企业合并的账务处理.docx
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企业合并的账务处理
引言：
第六章是从单一企业的业务角度出发，来考虑企业发生合并相关业务之后，我们如何编
写会计分录，如何登记相应的账簿。
第七章、第八章涉及的内容是企业发生合并之后，企业
应如何从企业集团的角度来考虑编制合并报表。
第一节企业合并会计概述
一、企业合并的意义及其原因
（一）企业合并的意义
企业合并是指两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主题的交易或事项。
通俗地
说，企业合并，就是两个或两个以上单独的企业，通过联合形成一个新的企业；或者一个企
业通过购买股份等方式，将另一个或另几个企业置于本企业控制之下，使之成为本企业的一
部分或者子公司的行为。
（二）企业合并的原因
企业合并的原因多种多样，但最主要的原因是为了扩大经营规模，提高经济效益。
与内
部扩展相比，外部扩展的企业合并具有如下优点：
第一，成本低。
这种成本包括业务发生成本和会计核算成本。
第二，风险小。
通过企业内部特殊联系可以降低整个企业在运行过程中所面临的风险。
第三，速度快。
第四，影响增大，地位提高。
正因为如此，许多企业都通过企业合并来扩大其生产经营规模。
二、企业合并的方式
企业合并的方式，主要有吸收合并、新设合并和控股合并。
（一）吸收合并
吸收合并，又称兼并，是指两个或两个以上的企业合并成为一个单一的企业，其中一个
企业保留法人资格，其他企业的法人资格随着合并而注销。
吸收合并的结果是多
吸收合并的最大特点是通过合并会使得被合并企业丧失法人资格，
家企业变成一家企业。
（二）新设合并
A、B—
―►A
控股合并，是指企业通过收购其他企业的股份或相互交换股票取得对方股份，达到对其
他企业进行控制的一种合并形式。
控股合并的最大特点是能够保留原有企业的状态，能够使
得控股方的规模有所壮大。
一般来讲，取得被购买企业超过50%的有表决权的股份时，就可
认为已经形成控股。
三、企业合并会计的产生
企业合并会计是对企业合并的过程和结果进行会计核算的程序和方法，它包括两部分内容：
一是企业合并本身的账务处理；二是合并财务报表的编制。
合并财务报表的编制包括控制权取得日的合并财务报表编制和控制权取得日后合并财务报表的编制。
四、企业合并会计的核算方法通常有两种核算基本方法：
一种是购买法；另一种是权益结合法。
所谓购买法，顾名思义，就是将企业合并视为某企业购买其他企业净资产的一项交易的企业合并会计核算的方法。
在购买法下，一个企业在购买其他企业时应当按取得成
本予以入账。
采用购买法进行核算，一般按照如下程序和原则进行：
第一，对所购企业的资产、负债进行确认和估价。
在吸收合并采用购买法进行核算时，
买方用现金购买，其购买成本即为其实际支付的款项；如果买方以增发股票换取被购买企业
的产权，则其购买成本为所发行股票的公允价值；如果购买企业以其发行的债券来支付，则
其取得成本为债券的面值。
除此之外，在合并过程中，购买企业还会发生与合并直接有
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关的其他费用，比如法律费用、佣金等，对此也应当计入购买成本。
价值，则其差额即为商誉；如果购买成本小于净资产的公允价值，则其差额就是负商誉。
对
于负商誉，通常有两种会计处理方法：
第一种方法，是直接冲减非流动资产的公允价值。
第二种方法，是直接计入当期损益。
权益结合法又成“权益法”，是指将企业合并视为两家或两家以上的企业，通过股票的
交换，使股权融为一体，实现双方股权结合的企业合并的会计核算方法。
采用权益结合法进行企业合并的账务处理，其基本原则归纳起来就是一条，即所有参与
合并企业的资产、负债和所有者权益都以账面价值转入合并后的企业。
第二节同一控制下企业合并的账务处理
一、同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并
依据会计准则，企业合并按照控制对象，分为同一控制下的企业合并和非同一控制
下的企业合并。
（一）同一控制下的企业合并
同一控制下的企业合并，是指参与合并的各方，在合并前后均受同一方或相同的多
方控制，且该控制并非暂时性的。
（二）非同一控制下的企业合并
非同一控制下的企业合并，指在合并前后不存在同一方或多方控制的情况下，一个企业
购买另一个或多个企业股权或净资产的行为。
二、合并方与合并日的确定
（一）合并方的确定
在同一控制下的企业合并中，取得其他参与合并控制权的一方为合并方；其他参与合并
企业则为被合并方。
（二）合并日的确定
购买日是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。
三、同一控制下企业合并的特点及核算方法
按照会计准则的规定，对于同一控制下的企业合并，采用类似权益结合法的核算方法。
权益结合法视企业合并为企业资源的联合，即按原有账面价值入账。
会计准则还规定：
对于
同一控制下的合并，合并方在合并日取得资产和负债的入账价值，应当按照被合并方额的原
账面价值确认；合并方确认取得的净资产账面价值与所放弃净资产账面价值的差额，以及发
行权益性证券方式确认的净资产账面价值与发行股份面值之间的差额，调整资本公积和留存
收益。
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四、同一控制下吸收合并的账务处理
【例6—1】A、B公司均为C公司的子公司，A公司于年1月1日完成对B公司2007的
兼并，合并日A公司的资产、负债和所有者权益的账面价值见表6-1。
B公司资产及负债的账面价值见表6—2
表6—2单位:
元
项目
账面价值
资产：
银行存款
100000
应收账款（净额）
300000
存货
400000
无形资产一一土地使用权
100000
固定资产一一房屋（净值）
600000
固定资产设备（净值）
500000
合计
2000000
负债：
应付账款
200000
应付票据
300000
合计
500000
净资产
1500000
1.若A公司以现金1200000兀兼并B公司，其支付的现金
B公司的净资产总额，
小于
则
B公司的资产、负债和所有者权益均按其账面价值转为A公司的相应项目，支付的现金小于
A公司的资本公
B公司的净资产总额的差额确认为积。
［答疑编号11060101:
针对该题提问］
合并日，A公司编制会计分录如下：
借：
银行存款100000
应收账款（净额）300000
存货400000
无形资产一一土地使用权100000
固定资产一一房屋（净600000
值）
500000
200000
300000
固定资产一一设备（净值）贷：
应付账款
应付票据
资本公积
300000
银行存款
1200000
这样，合并后A公司的股东权益结构
为：
股本
2000000
元
资本公积
8300000
元
盈余公积
600000
元
未分配利润
200000
元
股东权益总额
11100000
元
合并后，C公司控制的净资产总额仍然
为
12300000元。
2.假如若A公司以现金1500000元兼并B公司，其支付的现金等于B公司的净资产总额，
则B公司的资产、负债和所有者权益均按其账面价值转为A公司的相应项目。
3•假如若A公司以现金1800000元兼并B公司，其支付的现金大于B公司的净资产总额，
A公司的相应项目，而支付的现
则B公司的资产、负债和所有者权益均按其账面价值转为金
大于B公司的净资产总额的差额冲
减A公司的资本公积。
应付票据300000
资本公积300000
无形资产一一土地使用权1200000
1500000元，等于B公司的净资产总
2.若该土地使用权账面价值为额，则B公司的资
产、负债和所有者权益均按其账面价值转为A公司的相应项目。
1800000元，大于B公司的净资产总
3.若该土地使用权账面价值为额，则B公司的资
产、负债和所有者权益均按其账面价值转为A公司的相应项目，土地使用权账面金额大于B
公司的净资产总额的差额冲减A公司的资本公积。
（三）以承担债务方式进行吸收合并的债务处理
【例6—3】会计分录：
［答疑编号11060104:
针对该题提
问
]
借:
银行存款
I00000
应收账款（净额）
300000
存货
400000
无形资产一一土地使用权
100000
固定资产一一房屋（净
值）
600000
固定资产设备（净
值）
500000
贷：
应付账款
1200000
应付票据
300000
资本公积
500000
B公
】，若A公司发行I200取得资本
（四）以发行权益性证券方式进行吸收合并的账务处理
【例6—4】承【例6—1
000股，每股面值为1元，
司的全部净资产。
超过股本部分的金额作为资本公积进行调补。
如果股票发行额增加，公积由贷方转移到借方。
五、同一控制下新设合并的账务处理
减权益性证券溢价收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收益。
■N.ImC
注意：
■I（kin
同一控制下的企业账务处理我们采用权益结合法进行处理，而权益结合法的要求是按
照账面价值进行核算。
如果发生与合并业务有关的合并费用的话应计入管理费用。
第三节非同一控制下企业合并的账务处理
一、非同一控制下企业合并的特点及核算方法非同一控制下的企业合并具有以下两个特点：
1.是非关联的企业之间进行的合并；
2.
合并以市价为基础，交易对价相对公平合理。
作合并一方以市价购买被合并方的净资产，因而采用购买法进行核算。
二、购买法核算的科目设置
丈于所购净资产的公允价值，则应当设置
卜值，则也不用增设新的会计科目，而
在以购买法进行企业合并的账务处理时，如果购买成本刚好等于所购净资产的公允价值，则一般不用增设新的会计科目；如果
“商誉”科目；如果购买成本小于所购净资：
将两者的差额直接计入当期损益。
三、一次交换交易实现企业合并的账务处理
对于以下两种经济事项应计入合并成本。
1.购买方为进行合并发生的各项直接相关;费用，应当计入合并成本；
2.在合并合同或协议中对可能影响合并成本的事项作出约定的，购买日如果估计未来事
项很可能发生并且对合并成本的影响金额能可靠计量的，购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、
计量，公允价值与账面价值的差额，计入当期损益。
【例6—8】A、B公司为两个单独的公司。
收合并
购买日A公司资产负债的账面价值见书中表6—
购买方应当将其计入合并成本。
发生或承担的负债应当按照公允价值
2007年1月1日A公司吸
B公司，在
5，B公司资产及负债的账面价值见书中表
6—6o
（二）一次交换交易实现的企业合并的被购买方可辨认净资产公允价值
9.递延所得税资产和递延所得税负债，负债的公允价值与其计税基础之间存在差额
取得的被购买方各项可辨认净资产、
负债及或有
的，按照所得税准则的规定确认相应的递延所得
税资产和递延所得税负债，所确认的递延所得税资产和递延所得税负债的金额不应折现。
表6—7
元
单位:
银行存款
应收账款（净额）存货
无形资产一一土地使用权
固定资产一一房屋
固定资产一一设备
资产合计
账面价值
公允价值
100000
100000
300000
180000
400000
420000
1200
100000
000
1000
600000
000
500000
200000
3100
2000000
000
200000
200000
300000
280000
应付账款
应付票据
负债合计
500000
净资产
1500000
480000
2620
000
（三）一次交换交易实现的企业合并的账务处理【例6—
000
9】承【例
直接相关费用
计分录如下：
［答疑编
号
140000
等，则
元兼并B公司，加上支付合并
元，合并成本正好与B公司净资产的公允价值相
6—8】，若A公司用现金2480
A公司编制会
11060201
借：
银行存款
:
针对该题提问］
100000
应收账款（净额）
存货
无形资产一一土地使用权*固定资产一一房屋（净值）
――设备（净值）
贷：
应付账款
180000
420000
1200000-
1000000
200000
银行存款2620000
200000
280000
2.合并成本大于所获可辨认净资产公允价值的账务处理。
【例6—10】承【例6—8】，若A公司用现金800000元、以账面1000
元
、
价值
000
公允价值2000000元的土地使用
兼并
B公司，并支付合并直接相关费
140
元
权，
用
000
合并成本为2940000元（即800
元+
2000000元+140000元）
，大于所获可辨
000
认
净资产的公允价值，产生商誉320000
丿元。
A公司编制会计分录如下：
[答疑编号11060202:
针对该题提问]
借：
银行存款100000
应收账款（净额）180000
存货420000
无形资产一一土地使用权1200000
固定资产一一房屋（净值）1000000
固定资产一一设备（净值）200000
商誉320000
贷：
应付账款200000
应付票据280000
银行存款940000
无形资产一一土地使用权2000000
对于无形资产账面价值与公允价值的差额应当确认为当期损益，作如下会计分录:
3.
合并成本小于所获可辨认净资产公允价值的账务处理。
【例6-II】例题贷方如下：
贷：
应付账款
应付票据股本
资本公积
银行存款营业外收入
对于股票发行过程中以银行存款支付的佣金，
借：
资本公积
贷：
银行存款
应当冲减股票溢价收入，
录：
作如下会计分
40000
QiI>n
40000
Bl
我们将控股合并方式和吸收合并方式相比较而言，
通过会计分录，我们将控股合并方式和吸收合并方式相比较而言，它们的区别在于借方。
无论是同一控制还是非同一控制，只要是吸收合并，借方就是被合并方的净资产；如果是控
股合并，借方就是长期股权投资，贷方是放弃的资产、承担的负债或发生的股票。
在同一控
账面价值进行处理的；
「务处理
其合并成本为购买方已经持有的被购买方股权以及购买日支付的其他对价的公允价值，即企业合并成
提醒大家按照同一控制和非同一控制两种情况进行处以账面价值作为计价基础；而非同一控制是采用购买法，以在两种条件下主要进行的是吸收合并和控股合并两种方式
1ILJi1
任币Ip*
~pi
在发生合并的当天，要求以集团角度来综合反映整个集团财务状况经营成
果，需要编制购并当日的合并会计报表。
由于同一控制和非同一控制的计价基准
的差异，所以购并当日合并会计报表的处理会有区别。
爱人。
人恒爱之；敬人者，人恒敬之；宽以济猛，猛以济宽，政是以和。
将军额上能跑马，宰相肚里能最高贵的复仇是宽容。
有时宽容引起的道德震动比惩罚更强烈。
君子贤而能容罢，知而能容愚，博而能容浅，粹而能容杂
许只轻次放动感情能谁回会憾疼；不要冲动下做决定，会后悔一生。
也许只一句分手，就再也不见；也
世界上没有不争吵的感情，只有不肯包容的心灵；生活中没有不会生气的人，只有不知原谅的心。
就情不离不弃，谁也伤不起；人心不是钢铁，谁也疼不起。
好缘分，凭的就是真心真意；真感情，要的
得伤你;
深的人，并不爱你。
你在别人心里重不重要，自己可以感觉到。
所谓华丽的
人直旅途？
肯陪你一程的人很多，能陪你一生的人却很少。
谁在默默的等待，谁又从未走远，谁能为你
这世上，感情就那人一块能心里对你好着你其实是也得会遇到几个。
人心只有一颗，能放在心上的人毕
动了真情，情才会最难割；付出真心，心才会最难舍。
你在谁面前最蠢，就是最爱谁。
其实恋爱就这么简单，会让你智商下降，完全变了性格，越来越不果断。
所以啊，不管你有多聪明，多有手段，多富有攻击性，真的爱上人时，就一点也用不上。
这件事情告诉我们。
谁在你面前很聪明，很有手段，谁就真的不爱你呀。
你之前，我以为爱是惊天动地，爱是轰轰烈烈抵死缠绵；我以为爱是荡气回肠，爱是热血沸腾幸福
。
我以淡爱是窒息疯狂，爱是炙热的火炭。
婚姻生活牵手走过酸甜苦辣温馨与艰难，我开始懂得爱是经得
居撑船人恒爱之；敬人者，人恒敬之；宽以济猛，猛以济宽，政是以和。
将军额上能跑马，宰相肚里
最高贵的复仇是宽容。
有时宽容引起的道德震动比惩罚更强烈。
君子贤而能容罢，知而能容愚，博而能容浅，粹而能容杂。
宽容别人忘光，才有欢乐。
不要轻易放动，就能谁
不要冲动下做决定，会后悔一生。
也许只一句分手，就再也不见；也
世界上没有不争吵的感情，只有不肯包容的心灵；生活中没有不会生气的人，只有不知原谅的心。
IB
、弃。
谁也伤不起；人心不是钢铁，谁也疼不起。
好缘分，凭的就是真心真意；真感情，要的
得伤你;
深的人，并不爱你。
你在别人心里重不重要，自己可以感觉到。
所谓华丽的
人直旅途？
肯陪你一程的人很多，能陪你一生的人却很少。
谁在默默的等待，谁又从未走远，谁能为你
这世上感情就那人都块，心里对你好着你其实是也得会遇到几个。
人心只有一颗，能放在心上的人毕动了真情，情才会最难割；付出真心，心才会最难舍。
你在谁面前最蠢，就是最爱谁。
其实恋爱就这么简单，会让你智商下降，完全变了性格，越来越不果断所以啊，不管你有多聪明，多有手段，多富有攻击性，真的爱上人时，就一点也用不上。
这件事情告诉我们。
谁在你面前很聪明，很有手段，谁就真的不爱你呀。
遇到你之前，我以为爱是惊天动地，爱是轰轰烈烈抵死缠绵；我以为爱是荡气回肠，爱是热血沸腾幸福■满■满。
我以淡爱是窒息疯狂，爱是炙热的火炭。
婚姻生活牵手走过酸甜苦辣温馨与艰难，我开始懂得爱是经得
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