的对C公司的长期股权投资投入到A公司。
B公司持有的对C公司的长期股权投资的账面余额为8000000元，未计提减值准备。
A公司和B公司投资合同约定的价值为10000000元，A公司的注册资本为50000000元，B公司投资持股比例为20%。
A公司的会计处理如下：
借：
长期股权投资10000000
贷：
实收资本10000000
（二）企业合并形成的长期股权投资
1.同一控制下的企业合并形成的长期股权投资
（1）合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务进行的投资
合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。
初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，依次调整盈余公积和未分配利润。
【例9-4】甲、乙两家公司同属丙公司的子公司。
甲公司于2006年3月1日以货币资金10000000元取得乙公司60%的股份。
乙公司2006年3月1日所有者权益为20000000元。
则该投资的初始投资成本为12000000元。
该成本与货币资金10000000元的差额2000000元,应确认为资本公积的增加。
借：
长期股权投资12000000
贷：
银行存款10000000
资本公积—资本溢价2000000
（2）合并方以发行权益性证券进行的投资
合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。
按照发行股份的面值总额作为股本，初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，依次调整盈余公积和未分配利润。
【例9-5】甲、乙两家公司同属丙公司的子公司。
甲公司于2006年3月1日以发行股票的方式从乙公司的股东手中取得乙公司60%的股份。
甲公司发行15000000股普通股股票，该股票每股面值为1元。
乙公司2006年3月1日所有者权益为20000000元。
甲公司在2006年3月1日资本公积为1800000元，盈余公积为1000000元，未分配利润为2000000元。
则该投资的初始投资成本为12000000元（20000000×60%）。
该成本与所发行的股票的面值15000000元的差额3000000元应首先调减资本公积1800000元，然后再调减盈余公积1000000元，最后再调减未分配利润200000元。
借：
长期股权投资12000000
资本公积1800000
盈余公积1000000
未分配利润200000
贷：
股本15000000
2.非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资
非同一控制下的企业合并，投资方在购买日应当以支付现金、转让非现金资产或承担债务、发行权益性证券的公允价值加上发生的直接相关费用作为初始成本入账。
其中支付对价为非货币性资产的，所支付的非现金资产的公允价值与账面价值之间的差额，作为资产处置损益（固定资产和无形资产计入营业外收入或支出、存货计入主营业务收入或其他业务收入和主营业务成本或其他业务成本）。
【例9-6】2007年1月1日，甲公司以一台设备和银行存款2000000元向乙公司投资（甲公司和乙公司不属于同一控制的两个公司），占乙公司注册资本的60%,该固定资产的账面原价为80000000元，已计提累计折旧5000000元，已计提固定资产减值准备2000000元，公允价值为76000000元。
企业为了核实乙公司的资产，聘请了一咨询公司向其咨询，支付咨询费500000元。
甲公司的会计处理如下：
初始投资成本=76000000+2000000+500000=78500000（元）
借：
固定资产清理73000000
累计折旧5000000
固定资产减值准备2000000
贷：
固定资产80000000
借：
长期股权投资78500000
贷：
固定资产清理73000000
银行存款2500000
营业外收入3000000
【例9-7】2007年5月1日，甲公司以一项专利权和银行存款2000000元向丙公司投资（甲公司和丙公司不属于同一控制的两个公司），占乙公司注册资本的70%,该专利权的账面原价为50000000元，已计提累计摊销6000000元，已计提无形资产减值准备2000000元，公允价值为40000000元。
不考虑其他相关税费。
甲公司的会计处理如下：
初始投资成本=40000000+2000000=42000000（元）
借：
长期股权投资42000000
累计摊销6000000
无形资产减值准备2000000
营业外支出2000000
贷：
无形资产50000000
银行存款2000000
【例9-8】甲公司2007年4月1日与乙公司原投资者A公司签订协议，甲公司和乙公司不属于同一控制下的公司。
甲公司以存货和承担A公司的短期还贷款义务换取A持有的乙公司股权，2007年7月1日合并日乙公司可辨认净资产公允价值为10000000元，甲公司取得70%的份额。
甲公司投出存货的公允价值为5000000元，增值税850000元，账面成本4000000元，承担归还贷款义务2000000元。
会计处理如下：
初始投资成本=5000000+2000000+5000000×17%=7850000（元）
借：
长期股权投资7850000
贷：
短期借款2000000
主营业务收入5000000
应交税费－应交增值税（销项税额）850000
借：
主营业务成本4000000
贷：
库存商品4000000
实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。
二、被投资单位宣告分派现金股利或利润的处理
被投资单位宣告分派现金股利或利润时，投资企业应按其享有的部分确认投资收益，但确认的投资收益，仅限于所获得的被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过应享有的部分作为初始投资成本的收回（冲减投资成本）。
确认的投资收益，为企业享有并分得的利润
分得的超过企业享有的部分应冲减投资成本
企业应享有的利润=投资后被投资单位实现的利润×持股比例
即:
分派的投资后实现的利润，确认为投资收益；
分派的投资前的未分配利润，冲减投资成本。
【例9-9】B企业2004年4月2日购入C企业股份50000股,每股价格12.12元,另支付相关税费3200元,占C公司有表决权资本的3%,并准备长期持有。
C公司于2004年5月2日宣告分派2003年的现金股利,每股0.2元。
（1）初始投资成本：
50000×12.12+3200=609200（元）
（2）账务处理
借：
长期股权投资—C公司609200
贷：
银行存款609200
（3）分派股利
借：
应收股利10000
贷：
长期股权投资—C公司10000
【例9-10】1998年4月2日，甲企业投资乙企业1000000元，投资比例10％，1998年12月31日乙企业分派现金股利1000000元（假设含当年实现的净利润分配额）。
乙企业当年净利润1200000元。
投资收益＝1200000×10％×（9÷12）＝90000（元）
应冲减初始投资成本＝1000000×10％－90000＝10000（元）
该题中，若乙企业分派现金股利700000元，则甲企业投资收益确认70000元，不冲减投资成本。
因为企业享有利润仍为900000元，而分得利润700000元，即分得并享有700000元，因此，确认的投资收益700000元。
确定投资收益和冲减成本的计算公式：
（1）计算投资企业累积享有的利润
累积享有的利润=投资至上年末止被投资单位累积实现的利润×持股比例
（2）计算累积分得的利润
累积分得的利润=投资后各次分得的利润之和（含本次分得的利润）
当
（1）≥
（2）时，累积分得的利润均为享有并分得的利润，全部确认为投资收益，不冲减投资成本，以前冲减的成本全部转回。
则：
本次确认的投资收益=本次分得的利润+本期转回的成本
当
（1）<
（2）时，累积分得的利润大于其享有的利润，应确认的投资收益总额（非本次）为累积享有的利润，超过部分应冲减投资成本，但需要注意的是，超过部分是应冲减的成本总数，如果以前已经冲减了成本，则本期冲减的成本和本期确认的投资收益为：
本期冲减的成本=
（2）-
（1）-原已冲减的成本
上述公式计算结果如为负数，则为原冲减的初始投资成本的转回）
本期确认的投资收益=本次分得的利润-本期冲减的成本
【例9-11】A企业2000年1月1日购入C公司有表决权资本的10%，并准备长期持有，初始投资成本210000元。
C公司于2000年5月10日宣告分派1999年度的现金股利100000元。
C公司2000年实现净利润400000元，2001年5月15日宣告分派2000年度的现金股利450000元。
A企业的会计处理如下：
（1）2000年1月1日投资时：
借:
长期股权投资—C公司210000
贷:
银行存款210000
（2）2000年5月10日C公司宣告分派现金股利时：
借:
应收股利10000
贷:
长期股权投资—C公司10000
（3）2001年5月15日C公司宣告分派现金股利时：
累积享有的利润=400000×10％=40000
累积分得的利润=10000+450000×10％=55000
本期冲减的投资成本=55000-40000-10000＝5000（元）
本期确认的投资收益=45000-5000=40000（元）
会计分录为：
借：
应收股利45000
贷：
长期股权投资—C公司5000
投资收益40000
假设上例中，C公司2001年5月l5日宣告分派2000年度的现金股利为250000元。
则A企业2001年5月15日的会计处理如下：
由于投资后至本年末止被投资企业累积分派的现金股利350000元（100000十250000），小于投资后至上年末止被投资企业累积实现的净利润400000元，故不需冲减投资成本，应分得的现金股利25000元（250000×10%）全部确认为当年的投资收益，并将原已冲回的成本（10000）转回。
借：
应收股利25000
长期股权投资一Ｃ公司10000
贷：
投资收益35000
第三节长期股权投资的权益法
权益法的核算程序：
1.取得投资时
（1）首先，按初始投资成本入账
（2）其次，比较初始投资成本与投资时享有被投资单位可辨认净资产公允价值
初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，差额计入当期损益（营业外收入）；同时调整长期股权投资账面价值。
初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的账面价值。
2.被投资单位实现净利润或发生亏损时
应当确认投资损益，并调整长期股权投资的账面价值；
3.被投资单位除净损益外的其他权益变动时
应调整长期股权投资的账面价值，并计入所有者权益。
一、长期股权投资取得
企业在取得投资时具体核算内容如下：
（1）按初始投资成本入账
初始投资或追加投资时，按初始投资成本，借记“长期股权投资××公司（投资成本）”，贷记“银行存存款”等账户。
初始投资成本的确定与成本法相同。
（2）初始投资成本调整
长期股权投资的初始投资成本大于投资时享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本。
长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期营业外收入。
借记“长期股权投资——××公司（投资成本）”账户，贷记“营业外收入”账户。
【例9-12】2007年1月1日，甲公司以银行存款4000000元向乙公司投资，占乙公司有表决权股份的25%，采用权益法核算。
当日，乙公司可辨认净资产公允价值为17000000元。
假定不考虑其他因素。
乙公司的会计处理如下：
初始投资成本=4000000元小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额4250000=17000000×25%，其差额250000元计入当期损益“营业外收入”，并同时将长期股权投资的初始成本调整为应享有的被投资企业可辨认净资产公允价值相对应的份额价值4250000元。
借：
长期股权投资-乙公司（投资成本）4000000
贷：
银行存款4000000
借：
长期股权投资-乙公司（投资成本）250000
贷：
营业外收入250000
【例9-13】2007年1月1日，乙公司以银行存款3000000元向丙公司投资，占丙公司有表决权股份的30%，采用权益法核算。
当日，乙公司可辨认净资产公允价值为9000000元。
假定不考虑其他因素。
初始投资成本=3000000元大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额2700000元=9000000×30%，不调整长期股权投资的初始投资成本。
借：
长期股权投资-乙公司（投资成本）3000000
贷：
银行存款3000000
二、被投资单位实现净损益的处理
被投资单位实现净利润或发生亏损时,投资企业应当按照享有或应分担的份额，确认投资损益，并调整长期股权投资的账面价值。
（1）被投资单位实现净利润时，按其享有的份额，借记“长期股权投资——××公司（损益调整）”，贷记“投资收益”账户；
（2）被投资单位发生净亏损时，按其负担的份额，借记“投资收益”，贷记“长期股权投资——××公司（损益调整）”账户；
被投资单位宣告分派利润或现金股利时，相应减少长期股权投资的账面价值，借记“应收股利”，贷记“长期股权投资——××公司（损益调整）”账户。
【例9-14】甲公司2007年1月20日购买东方股份有限公司发行的股票5000000股准备长期持有，占东方股份有限公司的30%。
每股买入价为6元，另外，购买该股票时发生有关税费500000元，款项已由银行存款支付。
2006年12月31日，东方股份有限公司可辨认净资产的公允价值为100000000元（公允价值与账面价值相同）。
2007年东方公司实现净利润10000000元；
2008年5月15日东方公司宣告分派现金股利，每10股派现金股利3元，6月15日分派现金股利；
2008年东方公司发生亏损500000元。
甲公司的相关账务处理如下：
（1）2007年1月20日购买股票时
初始投资成本=5000000×6+500000=30500000（元）
借：
长期股权投资-东方公司（投资成本）30500000
贷：
银行存款30500000
投资时享有东方公司可辨认净资产公允价值=100000000×30%=30000000（元），初始投资成本30500000元大于30000000元，差额500000元为商誉，因此不需要调整长期股权投资的初始成本。
（2）2007年末东方公司实现净利润10000000元
借：
长期股权投资-东方公司（损益调整）3000000（10000000×30%）
贷：
投资收益3000000
（3）2008年5月15日东方公司宣告分派现金股利
借：
应收股利1500000[（5000000÷10）×3]
贷：
长期股权投资-东方公司（损益调整）1500000
（4）2008年6月15日收到现金股利
借：
银行存款1500000
贷：
应收股利1500000
（5）2008年末发生亏损500000元
借：
投资收益150000
贷：
长期股权投资-东方公司（损益调整）150000
【注意事项】
被投资单位发生亏损时，投资企业确认的投资损失，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益（通常指长期性的应收项目，如长期应收款）减记至零为限，投资企业负有承担额外义务的除外。
投资企业在确认应享有被投资单位实现的净损益的份额时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。
三、被投资单位其他权益变动的处理
投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。
借记或贷记“长期股权投资”科目，贷记或借记“资本公积—其他资本公积”科目。
【例9-17】承【例9-14】东方股份有限公司2007年可供出售金融资产的公允价值增加了4000000元。
甲公司按照持股比例确认相应得资本公积1200000元。
甲公司的会计处理如下：
借：
长期股权投资——东方公司（其他权益变动）1200000
贷：
资本公积—其他资本公积1200000
第四节长期股权投资处置与成本法和权益法转换
一、长期股权投资的处置
处置长期股权投资，应转销其账面价值，账面价值与实际取得价款的差额，应当确认为处置损益（投资收益）。
按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，原已计提减值准备的，借记“长期股权投资减值准备”科目，按其账面余额，贷记“长期股权投资”科目，按尚未领取的现金股利或利润，贷记“应收股利”科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。
采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益（投资收益）。
借记或贷记“资本公积—其他资本公积”科目，贷记或借记“投资收益”科目。
【例9-18】承【例7-14】、【例7-17】2009年1月20日，甲公司出售所持有东方股份有限公司的股票5000000股，每股售价为10元，款项已收回。
则甲公司的账务处理如下：
借：
银行存款50000000
贷：
长期股权投资——东方公司（投资成本）30500000
——东方公司（损益调整）1350000
——东方公司（其他权益变动）1200000
投资收益16950000
同时接转原记入资本公积的金额
借：
资本公积——其他资本公积1200000
贷：
投资收益1200000
二、长期股权投资成本法与权益法的转换
（一）成本法转权益法
长期股权投资由成本法改为权益法的情况主要有：
（1）因追加投资导致
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