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基础会计

第一章总论

第一节会计的含义

一、会计的产生和发展

会计是适应社会经济发展的客观需要而产生和发展的。

经济越发展，会计越重要。

生产活动是人类赖以生存和发展的最基本的实践活动。

人们在生产实践活动中早就认识到，在进行生产的同时，有必要将生产过程中所生产的产品和所消耗的劳动记录下来。

但是，在人类生产、生活水平还极端低下的情况下，最早产生的对生产活动的计量、记录，还谈不上属于会计思想、会计行为，原始的会计计量、记录还属于简单的计量、计算、记录行为，即会计只是“生产职能的附带部分”，会计还不是一项独立的工作。

据史书记载，从原始社会中后期到奴隶社会，称之为“会计的萌芽阶段”。

随着社会生产的发展，生产规模日益扩大，对经济管理的要求越来越高，会计逐渐“从生产职能中分离出来，成为特殊的、专门委托的当事人的独立职能”。

根据有关史籍记载，早在西周奴隶社会，奴隶王朝就委托专职官员计算财政收支，管理会计工作，建立起了一套较为完整的会计工作组织系统，在王朝中设置“司书”、“司会”等官吏分别专门从事记账和会计监督。

当然早期的会计管理还是比较简单，只是对财物收支进行实物数量的记录和计算。

随着社会生产的发展和社会化，商品货币化程度不断提高，货币才逐渐成为衡量和计算一切商品、财务收支的价值尺度，会计利用货币形式综合的记录、控制和分析各项财产物资和经济活动中的耗费和成果，资金、成本、利润等价值指标成为会计核算、控制和评价经济活动的内容，这就使会计的内容和方法得到了不断的扩充和发展。

到我国唐宋时期，在生产力发展的基础上，逐渐形成了一套记账算账的会计结算法，即“四柱结算法”，运用其编制的会计报表称之为“四柱清册”。

所谓“四柱”，是指“旧管、新收、开除和实在”，分别相当于现在的期初结存、本期收入、本期支出和期末结存。

这种方法把一定时期内的财务收支记录，通过“旧管+新收=开除+实在”这一平衡方式加以总结，并用于检查日常记账的正确性，又使经济活动的全貌得到了系统、全面和综合的反应。

明末清初，由于民间商业和手工业的繁荣，为适应经济发展的需要，又出现了以“四柱”为基础的“龙门帐”，用以计算盈亏。

它把全部的账目分为“进、缴、存、该”四大类，分别相当于现在的各项收入、各项支出、各项资产、各项资本和负债，运用“进-缴=存-该”的平衡公式计算盈亏，分别编制“进缴表”和“存该表”。

在两表上计算求出的盈亏数应当相等，称之为“合龙门”，以此勾稽全部账目的正误。

到清代，随着商品经济的进一步发展，又产生了“天地合帐”。

在这种方法下，账簿采用垂直书写，垂直分为上、下两格，上格记收，称为“天”，下格记付，称为“地”，上下两格所登记的数额必须相等，所谓“天地合”。

“四柱结算法”、“龙门帐”和“天地合帐”的形成，充分显示了我国历史上各个时期会计账簿的特点，反映了会计在我国的发展进程，表明了历史上我国对会计的杰出贡献。

会计在国外也经历了一个漫长的发展过程。

在原始规模小的印度公社里已经有了“一个记账员，登记农业账目，登记和记录与此有关的一切事项”。

现代会计的产生，可追溯到12世纪前后，在具有资本主义萌芽的意大利，出现了复式记账法。

后来，经过几个世纪的发展和完善，到15世纪末，意大利数学家卢卡·巴确里在其所著的《算数、几何及比例概要》一书中，对该复式记账法作了文字上的系统总结和说明，对复式记账法在全世界的广泛应用奠定了基础。

随着社会经济的发展，到18世纪末19世纪初，生产迅猛发展，生产组织和经营方式发生了重大变革，股份有限公司这种新的经济组织应运而生。

股份公司的所有权和经营权分离，产生了查核、评价经理人员业绩的需要。

信贷业务的发展，又促使评价考核企业偿还能力，成为不可缺少的一环，即会计要定期向投资者、债权人以及国家等有关外部利益集团报告企业的财务状况和经营成果。

同时也促使以查帐为职业的注册会计师职业的出现和发展。

随着市场经济的发展和企业规模的扩大，企业间的竞争日益激烈，表现为产品价格、质量、成本的竞争，各个企业迫切需要加强内部管理，此时的会计不但要向外部利益集团报告财务状况和经营成果，以便使他们做出正确的经济决策，而且经营者也需要利用会计信息，考核内部各个部门、各个岗位履行职责的情况。

这种需要促使传统的会计分为财务会计和成本与管理会计两大分支，并相互渗透，分别侧重于向外部利益集团和内部经营提供经济管理所需要的信息。

20世纪30年代以后，为了适应经济全球化和会计信息使用者对会计信息质量要求越来越高的需要，会计规范化、会计信息的真实性和可比性问题成为会计迫切要解决的问题，因此各国和国际会计组织都加强了对会计准则的研究和制定，进一步把会计理论和方法推上了一个新的台阶。

会计随着其所处的社会经济环境的变化而发展，反过来会计的发展也影响到社会经济环境。

会计为经济发展服务，不但要利用货币这一价值尺度，采用专门的方法，全面地、系统的、综合的反映经济活动，而且要求会计要进行预测、决策、规划、预算、分析和评价业绩等多方位地参与企业经营管理工作，使会计成为一种特殊的经济管理活动。

二、会计的职能

会计是通过其职能的发挥，提供经济信息和进行经济管理的。

会计的基本职能是核算和监督。

（一）会计核算

会计核算是会计的首要职能，也是全部会计工作的基础。

会计核算就是通过对会计对象的确认、计量、记录和报告，以提供真实的、完整的、系统的会计信息，概括的、综合的反映各单位的经济活动状况。

会计核算职能的基本特点是：

1.会计核算主要从价值量上反映各单位的经济活动状况。

会计虽然可以同时利用三种量度（货币量度、实物量度、劳动量度），从数量上反映经济活动的过程及其结果，但是在商品经济条件下，货币才是综合地计量商品价值、成本等经济指标的统一尺度。

所以会计核算从数量上反映各单位的经济活动状况，是以货币量度为主，以实物量度作为辅助量度。

2.会计核算具有全面性、连续性和系统性。

会计核算的全面性是指对会计的对象，即会计所反映的内容都要进行确认、计量、记录和报告，不能有任何遗漏；会计核算的连续性，是指对会计所反映的内容要按照发生的时间顺序，进行不间断的记录；会计的系统性，是指采用科学的核算方法和程序，对会计信息进行收集、加工、整理，保证所提供的会计数据能够成为一个完整的、相互联系的整体，从而揭示经济活动的规律性。

3.会计核算是对经济活动进行全方位的核算。

会计侧重于对发生的经济活动进行事中、事后核算的同时，还要对已产生的会计资料进行进一步分析、整理，用于事前预测、决策、计划，对经营者及各个岗位的业绩进行评价，为经营者决策提供更多、更有用的经济信息，更好的发挥会计的管理功能。

（二）会计监督

会计监督是会计的另一基本职能。

会计监督就是依据有关经济法规和制度，运用审查、控制、评价等方法，检查经济活动的合法性、合理性和有效性，促使经济活动按照规定的要求运行，要达到预期的目的。

会计监督具有以下特点：

1.监督主要是通过价值指标来进行的。

会计监督是会计核算的深化，它是利用会计核算中形成的价值指标和事先制定的某些价值指标，用来检查、分析、控制经济活动。

2.会计监督是对经济活动的全过程的监督，包括事后监督、事中监督及事前监督。

事后监督是对已经发生的经济活动及相应的核算资料进行监督；事中监督是对正在进行的经济活动及取得的核算资料进行审查，以纠正偏差和失误；事前监督是对尚未开始进行的经济活动的合法性、合理性、可行性和有效性进行监督，以减少失误。

3.会计监督主要是指单位内部的会计监督，是由单位内部会计机构和会计人员进行的。

会计监督有广义和狭义之分，狭义的会计监督主体是单位内部的会计机构和会计人员，依据国家有关法律、法规和经济管理要求，对本单位的经济活动及相关的会计资料的监督；广义的会计监督除了内部会计监督之外，还包括由单位外部的审计机构，对经济活动和会计资料的监督。

外部会计监督属于社会监督的组成部分。

会计监督应内、外结合，才能更好的监督经济活动，保证会计资料的真实性、合法性和合理性。

但我们这里所说的会计监督，主要是指单位内部的会计监督，至于外部的会计监督，已成为审计监督的范畴。

会计的核算职能和监督职能是相辅相成的。

会计核算是会计监督的基础，会计监督是对会计核算过程的监督，没有会计核算，会计监督就失去了监督对象。

会计监督是正确进行会计核算的保证，只有加强会计监督，才能保证会计核算的质量，发挥会计核算的作用。

三、会计目标

会计目标是会计工作所要达到的目的。

会计目标是一个重要的会计理论问题，因为它是会计系统运行的出发点和归宿。

《基本会计准则》指出，会计向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于他们作出经济决策。

会计信息使用者包括投资者、债权人、政府及其有关部门、社会中介机构和社会公众等，他们利益不同，对会计信息关注的内容和程度也不同。

（一）向财务报告者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息

将投资者作为企业会计信息的首要使用者，突出了投资者的地位，体现了保护投资者利益的要求。

根据投资者决策的目标，会计所提供的信息应当如实反映企业拥有或者控制的经济资源，对经济资源的要求权以及经济资源及要求权的变化情况；如实反映企业各项经营活动、投资活动和筹资活动等所形成的现金流量等从而有助于投资者正确、合理地评价企业的资产质量、赔偿能力和营运效率等；有助于他们根据相关会计信息做出合理性的投资决策，有助于他们评价与投资有关的未来现金流量的金额、时间和风险等。

除投资者外，企业会计信息的使用者还包括债券人、政府及有关部门、社会公众等。

他们决策的目标不同，对会计信息的关注也有差别。

企业的债权人通常十分关心企业的偿债能力和财务风险，他们要用会计信息评价企业能否按期偿还本金及利息；政府及有关部门通常关心经济资源分配的公平、合理，市场经济秩序的公正、有序，宏观决策所依据的信息是否真实可靠等。

因此，他们需要用会计信息监督企业的有关经济活动，制定税收政策，进行税收征管等；社会公众关注的是能否增加就业、保护环境、提供社会服务等，他们需要使用会计信息评价企业的发展前景，企业在实现自己目标的同时，是否维护社会公众的利益。

（二）反映企业管理层受托责任履行情况

现代企业的特征是所有权和经营权相分离，企业管理层受委托人委托经营管理企业的资产，负有受托责任。

企业管理层有责任保管并合理、有效运用这些资产。

企业的投资者和债权人需要及时了解企业管理层受托责任的履行情况，以评价其经营业绩，决定是否需要调整投资或信贷政策，是否需要加强对经营者的监督，是否加强企业内部控制和其他制度建设，是否需要更换管理层等。

因此，会计信息应当反映企业管理层受托责任的履行情况，以有助于投资者和债权人评价企业的经营管理责任和资源使用的有效性。

会计应提供什么样的会计信息，各国都对此进行了和正在进行深入的研究，主要是会计信息应达到什么样的质量和如何保证会计信息质量，这是会计准则和会计制度研究的重要问题。

会计是通过会计报告的形式提供会计信息的，并随着会计信息使用者的需要，会计报告的形式和内容不断地改进。

会计报告包括会计报表、会计报表附注和财务情况说明书等。

这两个问题将在下面有关章节中进行阐述。

综上所述，会计科表述为：

会计是以货币为主要计量尺度，采用专门的方法，通过收集、加工和利用经济活动中所产生的信息，对经济活动进行核算和监督，向为信息使用者提供经济信息的信息系统，同时它也是一种经济管理活动。

需要指出的是，会计按其服务的领域分为营利组织会计（主要是企业会计）和非营利组织会计，营利组织会计又进一步分为财务会计和管理会计，并且将传统会计中的成本核算和成本控制等内容加以结合，形成了成本会计。

财务会计主要是对外提供财务报告服务的会计，故也称对外报告会计，其理论、方法和程序已形成比较完善的体系。

管理会计及成本会计，主要为内部经济管理服务，因此也称其为对内报告会计，其采用的方法和程序比较灵活，取决于内部经营管理的需要。

本书所讲的会计及其有关问题，主要以企业的财务会计为对象，即阐述财务会计的基本理论、方法和程序。

第二节会计的对象和内容

1、会计的对象

会计的对象是指会计核算和监督的内容，概括的说，就是社会再生产过程中的资金运动，也就是各单位能用货币表现的经济活动。

马克思关于会计是“过程控制和观念总结”的论述中所指的“过程”就是指社会在生产过程，包括企业、行政事业单位的经济活动。

这些单位的性质和任务虽然有所不同，但都是社会再生产的基层单位，每个单位的经济活动都与社会产品的生产、交换、分配、消费密切相关，都是社会再生产过程中的组成部分，其资金运动也都属于社会再生产过程中的资金运动的组成部分。

在商品经济条件下，社会再生产过程从价值上看，表现为资金运动，包括资金的进入、资金的循环和周转以及资金的退出等。

会计核算和监督再生产过程中的内容，不是全部的经济活动，而主要是其中可以用货币形式表现的经济活动。

资金是各单位拥有的财产的货币表现。

一个单位要从事经济活动，首先要拥有资金。

资金要靠筹集解决，筹集资金的方式主要是所有者投入和向债权人借入，以及在经济活动过程中形成的商业信用等，这就是资金的进入。

资金进入单位后，要加以运用，形成不同形态的资金和耗费，然后通过一定的方式，将耗费的资金从生产经营收入中补偿，或从有关渠道取得的资金中注销，收入大于补偿耗费的部分，为盈余或结余，然后通过分配，一部分作为分配给投资者的利润和上缴国家的税金退出企业，一部分作为单位的留存继续参加再生产过程，这就形成了资金的循环和周转。

此外，用取得的收入归还债务，也发生资金的退出。

因此，资金运动可概括为能用货币表现的经济活动。

不同类型的单位的经济活动或业务活动的内容不同，所承担的任务不同，因而它们的资金运动的具体内容和形式也有所区别。

制造企业的经济活动是从事商品生产和销售，它们所筹集的资金随着在生产经营过程中得运用，形成了制造企业的资金循环和周转。

其资金在生产经营过程中表现为不同的形态，有的被用于房屋、建筑物、机器设备等方面，有的运用于材料上，有的以货币资金形态存在。

资金具体存在或运用的形态称为资产。

作为企业的资产，总是由其供应者提供，一是投资人，二是债权人，无论投资者，还是债权人，一旦将资金投入企业，都对企业的资产具有要求权。

这种要求权称为权益，投资者投入的资金称为所有者权益，从债权人借入的资金，称为债权人权益，即负债。

资产是企业资金的一个侧面，即资金的存在或运用的形态，而权益则是企业资金的另一个侧面，即资金形成的渠道，二者在数量上是相等的。

一定时间点上的资金，表现为资产和权益两个不同的侧面，是资金运动的静态表现。

制造业企业的生产经营活动是不间断地进行的，在这个不间断的过程中，资金不断的变换其形态。

制造业企业所筹集的资金，一部分用于购买生产经营用固定资产，这部分货币资金转化为固定资金形态，一部分用于购买材料，以备生产使用，这部分货币资金转化为储备资金形态。

在生产过程中，材料被领用，发生了材料费用；固定资产被使用，发生了固定资产的折旧费用；同时还发生了用货币支付的工资费用和其他费用。

这时储备资金及部分的固定资金和货币资金都转化为生产资金形态（在产品）。

随着产品完工入库，生产资金形态有转化为产品资金形态。

在销售过程中，企业出售产品实现销售收入，这时，产成品资金形态又回到货币资金形态。

在销售过程中还需用货币资金支付销售费用。

收回的货币资金，补偿产品生产的成本和销售费用，扣除生产经营过程中的管理费用和财务费用以及销售税金，剩下的数额就是企业的营业利润。

营业利润加减一些非营业性损益（投资净收益、营业外收入、营业外支出、所得税费用）后的差额，即为企业的净利润，一部分留归企业作为积累，连同补偿扣除的成本费用，继续参加资金周转，一部分向投资者分配，退出企业的资金运动。

资金运动过程中发生的各项费用成本、收入和形成的净利润，是资金运动的动态表现。

制造业企业的资金从货币资金形态开始，依次转化，最后又回到货币资金的过程，称为资金循环。

资金在生产经营过程中不断地周而复始地循环，称为资金周转。

资金的循环和周转，与资金的进入和退出，构成了制造业企业资金运动的全部内容。

商品流通企业的经济活动主要是商品购销活动，除了其资金的进入和退出与制造业的资金进入和退出基本相同外，其资金循环主要表现在由货币资金形态转化为商品资金形态，最后又回到货币资金形态的过程。

行政事业单位的经济活动是完成国家赋予的各项职能和任务。

在市场经济条件下，其资金来源除了一部分是按国家规定取得的行政事业性收入外，主要是国家预算拨款，其资金的运用主要是运用国家拨款和依法取得的业务收入，形成各项资产和经费支出。

其资金运动仅表现为资金的进入、资金的运用和退出。

因此，行政事业单位的会计对象是预算内、外资金及其收支。

二、会计的内容

如前所述，会计的对象是资金运动，从静态上看表现为资产、负债和所有者权益，从动态上看表现为收入、费用和利润（或结余）。

资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润被称为会计要素，这些会计要素就是会计对象的具体内容，是对会计对象的内容的基本分类，是构成会计报表的基本框架。

对会计要素及其变化和结果的研究，就是对会计对象的内容的研究，这时会计特别是企业财务会计研究的主要内容。

（1）资产

资产是指过去的交易或事项形成并由企业拥有或者控制的，预期会给企业带来经济利益的资源。

企业从事生产经营活动，必须具备一定的物质资源，这些必要的物质资源表现为房屋建筑物、机器设备、原材料，以及不具有物质形态的无形资产和金融性资产等。

资产应同时具有如下特征：

1.资产预期能够给企业带来经济利益。

各项资产的运用，都有一定的目的，但最终都是为了获得经济利益。

例如，货币资金可用于购买材料、商品，或用于利润分配，或用于偿还债务、支付费用等；固定资产用于生产经营过程。

资产的出售和运用、可为企业带来经济利益。

对企业一些已经不能带来未来经济利益流入的物品或项目，都不能再作为资产来核算和报告。

例如，按现行制度规定，对那些没有变现价值的物品和项目，应从账面上加以注销；当某些资产的实际价值（可变现价值）低于账面价值时，应提取减值准备，就是资产的这一特征的体现。

强调资产的这一特征，对于保证会计资料的真实性和有用性，保证会计信息的质量具有非常重要的意义。

2.资产是由企业拥有或控制的资源。

这一特征强调资产的权属不以其存放或使用地点为准，而是以是否能够为企业所拥有或控制为标准。

所谓拥有是指该项资产的法定所有权属于本企业，本企业对其有支配使用和依法处置的权利；所谓控制是指虽然本企业不用有某项资产的所有权，但该资产的收益和风险已经由本企业承担。

例如，对融资纳入的固定资产，企业虽然不拥有所有权，但能对其行使控制权，仍然将其纳入本企业资产的范畴。

反之，对经营租入的资产，因为本企业既无所有权，也无控制权，所以不能纳入本企业资产的范畴。

3.资产是由过去的交易、事项所形成的。

资产的成因是资产确认和计量的基础，未来的尚未发生的事项的可能后果不能确认为资产，也没有可靠的计量依据。

只有过去的交易、事项才能增加或减少企业的资产。

符合定义，同时满足以下条件时，确认为资产：

（1）与该资源有关的经济利益很可能流入企业；

（2）该资源的成本或价值能够可靠的计量。

资产按流动性可以分为流动资产和非流动资产。

流动资产是指那些可以在一年或超过一年的一个营业周期内变现或耗用的资产，包括货币资金、交易性金融资产、应收及预付款项和存货等。

非流动资产，即长期资产，是指那些不能在一年或超过一年的一个营业周期内变现或耗用的资产，包括长期股权投资、持有金到期投资、固定资产、无形资产以及其他长期投资等。

资产按流动性分类，有助于掌握企业资产的变现能力，从而进一步分析企业的偿债能力和支付能力。

资产按有无实物形态可以分为有形资产和无形资产。

各种存货和固定资产属于有形资产；货币资金、应收和预付款项、短期投资、长期股权投资、专利权、商标权等，都属于无形资产。

但传统上，通常仅将无形资产作狭义的理解，仅将专利权、商标权等那些不具有物质形态、能够给企业带来超额利润的资产称为无形资产。

（二）负债

负债是指过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时业务。

负债应同时具有如下特征：

1.负债是由过去的交易事项引起的，企业当前所承担的义务。

企业预期在将来要发生的交易、事项可能产生的债务不能作为负债。

2.负债的清偿预期会导致经济利益流出企业。

负债一般都有确切的偿还时间和偿还对象，在到期日，要采取交付资产、提供劳务、将一部分股权转给债权人等方式予以偿还。

如果企业能够回避义务，则不能相应地认为一项负债。

3.负债是企业承担的现时义务。

现时义务是指企业在现行条件下已承担的义务。

这里所指的义务可以是法定义务，也可以是推定义务。

法定义务是指具有约束力的合同或法律法规规定的义务，通常在法定意义上需要强制执行。

如赊购材料形成的应付账款、从银行取得的贷款、应依法缴纳的税款等。

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推定义务是指根据企业多年来的习惯做法、公开地承诺或公开宣布的政策而导致企业承担的责任，这些责任也使有关各方形成了企业将履行义务而解脱责任的合理预期，如承诺的售后保修服务。

符合定义，同时满足下列条件的，应确认为负债：

（1）与该义务有关的经济利益很可能流出企业；

（2）未来流出的经济利益的金额能能够可靠的计量。

负债按其流动性分为流动负债和长期负债。

流动负债是指将在一年或者超过一年的一个营业周期内偿还的债务，主要包括短期借款、应付及预收款项、应缴税费。

长期负债是指偿还期在一年或者超过一个营业周期以上的债务，主要包括长期借款、应付债券和长期应付款等。

（三）所有者权益

所有者权益在股份制企业又叫做“股东权益”，指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。

所有者权益与负债虽然都称之为权益，但两者相比，具有如下区别：

1.所有者权益不像负债那样需要偿还，除非发生减资、清算，企业不需要偿还其所有者。

2.企业清算时，负债需要优先清偿，即清算资产实现价值只有在清偿了所有负债之后的部分才能返回给投资者。

3.所有者能够分享企业的净利润，而债权人不能参与净利润的分配。

所有者权益在性质上体现为所有者对企业资产的剩余索取权。

所有者权益包括投资者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益。

留存收益包括盈余公积和未分配利润。

利得指由企业非日常活动形成的、与所有者投入资本无关的、会引起所有者权益增加的经济利益的流入。

损失是指由企业非日常活动发生的、与所有者利润分配无关的、会引起所有者权益减少的经济利益的流出。

所有者权益的确认主要依赖于资产和负债的确认，所有者权益金额的计量主要取决于资产和负债的计量。

（四）收入

收入是指企业在日常活动中，与所有者投入资本无关的、会导致所有者权益增加的经济利益的总流入。

它具有以下特征：

1.收入是从企业的日常活动中产生，而不是从偶发的交易或事项中产生的。

所谓日常活动，是指企业为完成其经营目标而从事的经营活动以及与之相关的其他活动。

例如，商品流通企业从事商品销售活动，金融企业从事贷款活动，工业企业从事产品制造和销售活动等。

企业从日常活动中取得的收入称为主营业务收入。

企业所进行的有些活动并不是经常发生的，如工业企业出售为原料的存货，与其日常活动有关，但因不是主营业务，所以其收入称为其他业务收入。

但是，有些交易或事项虽然也能为企业带来经济利益，但由于他不属于企业的日常经营活动，所以，其流入的经济利益不属于收入而是利得，属于广义的收入范畴，如工业企业出售固定资产净收益。

企业的收入分为主营业务收入和其他业务收入，是相对划分的，要视收入的经常性和在企业收入中的地位来确定。

2.收入可能表现为企业资产的增加，或负债的减少，或二者兼而有之。

收入为企业带来的经济利益的形式多种多样，即可能表现为资产的增加，如增加银行存款