第八章 收入与利润.docx

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第八章收入与利润

第八章收入与利润

本章教学目的及要求：

通过本章学习，要求明确收入的概念、特征、分类；营业收入的确认、计量；利润的含义、形成、计算方法。

掌握企业的收入，利润和利润分配的核算方法。

本章重点：

营业收入的确认和计量，营业收入的核算；利润的形成、内容、核算方法为本章的重点。

本章难点：

营业收入的确认；企业利润的形成，结转，年底利润分配账户之间的结转为难点。

本章主要参考资料：

《企业会计准则——基本准则》

《企业会计准则——应用指南》（中国财政部2006年10月30日）

《企业会计准则第14号——收入》

《企业会计准则第15号——建造合同》

《企业会计准则第18号——所得税》

国际会计准则：

《IAS18——收入》、《IAS11——建造合同》、《IAS12——所得税》

《中级会计实务》全国会计专业技术辅导教材每年最新版

《初级会计实务》全国会计专业技术辅导教材每年最新版

《会计》财政部指定CPA考试教材每年最新版

第一节收入

一、收入的概念、分类

收入是利润的来源，获取收入是企业日常经营活动中最重要的目标之一。

收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。

包括销售商品、提供劳务和让渡资产使用权收入。

其中“日常活动”，是指企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的其他活动。

收入也有广义和狭义之分：

广义的收入包括：

营业收入、投资收入、营业外收入等。

狭义的收入仅指营业收入。

我国企业会计准则对收入的定义采用的是狭义的概念。

按照企业经营业务的主次分类可以分为：

主营业务收入、其他业务收入。

二、营业收入的确认与计量

营业收入的确认，实际上定确认营业收入的入账时间并在利润表上反映。

收入的确认涉及到销售环节的税金问题。

企业销售商品时，如同时符合以下5个条件，即可确认为收入：

（一）销售商品收入的确认和计量

1.企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方。

（1）大多数情况下，所有权上的风险和报酬的转移伴随着所有权凭证的转移和实物的交付而转移，例如大多数零售交易。

（2）有些情况下，企业已将所有权凭证或实物交付给买方，但商品所有权上的主要风险和报酬并没未转移。

①企业销售的商品在质量、品种、规格等各方面不符合合同规定的要求，又未根据正当的保证条款予以弥补，因而仍然负有责任。

（如发出商品，不符合相关条款，对方不满意，协商未果。

）

②委托代销商品，在委托方还没有出售商品前……。

③企业尚未完成售出产品的安装和检验工作……。

④销售合同中规定了由于特殊原因买方有权退货的条款，而企业又不能确定退货的可能性。

比如产品出售有一个月的试用期，不满意可以货的……。

（3）有些情况下，企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转给买方，但实物尚未交付。

（购买了货物交付了款项，但实物尚未交付）。

2.企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制。

（如房屋开发商出售房屋，保留了对该房屋的物业管理权，这是单独的劳务合同，不属于这种情况。

）

3.收入的金额能够可靠地计量；

4.相关的经济利益很可能流入企业；

5.相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。

根据收入与费用配比原则，与同一销售有关的收入和成本应在同一会计期间予以确认。

企业销售商品应同时满足上述五个条件，才能确认收入。

任何一个条件没有满足，即使收到货款，也不能确认收入。

企业的发出商品、委托代销商品、分期收款发出商品应并入“存货”项目在资产负债表中反映。

（二）提供劳务收入的确认与计量

（三）让渡资产使用权收入的确认与计量

三、营业收入的核算

（一）核算所用账户

主营业务收入：

负债性质的账户。

核算企业在销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中所产生的收入。

主营业务成本：

资产性质账户。

核算企业同销售商品、提供劳务或让渡资产使用权等日常活动而发生的实际成本。

营业税金及附加：

资产性质的账户。

核算企业日常活动应负担的税金及附加，包括营业税、消费税、城市维护建设税、资源税、土地增值税和教育费附加等。

其他业务收入：

负债性质的账户。

核算企业除主营业务收入以外的其他销售或其他业务的收入，如材料销售、代购代销、包装物出租等收入。

其他业务收入的实现原则，与主营业务收入实现的原则相同。

其他业务成本：

资产性质的账户。

核算企业除主营业务成本以外的其他销售或其他业务所发生的支出，包括销售材料、提供劳务等而发生的相关成本、费用，以及相关的税金及附加等。

其他业务成本账户包括以下的核算内容：

其他业务成本；其他业务销售税金及附加；其他业务销售费用。

特殊商品账户包括：

发出商品、委托代销商品，这两个账户的性质、结构、用途。

（二）销售商品收入的核算

1.通常情况下企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额。

[例8—1]某企业销售商品80，每件售价600元，单位成本400元，购货单位以支票付款，企业已将提货单和发票账单交给购货单位，该企业适用的增值税率为17%。

收入实现时：

借：

银行存款（应收账款、应收票据等账户）56160

贷：

主营业务收入48000

应交税费——应交增值税（销项税额）8160

结转产品销售成本时：

借：

主营业务成本32000

贷：

库存商品32000

2.已经发出但不符合销售商品收入确认条件的商品的处理

[例8—2]甲公司于2007年3月20日采用托收承付方式向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票注明售价100000元，增值税17000元；该批产品的成本为60000元。

甲公司在销售该商品时已经得知乙公司资金流转发生暂时困难，但是为了减少存货积压，同时也为了维护和乙公司长期以来建立的商业关系，甲公司仍将商品发出，并且办妥托收手续。

假定甲公司销售该批商品的纳税义务已经发生。

甲公司的会计处理如下：

发出商品时：

借：

发出商品60000

贷：

库存商品60000

同时，由于甲公司销售该批商品的纳税义务已经发生，应确认应交的增值税销项税额。

借：

应收账款17000

贷：

应交税费——应交增值税（销项税额）17000

（注：

如果销售该批商品的纳税义务尚未发生，则不做这笔分录，待纳税义务发生时再做应交增值税的分录。

）

假定到2007年10月乙公司经营情况逐渐好转，并且承诺于近期付款，甲公司应在乙公司承诺时确认收入，分录如下：

借：

应收账款100000

贷：

主营业务收入100000

同时结转产品销售成本：

借：

主营业务成本60000

贷：

发出商品60000

假定甲公司于12月9日收到乙公司支付的货款：

借：

银行存款117000

贷：

应收账款117000

3.分期收款销售商品

企业销售商品，有时会采用分期收款的方式，如分期收款发出商品，即商品已经交付，货款分期收回（通常为超过3年）。

如果延期收取的货款实质上具有融资性质的，其实质是企业向购货方提供免息的信贷时，企业应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。

应收的合同或协议价款的公允价值，通常应当按照其未来现金流量现值或商品现销价格计算确定。

应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间，按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的金额进行摊销，冲减财务费用。

其中，实际利率是指具有类似信用等级的企业发行类似工具的现时利率，或者将应收的合同或协议价款折现为商品现销价格的折现率等。

[例8—3]2007年1月1日甲公司向乙公司售出大型设备一套，协议约定采用分期收款方式，合同约定的销售价格为10000万元，从销售当年末分5次于每年12月31日等额分期收取。

该大型设备成本为7800万元。

在现销方式下，该大型设备的销售价格为8000万元，假定甲公司收取最后一笔货款时开出增值税专用发票，同时收取增值税税额170万元，不考虑其他因素。

分析：

甲公司应当确认的销售商品收入金额为8000万元；计算得出现值为8000万元，年金为2000万元、期数为5年的折现率为7.93%，每期计入财务费用的金额计算如下：

表7—1单位：

万元

年份

未收本金

①

财务费用

②=①×7.93%

已收本金

③=④-②

收现总额

④

2007年1月1日

8000

0

0

0

2007年12月31日

8000

634

1366

2000

2008年12月31日

6634

526

1474

2000

2009年12月31日

5160

410

1590

2000

2010年12月31日

3570

283

1717

2000

2011年12月31日

1853

147

1853

2000

总额

2000

8000

10000

进行了尾数调整

根据表7—1的计算结果，甲公司各期的账务处理如下：

（1）2007年1月1日销售实现：

（分录金额为万元）

借：

长期应收款10000

银行存款170

贷：

主营业务收入8000

应交税费——应交增值税（销项税额）170

未实现融资收益2000

借：

主营业务成本7800

贷：

库存商品78000

（2）2007年12月31日收取货款

借：

银行存款2000

贷：

长期应收款2000

借：

未实现融资收益634

贷：

财务费用634

（3）2008年12月31日收取货款

借：

银行存款2000

贷：

长期应收款2000

借：

未实现融资收益526

贷：

财务费用526

（3）2009年12月31日收取货款

借：

银行存款2000

贷：

长期应收款2000

借：

未实现融资收益410

贷：

财务费用410

（3）2010年12月31日收取货款

借：

银行存款2000

贷：

长期应收款2000

借：

未实现融资收益283

贷：

财务费用283

（3）2011年12月31日收取货款和增值税税额

借：

银行存款2000

贷：

长期应收款2000

借：

未实现融资收益147

贷：

财务费用147

（三）商业折扣、现金折扣和销售折让的处理

1.商业折扣

商业折扣是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。

销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。

即商品销售过程中常见的“打折”在确认收入时要先扣除。

2.现金折扣

现金折扣是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。

销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。

现金折扣在实际发生时计入当期损益。

即本准则对现金折扣采用总价法核算。

现金折扣一般用：

折扣/付款期限

如：

2/10表示10天之内付款给予2%的折扣。

[例8—4]甲公司为一般纳税人，2007年3月10日销售A商品10000件，该商品每件售价20元（不含增值税），每件成本12元。

由于是成批销售，甲公司给予购货方10%的商业折扣，并在销售合同中规定现金的折扣条件为2/10，1/20，N/30；A商品于3月10日发出，购货方于3月19日付款。

假定计算现金折扣时考虑增值税。

甲公司应确认的商品销售收入=20×10000-20×10000×10%=180000（元）

增值税销项税额=180000×17%=30600（元）

应享有的现金折扣=（180000+30600）×2%=4212（元）

甲公司会计处理如下：

（1）3月10日销售实现时：

借：

应收账款210600

贷：

主营业务收入180000

应交税费——应交增值税（销项税额）30600

结转商品销售成本时：

借：

主营业务成本120000（12×10000）

贷：

库存商品120000

（2）3月19日收到货款时：

借：

银行存款206388

财务费用4212

贷：

应收账款210600

如果是3月29日收到货款：

（210600×1%）=2106（元）

借：

银行存款208494

财务费用2106

贷：

应收账款210600

如果是4月9日收到货款：

（应当收到全额货款）

借：

银行存款210600

贷：

应收账款210600

3.销售折让

销售折让是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在价格上给予的减让。

销售折让可能发生在企业确认收入之前，也可能发生在确认收入之后，

销售折让发生在企业确认收入之前的，则应在确认销售收入时直接按扣除销售折让后的金额确认，处理相当于商业折扣；

销售折让发生在企业确认之后的，且不属于资产负债表日后事项，应在发生时冲减当期销售商品收入，如按规定允许扣减当期销项税额的，还应冲减已经确认的应交增值税的销项税额。

即：

应同时用红字冲减"应交税费--应交增值税"科目的"销项税额"专栏。

4.销售退回

销售退回，是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。

企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的，应当在发生时冲减当期销售商品收入。

即不论本期还是以前各期销售的商品发生退回，均冲减退回当期的销售商品收入。

另外，收入准则明确指出，对属于资产负债表日后事项的销售退回、销售折让适用《企业会计准则第29号——资产负债表日后事项》。

销售退回可能发生在企业确认收入之前，这时的处理比较简单，只需将“发出商品”等科目的商品成本转回“库存商品”科目。

如果发生在企业确认收入后，不论是当年销售的，还是以到年度销售的，除特殊情况外，一般应冲减退回当月的销售收入，同时冲减退回当月的销售成本。

A、如果发生在企业确认收入之前的，做如下会计分录：

借：

库存商品

贷：

发出商品

B、如果发生在确认收入之后，不管是以前年度销售的，还是当年销售的，一般都冲减当月的销售收入。

同时冲减退回当月的销售成本。

（1）冲减主营业务收入

借：

主营业务收入

应交税费——应交增值税（销项税额）

贷：

银行存款

（2）冲减退回商品成本

借：

库存商品

贷：

主营业务成本

（四）特殊销售商品业务

1.代销商品

（1）分视同买断、收取手续费两种情况，委托代销时，委托方和受托方的核算是不一样的。

视同买断：

风险较大。

实际售价由受托方自定，实际售价与协议定价之间的差额归受托方所有。

如果委托方和受托方之间的协议明确标明，受托方在取得代销商品后，无论是否能够卖出、是否获利，均与委托方无关，那么委托方和受托方之间的代销商品，与委托方直接销售商品给受托方没有实质区别，在符合销售商品收入确认条件时，委托方应确认相关销售商品收入。

如果委托方和受托方之间的协议明确标明，将来受托方没有将商品售出时可以将商品退回给委托方，或受托方因代销商品出现亏损时可以要求委托方补偿，那么委托方在交付商品时不确认销售收入，受托方也不作商品购进处理，受托方将商品销售后，按实际售价确认销售收入，并向委托方开具代销清单，委托方收到代销清单时，再确认本企业的销售收入。

（2）收取手续费：

风险较小。

按委托方规定的价格出售产品，产品出售收取收入

后按协商的情况支付一定的手续费。

核算见教材216页例【8-2】

2.预收款销售商品

采用预收款销售商品，是指买方在商品尚未收到前按合同或协议约定分期付款，销售方在收到最后一笔款项时才交货的方式。

在这种方式下，销售方直到收到最后一笔款项才将商品交付购货方，表明商品所有权上的主要风险和报酬只有在收到最后一笔款项时才转移给购货方，因此，企业通常应在发出商品时确认收入，在此之前预收的货款应确认为负债。

四、营业税金及附加、销售费用的会计处理

1.销售费用的核算

借：

销售费用

贷：

银行存款（现金、包装物、应付工资等）

2.销售税金及附加的核算（含营业税、消费税、城市维护建设税、教育费附加等）

城市维护建设税＝企业交纳的流转税合计金额×7%

教育费附加＝企业交纳的流转税合计金额×3%

计算应交时：

借：

主营业务税金及附加

贷：

应交税费——应交城市维护建设税

——应交教育费附加

实际交纳时：

借：

应交税费——应交城市维护建设税

——应交教育费附加

贷：

银行存款

五、其他业务收支的会计处理

发生收入的时候：

借：

银行存款（现金、应收账款等账户）

贷：

其他业务收入

结转成本时：

借：

其他业务成本

贷：

原材料（累计摊销、包装物、累计折旧等账户）

计算应交税金及附加时：

借：

其他业务成本

贷：

应交税费

第二节利润

一、利润的组成

利润是指企业在一定期间的经营成果。

利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。

根据我国企业会计准则的规定，利润金额取决于收入和费用、直接计入当期利润的利得和损失金额的计算。

（一）营业利润

营业利润是企业利润的主要来源，营业利润主要由主营业务利润和其他业务利润构成。

营业利润＝营业收入-营业成本-营业税费－销售费用－管理费用－财务费用-资产减值损失±公允价值变动净损益±投资净收益

（二）利润总额

利润总额=营业利润+营业外收入-营业外支出

（三）净利润

净利润=利润总额-所得税费用

二、营业外收入和支出

营业外收支是指与企业的生产经营活动无直接关系的各项收支。

包括营业外收入和营业外支出。

注意区分主营业务收入、其他业务收入、营业外收入所包含的内容的不同。

主营业务收入：

企业主要经营的收入。

制造企业为产品销售收入；商品流通企业为商品销售收入。

其他业务收入：

包装物出租收入、固定资产出租收入、运输劳务收入、多余原材料出售收入、无形资产使用权转让收入等。

（一）营业外收入

在会计核算上，应当严格区分营业外收入与营业收入的界限。

营业外收入主要包括：

处置固定资产净收益、捐赠收入、非货币性交易收益、罚款净收入、教育费附加返还款、出售无形资产净收益等。

企业发生营业外收入，计入“营业外收入”账户的贷方，期未将“营业外收入”账户的贷方余额转入“本年利润”账户，结转后应无余额。

（二）营业外支出

营业外支出主要包括：

固定资产盘亏（财产清查中发现短缺）、处置固定资产净损失、非常损失（人不可抗力造成的损失）、罚款支出（违反税法、合同等的支出）、捐赠支出、出售无形资产损失、提取固定资产的减值准备等。

企业发生营业外支出时，应计入“营业外支出”账户的借方，期未应将“营业外支出”账户的借方余额转入“本年利润”账户，结转后应无余额，

营业外收入与营业外支出应当分别核算。

在具体核算时，一般不得以营业外支出直接冲减营业外收入，也不得以营业外收入冲减营业外支出。

三、所得税费用的核算

（一）当期所得税的计算p.223

会计利润、应纳税所得额的含义、区别。

纳税所得额=税前会计利润+纳税调整增加额-纳税调整减少额

应交所得税=纳税所得额×适用的所得税率

纳税调增的项目包括：

企业的捐赠支出、罚款支出、超过规定开支的业务招待费；

纳税调减的项目包括：

国库券的利息收入。

核算见教材224页例【8-10】

（二）递延所得税资产和递延所得税负债

（三）所得税会计的一般程序

（四）所得税费用的会计处理

核算见教材225页例【8-11】

四、本年利润结算的会计处理

整个利润的核算包括：

①利润形成的核算；②年末结转实现利润的核算；③利润分配的核算；④年末利润分配明细账的内部结转。

企业实现的利润或发生的亏损，应通过“本年利润”账户进行核算。

期末企业应将各损益类账户的余额转入“本年利润”账户。

包括利润形成的核算和年未净利润结转的核算。

核算时，对于本月利润总额和本年累计利润可以采用“账结法”，也可以采用“表结法”。

核算内容包括：

结转收入类账户；结转成本、费用、支出类账户；年未计算并结转本年净利润。

第一、利润形成的核算

［例］假设A企业11月末未转账前损益类账户的余额如下：

收入类科目（贷方余额）

主营业务收入3000000

其他业务收入400000

公允价值变动损益100000

投资收益50000

营业外收入20000

支出类科目（借方余额）

主营业务成本2400000

营业税金及附加300000

其他业务成本10000

销售费用200000

管理费用180000

财务费用20000

营业外支出8000

根据上述资料，企业月终应作如下会计分录：

结转收入：

借：

主营业务收入3000000

其他业务收入400000

投资收益50000

公允价值变动损益100000

营业外收入20000

贷：

本年利润3570000

结转费用、成本、税金等：

借：

本年利润3118000

贷：

主营业务成本2400000

营业税金及附加300000

其他业务成本10000

销售费用200000

管理费用180000

财务费用20000

营业外支出8000

企业11月份的利润=3570000-3118000=452000（元）

第二、三、四步骤在第三节讲述。

第三节利润分配

一、利润分配的内容

根据有关法规的规定，企业当年实现的净利润，一般应当按照如下顺序进行分配。

（一）提取法定盈余公积

（二）提取任意盈余公积

（三）向投资者分配利润或股利

二、利润分配的会计处理

核算所用账户：

盈余公积账户，所有者权益性质。

明细科目包括：

法定盈余公积、任意盈余公积等

利润分配账户，所有者权益性质。

明细科目包括：

提取法定盈余公积、提取任意盈余公积、应付股利、应付利润、未分配利润等。

例：

某企业当年实现的净利润为800000元，按10%提取法定盈余公积，按5%提取任意盈余公积，确定分配给投资者的现金股利500000元。

上年底有未分配的利润60000元。

核算的过程：

（1）利润形成的核算；（前面已经讲述）

（2）结转实现的利润：

借：

本年利润800000

贷：

利润分配——未分配利润800000

如果结转亏损：

借：

利润分配——未分配利润

贷：

本年利润

（2）提取法定盈余公积和任意盈余公积：

提取法定盈余公积=800000×10%=80000

提取任意盈余公积=800000×5%=40000

借：

利润分配——提取法定盈余公积80000

——提取任意盈余公积40000

贷：

盈余公积——法定盈余公积80000

——任意盈余公积40000

（3）分配给投资者现金股利：

借：

利润分配——应付普通股股利500000

贷：

应付股利500000

（4）年末利润分配明细账的内部结转

借：

利润分配——未分配利润620000

贷：

利润分配——提取法定盈余公积80000

——提取任意盈余公积40000

利润分配——应付普通股股利500000

三、未分配利润的确定

未分配利润＝上年未分配利润＋（本年净利润－提取的盈余公积－应付利润）

未分配利润＝60000＋（800000－120000－500000）＝240000（元）

四、用利润弥补亏损的会计处理

企业出现亏损，则在“本年利润”账户出现借方余额，亏损结转时的会计分录如下：

借：

利润分配——未分配利润

贷：

本年利润

企业发生亏损，可在发生亏损以后的五年内用税前利润弥补亏损；五年期满后，只能用税后利润弥补亏损。

无论是税前利润补亏，还是税后利润补亏，无需作专门的弥补亏损的会计处理。

企业利润形成、分配、结转以及年末相关账户内部结转的核算，需要举例进行讲述，画“丁字账”表明整个过程。

下面举例说明企业亏损的弥补：

举例光华公司2005年出现亏损360000元；2006年盈利100000元；2007年盈利120000元；2008