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CPA税法辅导讲义名师石景光

2011年CPA《税法》课件

复习战略

（一）分出板块，记忆有据

教材分为17章，涉及到我国现行19个税种中的16个税种的基本规定，分为四大板块：

（1）基本理论：

第1章税法总论和第14章国际税收协定。

（2）实体法：

第2章增值税、第3章消费税、第4章营业税、第5章城建税（含教育费附加）、第6章关税、第7章资源税、第8章土地增值税、第9章房产税、城镇土地使用税和耕地占用税、第10章车辆购置税和车船税、第11章印花税和契税、第12章企业所得税和第13章个人所得税。

（3）程序法：

第15章税收征管法和第16章税务行政法制。

（4）涉税业务：

第17章税务代理。

（二）抓住重点章，保证基本分

从以往命题看，增值税、消费税、营业税、企业所得税和个人所得税这五章属于永远重点章；城建税（含教育费附加）、土地增值税和印花税则属于次重点章；其余内容属于一般章。

（三）必有计划，贵在坚持

凡事预则立，不预则废。

良好的计划是成功的第一步。

围绕重点章节的内容，考生须在记忆上经过读懂（理解）→搞通（串并）→驾熟的提高过程。

当然，在每个提高的层次中，须有量的积累，方能显示出预期的效果。

一般的经验是：

1．【量变到质变】指定教材至少要看三遍，重点章应该在五遍以上。

2．【研究真题】考过的题至少要看最近三年的，重点章应该看最近五年的。

3．【须有舍弃】对于非重点章或极其不适合本人记忆特点处（如增值税出口退税中免抵退的计算），一方面在学习时有所了解，另一方面则要有战略性放弃的考虑。

   4．【循序渐进】好记性不如赖笔头，每天都应该对一定规则或者其中的关键字词“涂鸦”一番。

如持之有恒，则信步于成功。

第一章   税法概论

■教材与考情

1.本章仍为五节，教材变化是：

（1）修改了章节名称，增加了税收内涵和外延的表述；

（2）细化、丰富了我国税收制度的沿革的内容。

2.本章主要介绍税收与税法的基本概念，在近三年考试中以客观题型去考核，分值在2分左右。

■重点与考点

（1）税收法律的定义；

（2）税收法律关系和构成要素；（3）税法的分类；（4）税法的制定原则和特征；（5）税法的立法和实施；（6）税收管理体制。

第一节 税法的概念

一、税收的概念

税收是政府为了满足社会公共需要，凭借政治权力，强制、无偿地取得财政收入的一种形式。

应注意税收内涵和外延的理解（见下表）。

内涵

1.   税收是国家取得财政收入的一种重要工具，其本质是一种分配关系；

2.国家征税的依据是政治权力，它有别于按要素进行的分配；

3.国家征税的目的是满足社会公共需要。

外

延

1.     税收具有无偿性、强制性和固定性的形式特征。

2.     税收特征是由税收的本质决定的，是税收本质属性的外在表现，是区别税与非税的外在尺度和标志，也是古今中外税收的共性特征。

3.     无偿性是核心，强制性是保障，固定性是对强制性和无偿性的一种规范和约束。

【例·单选题】下列关于税收概念的表述中，正确的有（ ）。

A．税收分配与一般分配在主体和依据上有别

B．国家征税的目的是满足政府机关支出的需要

C．税收与其他财政收入形式的不同是由税收的固定性决定的

D．在税收“三性”中，强制性是核心

【答案】A【解析】

（1）税收分配是以国家为主体所进行的分配，而一般分配则是以各生产要素的所有者为主体所进行的分配；税收分配是国家凭借政治权力进行的分配，而一般分配则是基于生产要素所进行的分配。

故A选项正确。

（2）国家征税的目的是满足国家提供公共产品的需要。

故B选项错误。

（3）税收具有无偿性、强制性和固定性。

其中，无偿性是税收的关键特征，它使税收明显地区别于国债等财政收入形式，决定了税收是国家筹集财政收入的主要手段，并成为调节经济和矫正社会分配不公的有力工具。

故C选项错误。

（4）税收“三性”中，无偿性是核心，强制性是保障，固定性是对强制性和无偿性的一种规范和约束。

故D选项错误。

二、税法的概念

税法是国家制定的用以调整国家与纳税人之间在征纳税方面的权利及义务关系的法律规范的总称。

1.税法是税收制度的核心内容。

   2.税法具有综合性，是由一系列单行税收法律法规及行政规章制度组成的体系。

这是由税收制度所调整的税收分配关系和税收法律关系的复杂性所决定的。

3.从法律性质上看，税法属于义务性法规，以规定纳税人的义务为主。

此特点是由税收的无偿性和强制性特点所决定的。

【例·单选题】下列关于税法与税收的表述中，不正确的是（ ）。

A． 税法是税收制度的法律表现形式，税收制度则是税法所确定的具体内容

B．税收制度是税收本质特征及税收职能所要求的

B． 税收无偿性和强制性决定了税法属于义务性法规

D．税法的综合性特点是由税收法律法规的复杂性决定的

【答案】D

三、税法的地位及与其他法律的关系

（一）税法的地位

1.税法以税收关系为自己的调整对象。

据此把税法和其他法律部门划分开来了。

2.税法主要以维护公共利益为目的，在性质上属于公法。

但与宪法等典型的公法相比，税法仍具有一些私法的属性。

3.在我国法律体系中，税法的地位是由税收在同家经济活动中的重要性决定的。

（1）税收收入是政府取得财政收入的基本来源，而财政收入是维持同家机器正常运转的经济基础。

（2）税收是国家宏观调控的重要手段。

【例·多选题】下列关于税法地位和特征的表述中，正确的有（ ）。

A．调整对象不同，是税法和其他法律部门划分的主要依据

B．税法主要以维护公共利益为目的，故属于公法，不具有私法的属性

C．税法的地位是由税收在同家经济活动中的重要性决定的

D．国家的一切税收活动，均以法定方式表现出来

【答案】ACD【解析】税法主要以维护公共利益而非个人利益为目的，在性质上属于公法，但税法仍具有一些私法的属性。

故B选项错误。

（二）税法与其他法律的关系

1．税法与宪法的关系

我国《宪法》第56条规定：

“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务。

”这是立法机关制定税法并据以向公民征税以及公民必须依照税法纳税的最直接的法律依据。

其含义是：

（1）国家可以向公民征税；

（2）国家向公民征税要有法律依据。

【提示】这条规定也是税收法定主义原则的宪法来源。

【例·单选题】下列法律中，明确确定“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务”的是（　）。

/2009年CPA新制度

A.《中华人民共和国宪法》

B.《中华人民共和国民法通则》

C.《中华人民共和国个人所得税法》

D.《中华人民共和国税收征收管理法》

【答案】A【解析】我国《宪法》第十五条规定：

“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务”。

故选A项。

2．税法与民法的关系

1.二者在调整对象和方法方面有别。

民法是调整平等主体之间财产关系和人身关系的法律规范，其调整方法的特点是平等、等价和有偿。

税法的本质是公权介入私人经济，在国与民之间形成以国家意志为主导的强制性的征纳关系，其不调整方法须采用命令和服从的方法。

【链接】法的调整对象是具有某一性质的社会关系，它是划分各法律部门的基本因素，也是一个法律部门区别于其他法律部门的基本标志和依据。

   2.二者的内在联系为：

（1）当税法的某些规范同民法的规范基本相同时，税法一般援引民法条款。

在征税中经常涉及大量的民事权利和义务问题。

（2）当涉及税收征纳关系的问题时，一般应以税法的规范为准则。

【例·多选题1】下列说法中，正确的是（ ）。

A．政府的征税权由宪法授予

B．税法在调整税收征纳关系时明显带有国家意志和强制的特点

C．当税法的某些规范同民法的规范基本相同时，税法一般援引民法条款

D．某些交易行为符合民法的原则规定，但不符合税法的要求时，应该以民法为准

【答案】ABC【解析】

（1）《宪法》第56条规定：

“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务。

”此条规定是立法机关制定税法并据以向公民征税以及公民必须依照税法纳税的最直接的法律依据。

故选A项。

（2）税收征纳关系不是商品的关系，因此，税法的调整方法要采用命令和服从的方法。

故B得选。

（3）在涉及税收征纳关系的问题时，某些交易符合民法中规定的“民事活动应遵循启愿、公平、等价有偿、诚实信用”的原则，但是违反了税法规定，应该按照税法的规定对这种交易做相应的调整。

故排除D项。

【例·多选题2】税法与民法的关系虽然密切，但毕竟分属不同法律部门，两者的区别还是比较明显的，主要表现在（  ）。

   A．两者调整的对象不同

   B．两者法律关系上的差异是由同等法律主体地位决定的

   C．两者的调整程序和手段不同

   D．税收法律关系中的争议不适用调解原则

【答案】ACD【解析】民法是调整平等主体之间财产关系和人身关系的法律规范，故民法调整方法的主要特点是平等、等价和有偿。

税法的本质是国家依据政治权力向公民进行课税，是调整国家与纳税人关系的法律规范，这种税收征纳关系不是商品的关系，明显带有国家意志和强制的特点，其调整方法要采用命令和服从的方法，这是由税法与民法的本质区别所决定的。

故排除B选项。

3．税法与刑法的关系。

   1.税法与刑法在调整对象和范围方面有别。

2.两者对于违反税法的行为都规定了处罚条款。

但违反了税法，并不一定就是犯罪。

3.从2009年2月28日起，“偷税”将不再作为一个刑法概念存在。

十一届全国人大常委会第七次会议表决通过了《刑法修正案（七）》，修订后的《刑法》对第201条关于不履行纳税义务的定罪量刑标准和法律规定中的相关表述方式进行了修改。

用“逃避缴纳税款”取代了“偷税”。

【例·单选题】2009年2月，在下列法律中，明确采用“逃避缴纳税款”取代“偷税”概念的是（   ）。

   A．《中华人民共和国宪法》第56条

   B．《中华人民共和国税收征收管理法》第63条

   C．《中华人民共和国刑法》第201条

   D．《中华人民共和国企业所得税法》第42条

【答案】C【解析】本题考核税法与刑法的关系中的改革动态。

2009年2月28日，全人大常委会表决通过了刑法修正案，用“逃避缴纳税款”替代了“偷税”的概念表述。

C选项正确。

4．税法与行政法的关系

   1.联系：

（1）在税收实体法和税收程序法中都有大量内容是对国家机关之间、国家机关与法人或自然人之间的法律关系的调整；

（2）税收法律关系主要体现国家单方面意志；（3）税收法律关系中争议的解决一般按照行政复议程序和行政诉讼程序进行。

   2.区别：

（1）税法具有经济分配的性质，并且经济利益由纳税人向国家无偿单方面转移，这是一般行政法所不具备的。

（2）社会再生产的几乎每一个环节都有税法的参与和调节，在广度和深度上是一般行政法所不能比的。

（3）行政法大多为授权性法规，而税法则是一种义务性法规。

【例·多选题】税法与行政法的关系，主要表现为税法具有行政法的一般特征，但又与一般行政法有所不同，差异性主要表现在（   ）。

   A．税法具有经济分配的性质，而一般行政法不具备

   B．税法单方面体现国家意志，而一般行政法单方面体现政府意志

   C．税法是一种义务性法规，而一般行政法大多为授权性法规

   D．税法需要双方意思表示一致，而一般行政法是不需要双方意思表示一致

【答案】AC【解析】税收法律关系中居于领导地位的一方总是国家，体现国家单方面意志，不需要征纳双方意思表示一致。

税法具有经济分配的性质，并且经济利益由纳税人向国家无偿单方面转移，这是一般行政法所不具备的。

故排除BD选项。

第二节 税法基本理论

一、税法的原则

   税法的原则反映税收活动的根本属性，是税收法律制度建立的基础。

（一）税法基本原则

税法基本原则是统领所有税收规范的根本准则，为包括税收立法、执法、司法在内的一切税收活动所必须遵守。

具体包括：

（1）税收法定原则；

（2）税法公平原则；（3）税收效率原则；（4）实质课税原则。

1.税收法定原则（税收法定主义）是指税法主体的权利义务必须由法律加以规定，税法的各类构成要素皆必须且只能由法律予以明确。

此原则贯穿于税收立法和执法的全部领域，又分解为两项内容：

（1）税收要件法定主义是指有关纳税人、课税对象、课税标准等税收要件必须以法律形式做出规定，且有关课税要素的规定必须尽量明确。

（2）税务合法性原则是指税务机关按法定程序依法征税，不得随意减征、停征或免征，无法律依据不征税。

【例·单选题】某市政府2009年4月发文规定，凡是本市政府机关的党员干部，每月必须向政府集资工资额的20％，帮助政府解决财政吃紧问题，2年后归还，对工资不再征收个人所得税。

这种做法违背了（ ）。

   A．实质课税原则   B．税收公平主义

   C．税收法律主义   D．法律优位原则

【答案】C【解析】税收法律主义，是指税法主体的权利义务必须由法律加以规定，税法的各类构成要素皆必须且只能由法律予以明确规定，征纳主体的权力（利）义务只以法律规定为依据，没有法律依据，任何主体不得征税或减税、免税。

该市政府属于滥用权利减免税，违背了课税只能在税法授权下进行的原则。

2．税法公平原则

（1）此原则源于法律上的平等性原则，所以许多国家的税法在贯彻税收公平原则时，都特别强调“禁止不平等对待”的法理，禁止对特定纳税人给予歧视性对待，也禁止在没有正当理由的情况下对特定纳税人给予特别优惠。

（2）此原则包括税收横向公平和纵向公平，即税收负担必须根据纳税人的负担能力分配，负担能力相等，税负相同；负担能力不等，税负不同。

【例·单选题】为解决内外资企业在税负上的不一致，我国推出统一的《企业所得税法》。

这种立法处理主要是为了贯彻（ ）。

A．税收合作信赖主义  B．税收公平主义原则

C．税收法律主义      D．实质课税原则

【答案】B【解析】因税收公平主义源于法律上的平等性原则，故许多国家的税法在贯彻税收公平主义时，都特别强调“禁止不平等对待”的法理，禁止对特定纳税人给予歧视性对待，也禁止在没有正当理由的情况下对特定纳税人给予特别优惠。

3．税收效率原则

   该原则的现实要求是：

（1）税法的制定要有利于资源的有效配置和经济体制的有效运行；

（2）提高税收行政效率。

4．实质课税原则

即应根据客观事实确定是否符合课税要件，并根据纳税人的真实负担能力决定纳税人的税负，而不能仅考虑相关外观和形式。

【例·单选题1】按照现行征管制度规定，关联企业之间的业务往来，未按独立企业之间业务往来进行交易，税务机关有权核定其应纳税额，这一做法体现了税法原则中的（ ）。

   A．税收法律主义   B．税收合作信赖原则

C．税收公平主义   D．实质课税原则

【答案】D【解析】按照现行征管制度规定，关联企业之间的业务往来，未按独立企业之间业务往来进行交易，税务机关有权核定其应纳税额，这一做法体现了税法原则中的实质课税原则。

【例·单选题2】如果纳税人通过转让定价或其他方法减少计税依据，税务机关有权重新核定计税依据，以防止纳税人避税与偷税，这样处理体现了税法基本原则中的（   ）。

/2003年注税试题

   A．税收法律主义原则       B．税收公平主义原则

   C．税收合作信赖主义原则   D．实质课税原则

【答案】D【解析】实质课税原则，是指应当根据纳税人的真实负担能力决定纳税人的税负，不能仅考核其表面上是否符合课税要件。

由于纳税人通过转让定价或其他方法使得计税依据减少，那么税务机关根据实质课税原则，可以核定纳税人的计税依据，以防止纳税人避税或偷税。

【例·单选题3】纳税人计税价格明显偏低，税务机关有权重新估定计税价格，其根据是税法的（   ）。

A．实质课税原则       B．依法稽征原则

C．税收法律主义原则   D．税收公平主义原则

【答案】A

（二）税法的适用原则

税法适用原则是指税务行政机关和司法机关运用税收法律规范解决具体问题所必须遵循的准则，是税法基本原则的具体化，但含有更多的法律技术性准则。

【提示】这也是税法适用原则的两个特点。

1．法律优位原则

即法律的效力高于行政立法的效力。

效力低的税法与效力高的税法发生冲突，效力低的税法即是无效的。

【提示】大法管小法，以税收法律为至上。

2．法律不溯及既往原则。

即一部新法实施后，对新法实施之前人们的行为不得适用新法，而只能沿用旧法。

其意义在于维护税法的稳定性和可预测性，使纳税人能在知道纳税结果的前提下做出相应的经济决策税收的调节作用才会较为有效。

【例·单选题】《财政部国家税务总局关于生产企业出口货物实行免抵退税办法后有关城市维护建设税教育费附加政策的通知》 （财税[2005]25号）规定：

2005年1月1日前，已按免抵的增值税税额征收的城市维护建设税和教育费附加不再退还，未征的不再补征。

此规定符合税法适用原则中的（ ）。

   A．法律优位原则        B．新法优于旧法原则

C．法律不溯及既往原则  D．程序法优于实体法原则   

【答案】C【解析】法律不溯及既往原则的含义就是，一部新法实施后，对新法实施之前人们的行为不得适用新法，而只能沿用旧法。

在2005年1月1日前，即财税[2005]25号实施前，免抵的增值税额就不能作为计算城建税和教育费附加的依据。

3.新法优于旧法原则（后法优于先法原则）

即新法、旧法对同一事项有不同规定时，新法的效力优于旧法。

其作用在于避免因法律修订带来新法、旧法对同一事项有不同的规定而给法律适用带来的混乱，为法律的更新与完善提供法律适用上的保障。

【注意】当新税法与旧税法处于普通法与特别法的关系时，以及某些程序性税法引用“实体从旧，程序从新原则”时，可以例外。

【例·单选题】财税[2008]105号规定，自2008年9月1日起气缸容量在4．0升以上的乘用车，适用税率由20％上调至40％。

某汽车贸易公司在2008年10月18日进口一辆排量为4．5升的豪华悍马越野车，海关对其征收消费税时，适用了40％的消费税税率，海关的这一行为，体现了税法适用原则中的（ ）。

   A．程序优于实体法原则  B．新法优于旧法原则

   C．法律优位原则        D．法律不溯及既往原则

【答案】B【解析】新法优于旧法原则，其作用在于避免因法律修订带来新法、旧法对同一事项有不同的规定而给法律适用带来的混乱，为法律的更新与完善提供法律适用上的保障。

新法优于旧法原则的适用，以新法生效实施为标志，新法生效实施以后准用新法，新法实施以前包括新法公布以后尚未实施这段时间，仍沿用旧法，新法不发生效力。

4．特别法优于普通法的原则。

即对同一事项两部法律分别订有一般和特别规定时，特别规定的效力高于一般规定的效力。

【注意】此原则打破了税法效力等级的限制，即居于特别法地位级别较低的税法，其效力可以高于作为普通法的级别较高的税法。

【例·单选题】2005年7月，东北地区某制造船舶公司按规定对公司的制造设备实施了抵扣增值税的规定，扩大了增值税的抵扣范围，该公司的行为体现了税法适用原则中的（　）。

   A.法律优位原则     B.特别法优于普通法原则

   C.程序优于实体原则  D.国际法由于国内法原则

【答案】B

5．实体从旧、程序从新原则

（1）实体税法不具备溯及力，即在纳税义务的确定上，以纳税义务发生时的纳税规定为准，实体性的税法规则不具有向前的溯及力。

（2）程序性税法在特定条件下具备一定的溯及力。

即对于新税法公布实施之前发生，却在新税法公布实施之后进入税款征收程序的纳税义务，原则上新税法具有约束力。

6．程序优于实体原则

此原则是关于税收争讼法的原则，其基本含义为在诉讼发生时税收程序法优于税收实体法适用。

意义在于确保国家课税权的实现，不因争议的发生而影响税款的及时、足额入库。

【例·单选题1】某县服务公司在2009年4月税款缴纳上和当地税务所发生了争议，税务机关责令其在当年5月10日前必须缴税，服务公司咨询税务师后按规定及时缴税，而后依法申请行政复议，这体现了税法适用原则中的（   ）。

A.新法优于旧法原则     B.特别法优于普通法原观

C.实体从旧程序从新原则 D.程序优于实体原则

【答案】D【解析】程序优于实体原则是关于税收争讼法的原则，其基本含义为：

在诉讼发生时税收程序法优于税收实体法适用。

即纳税人通过税务行政复议或税务行政诉讼寻求法律保护的前提条件之一，是必须事先履行税务行政执法机关认定的纳税义务，而不管这项纳税义务实际上是否完全发生。

否则，税务行政复议机关或司法机关对纳税人的申诉不予受理。

【例·单选题2】税法原则是构成税收法律规范的基本要素之一。

下列税法原则中，能够确保国家课税权的实现，不因争议的发生而影响税款的及时、足额入库的是（   ）。

A．程序优于实体原则   B．特别法优于普通法原则

C．实质课税原则       D．法律优位原则

【答案】A【解析】适用程序优于实体原则原则的目的，就是为了达到“打官司不误税”的效果。

该原则与行政行为的效力先定性有关。

效力先定，是指行政行为一经作出，就事先假定其符合法律规定，在未被国家有权机关依法宣布为违法无效之前，对行政机关本身和行政相对方以及其他国家机关具有约束力，任何个人或团体都必须遵守和服从。

行政行为的效力先定是事先假定，并不意味着行政行为必定正确、合法、不可否定，不过要经国家有权机关依职权和法定程序审查认定。

这种效力先定性源于行政行为行使的目的，是为了维护公共秩序和公共利益。

【总结与提示】

关于税法原则的考核，主要以混合选择的形式出题，以便覆盖较多的考点，增加难度。

其次，对各项原则适用的意图（目的）和意义要注意理解。

【例·单选题1】关于税法的效力，下列表述错误的有（   ）。

∕2006年注税试题

A．效力低的税法与效力高的税法发生冲突，效力低的税法是无效的

B．适用“有利溯及”原则，主要是从强化税收征管角度考虑的

C．特别法的税法效力高于作为普通法的税法效力

D．对同一事项新、旧税法有不同规定的，新法的效力优于旧法

【答案】B【解析】对纳税人有利的予以承认，对纳税人不利的则不予承认，主要是从保护公民的合法权利不受法律变更而受到侵犯角度出发。

【例·单选题2】关于税法适用原则的说法，正确的是（ ）。

∕2010年注税试题

A．新法优于旧法原则的适用，以新法公布为标志

B．提请税务行政复议必须缴清税款或提供纳税担保，体现了程序优于实体原则

C．法律优位原则主要体现新法与旧法的效力关系

D．程序性税法一律不得具备溯及力，体现了程序从新原则

【答案】B【解析】选项A，新法优于旧法原则的适用，以新法生效实施为标志；选项C，法律优位原则在税法中的作用主要体现在处理不同等级税法的关系上；选项D，程序性税法在特定条件下具备一定的溯及力。

【例·多选题1】根据税法的适用原则，下列说法存在错误的有（   ）。

/2003年注税试题

   A．根据法律不溯及既往原则，纳税人在新税法公布实施之前发生的纳税义务在新税法公布实施之后进入税款征收程序的，原则上新法不具有约束力

   B．根据法律优位原则，税收法律的效力高于税收行政法规的效力，但税收行政法规的效力与税收行政规章的效力相同

   C．程序法优于实体法是指在诉讼发生时，税收程序法优于税法实体法适用

   D．根据特别法优于普通法的原则，凡是特别法中作出规定的，原有的居于普通法地位的税法便废止

【答案】ABD【解析】

（1）法律不溯及既往原则不能绝对化，在某些