新收入准则对房地产行业的影响研究以碧桂园集团为例.docx

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新收入准则对房地产行业的影响研究以碧桂园集团为例

新收入准则对房地产行业的影响研究——以碧桂园集团为例

邱洁慧　会计学院2014级会计学（ACCA国际会计）

摘　要：

随着我国市场经济的发展，财政部于2017年颁布了新修订的《企业会计准则第14号——收入》，取代了2006年发布的《企业会计准则第14号——收入》，这是克服旧收入准则的许多不足的重大举措。

并且，这在一定程度上代表了我国会计方面相关法律的改革进程，逐步向国际化标准迈进的一种发展趋势。

纵观会计行业发展历程，不难发现，收入准则的变化不仅会对企业的财务业绩产生非常大的影响，而且对企业的管理和运营产生深远而重大的影响，对各行各业产生的影响也是千差万别的。

本文首先阐述新收入准则的主要变化，再分析该准则的修订对房地产行业的影响，并以碧桂园房地产公司为例进行案例研讨，提出相关的建议与措施，以此帮助房地产企业更好的应对这一准则的变化。

关键词：

房地产行业；新收入准则；收入确认

Abriefanalysisoftheimpactofnewrevenuestandardsontherealestateindustry

QiuJiehuiSchoolofAccounting

Abstract:

Withthedevelopmentofmarketeconomyinourcountry,theministryoffinanceissuedthenewlyrevised"accountingstandardsforenterprisesNo.14-revenue"in2017,replacedthe"accountingstandardsforenterprisesNo.14-revenue"issuedonFebruary15,2006.Itisanimportantmeasureofovercomingtheinsufficiencyoftheoldrevenuestandards.Atthesametime,itisalsoanimportantresultthatourcountry'saccountingstandardsareimprovingandkeepingtheconvergencewithinternationalaccountingstandards.

Thereisnodoubtthatthechangesofrevenuestandardswillnotonlylargelyimpactonthefinancialstatementsoftheenterprise,butalsohasaprofoundandsignificantinfluenceonthemanagementandoperationoftheenterprises.Theimpactonallwalksoflifeisalsodifferent.Thisarticlepresentsmajorchangesofthenewrevenueprinciples,andthenfocusontheanalysisoftheeffectoftherevisionofthestandardsontherealestateindustryandputsforwardrelevantsuggestionsandmeasures,inordertohelpenterprisestobettercopewiththerevenuecoderevision.

Keywords:

RealEstateIndustry,NewRevenueStandard,RevenueRecognition

一、绪论

收入是评价公司业绩和经营能力的重要指标，是一个公司最重要的财务指标之一，这也在一定程度上代表着企业内部战略规划的基本表现形式。

收入能够真正体现企业内部财务状况，也是管理层判断自身经营好坏的直接参考。

因此企业应当以积极的态度并采取有效措施及时应对这一变化，应加强财务部门与其余相关部门之间的联系，完善内部合作体系，强化合同意识，加快建设企业信息系统，提高信息整合能力。

本文之所以选择房地产行业进行研究，主要原因是该行业受新收入准则的影响较大，其核心是收入确认的时间。

在实际生活中，房地产行业的收入确认一直是个难点，究竟是在一个时点还是一个时间段确认收入，众说纷纭。

在旧收入准则下，一套房子在未交付给顾客之前，即使房款已经全部收齐，也不能确认收入，这就导致了会计收入与合同销售额的不一致，其中的时间差会导致会计信息的失真。

而新收入准则的颁布，则在一定程度上解决了这个问题，保证了财务信息的及时性和有效性。

通过新旧收入准则的对比，旧收入准则要求在“风险和报酬转移的时候确认收入”，而新颁布的收入准则规定只有“在客户取得产品或服务的控制权的时候确认收入”，这就表明，现阶段，企业内部收入准则千变万化，企业必将受到深远而重大的影响，同时也对企业的营运管理提出了新的要求。

本文通过对房地产这一特定行业的研究分析，并提出相应的解决措施，从而帮助房地产行业更好地应对该准则的变化。

（一）研究背景

在会计行业内部，收入是决定相关工作正常实施的一个重要衡量标准，但现阶段的收入准则仍存在不完善之处，无法适应当前的经济形势和市场环境，更不能进一步减少行业内部有关收入问题的相关纷争。

此外，随着时代的发展，资本市场逐步升级，在国际上越来越多的专业人士加强了业内主要信息的掌握程度，伴随着我国经济全球化以及一带一路建设，我国的许多企业也在国际市场上占有的地位逐步扩大，这在一定程度上对我国未来发展提出了新的要求，并强调我国企业内部会计准则与世界接轨。

此外，金融危机全球化的影响也逐步加大，这就要求相关部门需要严格统一标准，除此以外，各国还需采用国际财务报告准则，以此增强财务报表的一致性和提高不同主体财务指标的可比性。

而新修订的《企业会计准则第14号——收入》（财会[2017]22号），正是与2014年5月颁布的《国际财务报告准则第15号——客户合同收入》趋同的结果。

并且，新收入准则的推行是符合我国国情的需要的。

当前，大数据和新经济在蓬勃发展，互联网和信息化是不可避免的浪潮，新收入准则的修订对企业的IT系统也提出了新的要求，这就表明企业发展过程中需要不断接受新的相关信息，其中包括用于做出新的估计和支持更广泛的信息披露的数据。

（二）研究意义

目前企业发展面临着经营环境的不断变化问题，现行收入准则也在企业内部管理工作中出现了各种各样的弊端，例如，在某些情形下和建造合同准则边界相对模糊，就容易导致相似的交易过程会根据不同收入确认方法来进行应对，这也是影响企业内部财务发展以及相关经营状况进一步发生变化的主要原因。

IFRS15的颁布对收入确认问题的解决提供了一定的帮助，但在具体实施工作中还是不可避免的遭受各种各样的质疑，我们在研究过程中尝试将其与房地产行业相结合，明确发展的新收入准则，并将其与旧收入准则相比较，了解两者之间的区别和联系，对未来我国会计准则的发展奠定强有力的基础。

同时，为我国房地产企业面临准则的变化提出建议。

（三）研究方法与创新点

本文主要采用案例研究法和文献分析法相结合进行分析。

参考新收入准则和房地产行业会计处理的相关文献，通过回顾碧桂园2017年中期报告，分析新收入准则对房地产企业所产生的影响。

创新之处在于，除阐述新旧收入准则主要内容之外，本文紧密结合案例，以房地产行业中最先采用新收入准则的碧桂园为例，通过其财务报表和相关披露重点分析了新收入准则对企业财务指标，信息披露和个别会计科目数额所带来的一系列影响并得出房地产企业为应对收入准则的变化建议采取的措施。

不足之处在于，由于新收入准则自2018年1月1日起正式实施，已经采用新收入准则的房地产企业十分有限，很难获得多家企业的数据进行比较。

且由于本人自身实务水平有所欠缺，对会计准则的理解尚为浅显，研究思路不够系统。

二、国内外研究现状

（一）国内研究现状

自IASB和FASB一同制定新的收入准则发展至今，我国越来越多的学者逐步开展了新收入准则的制定工作。

在有关房地产行业收入确认的问题研究上，国内学者的讨论也十分热烈。

陈贵鹏（2014）认为，IFRS15中对专利权的规定，可能会对科技、媒体等存在专利权的行业产生一定影响。

对于财务报告编制者来说，最大的挑战在于会计处理背后的管理信息获取和解读。

这可能需要新的系统采集管理信息，审阅公司的薪酬计划，复核合同条款在新准则下可能具有的新含义，规划税收缴纳对企业现金流的影响。

陈文绮（2016）认为，企业在新收入准则执行中需要重点关注以下四点：

销售合同的拟定、交易价格的确定、信息披露的增加和系统更新的需求。

王艳瑾（2017）认为，新收入准则对于电信行业有多方面的影响，不仅涉及会计、财务，还涉及市场、合约、人力，信息系统等多方面的业务。

电信企业应成立专项应对小组，对新政策造成的影响进行研究。

应当及时更新信息系统，加强内部控制和沟通，梳理业务，分析合同以适应新政策。

段倩（2016）认为，为应对新准则的变化，企业实施相关准则的标准主要包括，“

（一）更新财务报表披露信息格式，完善披露信息。

（二）增强内控有效性，完善绩效评价机制。

”

武迪（2017）认为，针对新准则应该有具体的要求，“在客户取得相关商品控制权时确认收入”，该过程并不涉及风险和报酬的基本评定基础，这一标准的制定是对现行准则的深化改革，从根本上解决了风险和报酬是否转移的确立问题，但实施起来较为复杂，并且该过程中并没有明确表明收入确认时点；现如今制定的新准则对此规定明确，对企业来说更容易理解，有助于财报使用者更好地以此为依据进行决策。

李运波于2015发表的“房地产开发产品销售收入确认若干问题研究”论文中明确提出，“会计信息的其中两点要求是，保障会计信息质量和保障会计信息实质性，而产权过户所涉及的确认收入现今已经不能够达到上述要求，并且就权责发生制方面而言，产权转移过程中进行确认收入时，存在推迟确认收入较为显著的嫌疑，因此致使财务分析发生混乱，出现虚假的财务状况等，导致企业无法根据财务分析制定有效的战略决策。

”他建议，企业在确认收入时，应当优先考虑竣工验收和实际交付的时点进行确认。

（二）国外研究现状

在ParticiaMcConnell看来，应该以相关合同为基础来确认企业收入，并对具体的确认金额、确认时间进行明确规定，以此来保证不同的行业、主体等会计信息之间具有可比性。

在FergusCondon看来，应该以完成相应的履约义务为依据来确认详细的收入情况，此外企业赚取收入不在判断标准之内，与以转移报酬、风险作为对企业收入的确认时间点相比差别较大。

澳洲会计师公会关于IFRS15《源于客户合同的收入》的说明中指出，企业应在财务报表中披露报告期内确认的收入，包括在合同负债中的期初余额，以及包括在以前年度实现的履约义务，如交易价格的变动。

AliFatihDALKILIC在他的文章《从收入确认到源于客户合同的收入的转变》中建议，企业应当重新评估他们当前的系统和流程并为与新方法保持一致作出必要的改变，IT和ERP系统应当根据收入确认的五步法进行调整，相关企业需要提前为IFRS15的实行作好相应的准备工作

三、房地产行业在收入确认方面存在的问题

房地产行业有其自身的特殊性和经营特征，它的特点是开发周期长，有时一个项目周期可能跨越多个会计年度，少则一两年，多则四五年。

此外，房地产企业内部的资金应用较为密集，且资金投入额度较大，所以一般会选用预售的方式，也就是说，在商品并未全部建造完成之时向顾客收取相应的价款。

也就使得收款时间和商品交付时间之间的差异性较大。

房地产行业还具有受政策环境的影响大，投资回收期长，涉及到的部门、行业众多，收费项目繁杂等特点，需要我们高度重视和密切关注。

现行收入准则归纳总结了收入确认的五个前提条件:

报酬、风险的转移；能够可靠的计量发生成本；能够可靠的计量获取收入；流入一定的经济利益；不再享有控制权、继续管理权。

然而，由于房地产行业自身具有特殊性，因此会出现如下问题：

（一）房地产行业在计量产品成本时表现出相对滞后性的特点，其主要原因是:

其一，项目施工和成本决算之间通常存有一定的时间差，与项目进度相比，成本计量会落后很多。

其二，与商品房建设相比，公共的配套设施以及基础设施等建设同样处于落后位置。

特别是近年来大盘项目实行滚动开发和统一规划的策略，使得一期的商品房完成交付入住，然而会所、花园等公共的配套设施仍在施工或者尚未开工。

也就无法准确的计量项目成本。

（二）现行收入准则规定需将销售商品的收入与提供劳务的收入区分开来，鉴于实务判断具有一定的困难性，所以商品所有权对应的报酬、风险完成转移时必须对销售商品的收入进行确认，房屋作为一种特殊商品，相关的销售合同、法律法规对其销售条件进行了严格约束，此外，特殊条件下，顾客有权对商品进行退货选择。

商品交付是商品房报酬、风险转移的核心。

也就是说，房屋在符合相应的购买标准后将其交付给客户。

若房屋不符合法律规定的强制标准或客户的个性化标准，客户有权要求退房，并由房地产公司企业承担相应的违约责任。

客户接受商品房的前提是其必须符合常规标准。

另外，现行收入准则要求按完工百分比法确认收入，这可能会导致确认收入与结算收入的差额以及确认合同费用与实际发生合同费用的差额，进而可能会出现确认收入与工程实际进度不符，结算收入与实际进度不符或确认收入与实际进度不符的情况，将会大大影响企业会计信息的真实性和可靠性。

而如何较为准确地估计完工百分比，如何判断风险与报酬的转移，这一系列难题也对会计人员的专业水准和职业素养提出了较高的要求。

四、新收入准则对房地产行业的影响——以碧桂园集团为例

新收入准则统一的将建造合同以及现行收入放入收入确认模型内，不再区分业务类型，使劳务和商品不再具有明显界限，规定企业必须履行合同中各项义务，也就是顾客拥有商品控制权后再进行收入的确认，这将使企业的收入确认流程更具有科学性和可靠性。

与旧收入准则相比，新收入准则对多重交易下的会计处理进行了明确指导，并对特殊情况下的计量、收入进行了明确规定，例如附有销售退回条款的销售、附有质量保证条款的销售、总额法或者净额法的适用、客户额外购买选择权等。

旧收入准则要求在“风险和报酬转移的时候确认收入”，而新颁布的收入准则规定只有“在客户取得产品或服务的控制权的时候确认收入”。

此外，新收入准则中对合同概念进行明确要求，通过“五步法”模型来进行收入确认。

第一步是对客户合同进行准确识别，第二步是对合同中的每种履约义务进行准确识别，第三是对交易价格进行最后的确认，第四步在每个单项履行义务中合理分配全部交易价格，第五步在每项履约义务履行之后再进行确认收入。

同时，准则区分了合同所包含的单项履约义务的类型，即“「某一时段内履行履约义务」和「某一时点履行履约义务」。

由于履约义务的类型不同，其收入确认的时点也不同，其中「某一时段内履行履约义务」是按照履约进度确认，「某一时点履行履约义务」是在客户取得相关商品控制权时点确认。

关于履约进度的确定方法，新收入准则将原来的「完工百分比法」替换成投入法或产出法。

”

碧桂园集团，是一家以房地产为主营业务的著名综合性企业集团，中国房地产十强企业，且于2007年在香港上市。

该集团于2017年1月1日提前采用了IFRS15，其与财政部2017年颁布的《企业会计准则第14号——收入》内容基本一致，导致了财务报告相关数字和会计政策的调整。

因此，碧桂园2017年的中期报告为房地产企业实现由旧收入准则向新收入准则的转变提供了很好的示范和参考，具有较高的分析价值。

对比于在香港财务报告准则第15号应用之前生效的香港会计准则第18号和香港会计准则第11号，本集团的财务状况由于应用香港财务报告准则第15号而受到的影响如下：

表1-1综合财务状况表

2017年6月30日

不考虑提早采纳

提早采纳

香港财务报告准则

香港财务报告准则

第15号的结果

第15号的影响

报告结果

人民币千元

人民币千元

人民币千元

综合财务状况表（摘录）

在建物业

371,093,991

（14,787,275）

356,306,716

贸易及其他应收款

194,179,983

（4,641,859）

189,538,124

合同资产

–

9,932,187

9,932,187

预收客户账款

290,930,455

（290,930,455）

–

贸易及其他应付款

233,543,945

1,179,329

234,723,274

合同负债

–

270,042,724

270,042,724

递延所得税负债

10,420,861

3,289,679

13,710,540

留存收益

42,538,049

5,906,092

48,444,141

非控制性权益

14,886,273

1,015,684

15,901,957

表1-2综合全面收益表

综合全面收益表（摘录）

收入

62,987,757

14,749,997

77,737,754

销售成本

（51,015,016）

（9,626,193）

（60,641,209）

营销及市场推广成本

（3,120,249）

（217,063）

（3,337,312）

行政开支

（4,074,949）

36,618

（4,038,331）

所得税费用

（2,427,182）

（1,609,393）

（4,036,575）

表1-3综合现金流量表

综合现金流量表（摘录）

经营活动的现金流量

—期间利润

5,039,433

3,333,966

8,373,399

营运资本变化

—在建物业及持作销售的已落成物业

（61,836,351）

14,787,275

（47,049,076）

—合同资产

–

（9,932,187）

（9,932,187）

—合同负债

–

59,590,642

59,590,642

—预收客户账款

80,478,373

（80,478,373）

–

—贸易及其他应收款

（63,555,374）

4,641,859

（58,913,515）

—贸易及其他应付款

77,582,693

1,179,329

78,762,022

（资料来源：

碧桂园2017中期报告）

从碧桂园的中期报告可以看出，新收入准则对于合同资产、合同负债、收入、销售成本的金额均产生了较大的影响，财务报表对比数需按照新准则进行相应调整。

受香港财务报告准则第15号的影响，且得益于持续的合同销售增长、严控工程管理及按时交付楼盘，碧桂园的房地产开发收入持续增长。

收入较未采用新收入准则时增长了14,749,997千元，与2016年相比增长了约35.5%。

销售成本较采用新收入准则之前增加了9,626,193千元，与前一年相比增长了约33.8%。

由于IFRS15在收入确认上强调合同的概念，且报告的附注指出“为获得合同而产生的增量成本如果预计可收回，则作为合同资产资本化，随着相关合同的收入确认而进行摊销。

”因此，从综合财务状况表可以看出，合同资产和合同负债在采纳IFRS15前后且与2016年底相比均产生了非常显著的变化。

合同资产，即计入损益的累计确认收入与向客户累计收取的款项之间的差额，从0增加至9,932,187千元；合同负债，即向客户累计收取的款项与计入损益的累计确认收入之间的差额，从0增加至270,042,724千元。

此外，从中期报告管理层讨论与分析得知，由于提前采纳香港财务报告准则15条，其中的要求如下，企业第一次采取按照准则执行时，理应将第一次执行开始的影响数进行累加，并据此对企业的年初留存收益和企业内部的财务报表中的另外的项目涉及金额进行调整。

由此可见，碧桂园于2017年1月1日的权益中的留存收益期初余额增加了人民币3,152.3百万元。

同时，受新收入准则的颁布和房地产行业日益激烈的竞争的影响，碧桂园集团将采取更严格的风险控制措施，强化合同销售及回款，严控各项成本及费用支出，以确保经营性现金流和投资回报率有良好的表现。

从2017年中期报告披露的员工激励计划来看，尽管收入准则的重新修编会影响到企业对收入产生的确认，还可能要求企业重新对其做新的预测评估，于2017年6月30日，根据员工激励计划累计持有碧桂园股份总数为107,771,551股，与2016年12月31日相比保持不变，说明企业的员工激励计划并无调整。

从综合财务状况表可知，受香港财务报告准则第15号的影响，收入、费用及成本资本化的时点和金额可能会发生调整而导致涉税变动，递延所得税负债较采纳新收入准则之前增加了3,289,679千元，且与2016年底相比增长了接近一倍。

对比实施新收入准则之前，所得税费用增加了1,609,393千元，且与前一年相比增长了约34.4%。

值得关注的是，受IFRS15准则的影响，某些特定交易（或事项）的收入确认和计量发生改变。

例如，从综合财务状况表可以看出，预收客户账款相较于香港财务报告准则第15号执行之前，从290,930,455千元下降至0。

表2分部资料

建筑、装修

房地产开发

及装饰

物业投资

物业管理

酒店经营

集团合计

人民币千元

人民币千元

人民币千元

人民币千元

人民币千元

人民币千元

截至2017年6月30日止六个月

分部收入

74,474,618

10,063,617

76,167

1,414,934

910,999

86,940,335

在某一时点确认

59,724,621

–

–

–

–

59,724,621

在一段时间内确认

14,749,997

10,063,617

76,167

1,414,934

910,999

27,215,714

分部间收入

–

（8,957,816）

–

（207,120）

（37,645）

（9,202,581）

收入（来源于外部客户）

74,474,618

1,105,801

76,167

1,207,814

873,354

77,737,754

物业、厂房及设备，无形资产，

土地使用权的折旧和摊销

234,110

14,073

–

7,212

327,995

583,390

为获取与客户之间的合同

而产生的增量成本的摊销

180,445

–

–

–

–

180,445

分部业绩

11,253,927

91,574

194,474

257,486

（75,235）

11,722,226

（资料来源：

碧桂园2017中期报告）

受采纳新收入准则的影响，收入可能在某一时点确认或在一段时间内确认。

同时，新收入准则要求合同收入按不同类别披露有关信息，而在旧收入准则下，碧桂园的收入的确认要求是:

买方已经收到物业风险信息和相应的报酬，也就是物业工作已经完成后，买家收到已经完工的物业，此外买方已经确认卖方获取相应的应收款信息，则才能够进行出售物业收入确认。

由